金融企業(yè)會(huì)計(jì)處理范文

導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫好一篇金融企業(yè)會(huì)計(jì)處理，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞：互聯(lián)網(wǎng)；金融業(yè)務(wù)；會(huì)計(jì)處理；第三方支付

一、前言

進(jìn)入21世紀(jì)以來(lái)，我國(guó)的互聯(lián)網(wǎng)事業(yè)蒸蒸日上，各種機(jī)遇互聯(lián)網(wǎng)基礎(chǔ)上的新型模式層出不窮，以互聯(lián)網(wǎng)為基礎(chǔ)的金融業(yè)與電子商務(wù)也隨之發(fā)展，三者相互相成，互相促進(jìn)，并且伴隨著極大的融合趨勢(shì)。在這種時(shí)代背景下，互聯(lián)網(wǎng)金融開始應(yīng)運(yùn)而生，這是一個(gè)全新的概念，這種新體現(xiàn)在模式以及領(lǐng)域方面，作為一個(gè)新興的領(lǐng)域以及模式出現(xiàn)。從互聯(lián)網(wǎng)金融的發(fā)展趨勢(shì)來(lái)看，其很大程度上會(huì)打破傳統(tǒng)的金融模式，更加具有競(jìng)爭(zhēng)力，在企業(yè)資源配置以及資金的優(yōu)化管理方面具有重大的促進(jìn)作用。對(duì)于中小型企業(yè)來(lái)說(shuō)，互聯(lián)網(wǎng)金融為其帶來(lái)了便利且高效的企業(yè)金融管理，大大拓寬了企業(yè)資金管理模式，提升企業(yè)運(yùn)營(yíng)效率，增加企業(yè)受益，是企業(yè)能夠騰出更多的精力發(fā)展實(shí)體業(yè)務(wù)，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展等等。因此，互聯(lián)網(wǎng)金融時(shí)代的到來(lái)，對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)無(wú)非是一個(gè)重大的好消息，同時(shí)其中所隱藏的風(fēng)險(xiǎn)也值得企業(yè)去重視和研究。

二、在與互聯(lián)網(wǎng)結(jié)合基礎(chǔ)上企業(yè)進(jìn)行的相關(guān)會(huì)計(jì)處理

通常來(lái)說(shuō)，互聯(lián)網(wǎng)金融本身所具有的行業(yè)特點(diǎn)比較新穎化和多樣化，由于其是在金融業(yè)務(wù)以及互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)兩者結(jié)合基礎(chǔ)上應(yīng)運(yùn)而生的產(chǎn)物，因此，其同時(shí)具備該兩個(gè)類別的特性。領(lǐng)域新以及模式上新。互聯(lián)網(wǎng)金融所使用的技術(shù)是多方面的，多方面先進(jìn)技術(shù)綜合起來(lái)為企業(yè)金融業(yè)務(wù)提供幫助。本文在我國(guó)相關(guān)會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上，分析互聯(lián)網(wǎng)金融方面企業(yè)會(huì)計(jì)處理的相關(guān)應(yīng)用。

1.第三方支付結(jié)算業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理以及其應(yīng)用

第三方支付平臺(tái)顛覆了企業(yè)資金流通的模式，使企業(yè)資金運(yùn)轉(zhuǎn)更加高效。運(yùn)用第三方支付平臺(tái)，企業(yè)金融會(huì)計(jì)的處理與應(yīng)用通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)從發(fā)出支付指令到支付完成，以及后期的支付查詢等服務(wù)，都有非常系統(tǒng)完善的服務(wù)體系。電子商務(wù)類型的企業(yè)在第三方支付平臺(tái)出現(xiàn)之后可以說(shuō)是受益匪淺，在資金流通上得到了質(zhì)的提升。我國(guó)目前來(lái)說(shuō)，出現(xiàn)的第三方支付平臺(tái)逐漸多樣化，其中比較著名的有支付寶、網(wǎng)銀在線、財(cái)付通等。支付寶目前來(lái)說(shuō)，其所占據(jù)的市場(chǎng)份額是最大的。第三方支付的流程比較簡(jiǎn)單，前提是資金流通雙方都具備同一支付平臺(tái)。例如，在支付寶平臺(tái)上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在支付寶當(dāng)中設(shè)置支付寶存款的明細(xì)賬，這個(gè)賬戶用來(lái)結(jié)算以支付寶平臺(tái)為基準(zhǔn)的相關(guān)結(jié)算業(yè)務(wù)。企業(yè)如果需要對(duì)支付寶的存款充值，那么會(huì)計(jì)處理在銀行存款上貸記，在其他貨幣資金即支付寶存款進(jìn)行借記。而進(jìn)行相關(guān)采購(gòu)活動(dòng)的企業(yè)，也有可能是對(duì)采購(gòu)貸款的支付活動(dòng)，其他貨幣資金即支付寶存款就要進(jìn)行貸記相應(yīng)地對(duì)預(yù)付賬款進(jìn)行借記。當(dāng)需要采購(gòu)的物件已經(jīng)收到，那么就要對(duì)付款進(jìn)行確認(rèn)。在此基礎(chǔ)上，對(duì)預(yù)付賬款貸記，對(duì)應(yīng)交稅費(fèi)即相關(guān)增值稅進(jìn)行借記。正在進(jìn)行銷售活動(dòng)的企業(yè)，貸記為主營(yíng)業(yè)收入或者應(yīng)交稅費(fèi)即增值稅，借記應(yīng)收賬款。當(dāng)這個(gè)流通環(huán)節(jié)進(jìn)行至最后時(shí)，也就是貨物已經(jīng)順利簽收了，那么需貸記應(yīng)收賬款，借記其他貨幣資金。

2.在網(wǎng)絡(luò)借貸業(yè)務(wù)方面的會(huì)計(jì)處理以及應(yīng)用

網(wǎng)絡(luò)借貸沒有依賴任何銀行機(jī)構(gòu)進(jìn)行，是相關(guān)企業(yè)自己基于網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)建立起來(lái)的信用借貸模式，也是以P2P模式進(jìn)行的點(diǎn)對(duì)點(diǎn)信貸模式，在如今仍然處于發(fā)展上升期。網(wǎng)絡(luò)借貸是結(jié)合互聯(lián)網(wǎng)以互聯(lián)網(wǎng)為基礎(chǔ)的一種金融服務(wù)，具有服務(wù)性質(zhì)。企業(yè)在融資問(wèn)題和融資方向上又多了一個(gè)重要措施，并且，網(wǎng)絡(luò)借貸的門檻相對(duì)較低，融資比較方便，融資的速度也是可圈可點(diǎn)的。網(wǎng)絡(luò)借貸平臺(tái)近幾年發(fā)展速度飛快，據(jù)2013年的數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)到，我國(guó)的網(wǎng)絡(luò)借貸平臺(tái)達(dá)到1000家左右，網(wǎng)絡(luò)貸款的數(shù)額也是非常巨大。以人人貸、拍拍貸等活躍的網(wǎng)絡(luò)貸款平臺(tái)為例，其在運(yùn)營(yíng)管理上已經(jīng)初具規(guī)模，信用體系比較晚上，是目前我國(guó)比較主要的網(wǎng)絡(luò)貸款平臺(tái)。企業(yè)在進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)借貸時(shí)，首先是要出借貸申請(qǐng)，企業(yè)資料要齊全，申請(qǐng)過(guò)后，網(wǎng)絡(luò)借貸平臺(tái)對(duì)其申請(qǐng)進(jìn)行審核，審核通過(guò)之后，企業(yè)將借貸的金額告知，以及借貸的還款期限相關(guān)問(wèn)題，包括借貸利率等問(wèn)題的相關(guān)信息進(jìn)行傳達(dá)。借款利率并不是固定的，如果投資人有借貸意向，還可以與多個(gè)競(jìng)爭(zhēng)者對(duì)利率進(jìn)行競(jìng)拍活動(dòng)。借貸成功之后，網(wǎng)絡(luò)借貸平臺(tái)將資金全部轉(zhuǎn)入借貸企業(yè)的賬戶，中間需要扣除掉其他服務(wù)費(fèi)與手續(xù)費(fèi)等。在這種情況下，企業(yè)在處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)工作上，應(yīng)貸記其他應(yīng)付款即網(wǎng)絡(luò)借款，借記財(cái)務(wù)費(fèi)用或者說(shuō)其他貨幣資金（如果使用的支付寶平臺(tái)此處為支付寶存款）；倘若是直接轉(zhuǎn)入企業(yè)的銀行賬戶，則省去中間地方平臺(tái)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理，直接貸記銀行存款，借記財(cái)務(wù)費(fèi)用或者其他應(yīng)付款。

3.在眾籌融資業(yè)務(wù)方面的會(huì)計(jì)處理以及應(yīng)用

眾籌融資也是一種新型的資金管理融資模式，眾籌融資可以線下也可以線上，但是目前來(lái)說(shuō)，隨著網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的不斷普及，眾籌融資逐漸已經(jīng)成為網(wǎng)絡(luò)融資的一種重要形式，與團(tuán)購(gòu)模式類似，其本身具有集資合法性，與非法集資還是有本質(zhì)區(qū)別的。一般來(lái)說(shuō)，要想獲得眾籌融資，還需要企業(yè)的創(chuàng)始人通過(guò)相關(guān)形式將企業(yè)的創(chuàng)意以及相關(guān)企業(yè)目標(biāo)通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)傳達(dá)出去，并給自己的創(chuàng)業(yè)項(xiàng)目設(shè)立一個(gè)預(yù)定融資金額。除此之外，項(xiàng)目的創(chuàng)始人還要有一個(gè)回報(bào)承諾，眾籌而來(lái)的大部分資金都會(huì)交付給項(xiàng)目創(chuàng)始人，扣除小部分服務(wù)費(fèi)用給網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)。實(shí)際上，眾籌而來(lái)的資金是以“捐贈(zèng)”的形式進(jìn)行的，因此來(lái)說(shuō)“捐贈(zèng)者”并不是真正意義上的股東，也不是企業(yè)所有者，由于沒有返本付息等相關(guān)約定，因此也不屬于債權(quán)人范圍。目前來(lái)說(shuō)，我國(guó)的眾籌模式跟傳統(tǒng)眾籌還是有比較大的區(qū)別的，如今的眾籌，其本質(zhì)上是融資業(yè)務(wù)。在這種情況下，企業(yè)的會(huì)計(jì)處理工作應(yīng)貸記長(zhǎng)期應(yīng)付款即點(diǎn)名時(shí)間眾籌款，借記其他貨幣資金即第三方支付平臺(tái)存款，或者是銀行存款。通過(guò)一段時(shí)間的發(fā)展，企業(yè)要將收獲進(jìn)行回報(bào)，那么應(yīng)該貸記應(yīng)交稅費(fèi)（應(yīng)交增值稅）以及主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。在借記長(zhǎng)期應(yīng)付款即點(diǎn)名時(shí)間眾籌款的同時(shí)，還要對(duì)庫(kù)存商品進(jìn)行貸記，除此之外，對(duì)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本進(jìn)行借記。隨著企業(yè)自身的不斷發(fā)展，企業(yè)將對(duì)眾籌者給以一定的回報(bào)。這時(shí)貸記應(yīng)交稅費(fèi)（應(yīng)交增值稅）以及主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，借記長(zhǎng)期應(yīng)付款（點(diǎn)名時(shí)間眾籌款）。

4.在互聯(lián)網(wǎng)基礎(chǔ)上會(huì)計(jì)信息的安全處理

在會(huì)計(jì)信息的網(wǎng)絡(luò)安全問(wèn)題上，主要有兩類措施：一個(gè)是要對(duì)網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)信息進(jìn)行加密處理，重要信息要使用兩層加密技術(shù)，以杜絕信息或者數(shù)據(jù)被非常竊取，造成企業(yè)經(jīng)濟(jì)上的風(fēng)險(xiǎn)或者直接造成經(jīng)濟(jì)損失。兩層加密技術(shù)主要使用在數(shù)據(jù)傳輸?shù)姆?wù)器以及客戶端，首層加密技術(shù)使用SSL，第二層加密技術(shù)使用私有加密協(xié)議，不進(jìn)行公開，加強(qiáng)保密強(qiáng)度；另一個(gè)措施是要使用數(shù)字簽名技術(shù)。數(shù)字簽名技術(shù)能夠充分識(shí)別對(duì)方身份，在互聯(lián)網(wǎng)這個(gè)看似虛擬的環(huán)境中獲得系統(tǒng)的真實(shí)性，出現(xiàn)問(wèn)題以便進(jìn)行責(zé)任追究。

三、結(jié)束語(yǔ)

根據(jù)本文的相關(guān)闡述，我們知道在企業(yè)與互聯(lián)網(wǎng)結(jié)合的金融業(yè)務(wù)上有三類互聯(lián)網(wǎng)金融模式，不論是第三方支付平臺(tái)還是網(wǎng)絡(luò)借貸，或者是眾籌融資等，都是與互聯(lián)網(wǎng)緊緊關(guān)聯(lián)在一起的。在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的處理上也具有一定的時(shí)代性，要對(duì)其金融業(yè)務(wù)的本質(zhì)進(jìn)行合理的分析，再在分析結(jié)果的基礎(chǔ)上進(jìn)行會(huì)計(jì)信息處理，達(dá)到會(huì)計(jì)處理的準(zhǔn)確性，使企業(yè)資金管理最優(yōu)化，高效合理，促進(jìn)企業(yè)的信息化發(fā)展，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。除此之外，企業(yè)在互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)上進(jìn)行的相關(guān)交易要遵循相關(guān)法律法規(guī)，并采取有效措施規(guī)避網(wǎng)絡(luò)風(fēng)險(xiǎn)。

參考文獻(xiàn)

[1]賀慧.互聯(lián)網(wǎng)金融環(huán)境下企業(yè)相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理[J].金融經(jīng)濟(jì)，2015，（22）：179-181.

[2]何建國(guó)，姜思云.互聯(lián)網(wǎng)金融環(huán)境下分期支付的會(huì)計(jì)處理[J].財(cái)會(huì)月刊，2015，（28）：37-39.

[3]屈盛磊，馬廣奇.淺析互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)P2P網(wǎng)貸的會(huì)計(jì)處理及應(yīng)用[J].對(duì)外經(jīng)貿(mào)實(shí)務(wù)，2014，（5）：66-68.

篇2

[關(guān)鍵詞]可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值攤余成本金融資產(chǎn)減值

一、可供出售金融資產(chǎn)是否需要考慮減值

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第四十條明確規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查,有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的,應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備?！?而在隨后的第四十六條、第四十七條和第四十八條分別規(guī)定了可供出售金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理。

也就是說(shuō)雖然都是以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn),交易性金融資產(chǎn)是不必考慮減值的,而可供出售金融資產(chǎn)卻必須在一定情況下考慮減值,其原因僅僅是由于交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入了當(dāng)期損益,而可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)被計(jì)入了所有者權(quán)益。這種對(duì)于以同種計(jì)量模式計(jì)量而公允價(jià)值變動(dòng)處理結(jié)果卻不同的做法本身就有待探討,卻又由此引發(fā)了考慮減值與不考慮減值的巨大差異。

本人認(rèn)為,作為以公允價(jià)值計(jì)量的各資產(chǎn)項(xiàng)目的會(huì)計(jì)計(jì)量與核算方法在原則上應(yīng)當(dāng)是統(tǒng)一的,即不但可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益,而且它也應(yīng)當(dāng)和其他各項(xiàng)能夠以公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)一樣,在資產(chǎn)負(fù)債表日不需要考慮減值,完全可以根據(jù)公允價(jià)值變動(dòng)的結(jié)果在調(diào)整資產(chǎn)賬面價(jià)值的同時(shí)調(diào)整當(dāng)期損益。

二、可供出售金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的合理性

1.為什么不為可供出售金融資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第四十條明確規(guī)定了“有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的,應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。”,而在后面幾條的相關(guān)具體描述中卻刻意回避了“減值準(zhǔn)備”這個(gè)詞匯,即使像《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2006)》這樣的權(quán)威解讀資料在相關(guān)案例中也沒有使用“××資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南(2006)》對(duì)于可供出售金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的規(guī)定是“資產(chǎn)負(fù)債表日,……,確定可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的,按應(yīng)減記的金額,借記“資產(chǎn)減值損失”科目,按應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出原計(jì)入資本公積的累計(jì)損失金額,貸記“資本公積——其他資本公積”科目,按其差額,貸記本科目(公允價(jià)值變動(dòng))”。

除可供出售金融資產(chǎn)以外,其他所有應(yīng)考慮減值問(wèn)題的資產(chǎn),在確認(rèn)減值損失并計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)的會(huì)計(jì)分錄都是借記“資產(chǎn)減值損失”科目、貸記“××資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目,只有該資產(chǎn)例外,在確認(rèn)減值損失時(shí)借方計(jì)入當(dāng)期損益而貸方卻轉(zhuǎn)出“資本公積——其他資本公積”并沖減原資產(chǎn)賬面價(jià)值。筆者實(shí)在想不出這么做的理由,難道是將公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積留下的隱患?

2.可供出售權(quán)益工具減值處理的合理性

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第四十六條和前述《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南(2006)》的相關(guān)規(guī)定告訴我們,應(yīng)將可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生的減值金額計(jì)入當(dāng)期損益(資產(chǎn)減值損失),而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第四十八條得規(guī)定又告訴我們“可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失,不得通過(guò)損益轉(zhuǎn)回。”,《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南(2006)》又在191頁(yè)具體規(guī)定了可供出售權(quán)益工具公允價(jià)值恢復(fù)的會(huì)計(jì)處理為“借記本科目(公允價(jià)值變動(dòng)),貸記”資本公積——其他資本公積”。

也就是說(shuō)企業(yè)持有的符合條件的可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生減值后,在一定條件下其價(jià)值是可以恢復(fù)的,但是確認(rèn)減值損失時(shí)應(yīng)計(jì)入損益,而價(jià)值恢復(fù)時(shí)卻要通過(guò)所有者權(quán)益。如此處理的合理性,筆者實(shí)在不敢茍同。無(wú)論從會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的一貫性要求出發(fā),還是借鑒其它資產(chǎn)減值恢復(fù)的會(huì)計(jì)處理,確認(rèn)減值和價(jià)值恢復(fù)的會(huì)計(jì)處理都應(yīng)當(dāng)是同步的。即如果確認(rèn)減值損失時(shí)計(jì)入了當(dāng)期損益(資產(chǎn)減值損失),那么資產(chǎn)價(jià)值回復(fù)時(shí)的正確會(huì)計(jì)處理也應(yīng)當(dāng)是沖減當(dāng)期損益(資產(chǎn)減值損失)。超級(jí)秘書網(wǎng)

3.可供出售債務(wù)工具減值處理的合理性

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第四十六條,關(guān)于可供出售金融資產(chǎn)減值金額確定的規(guī)定是“該轉(zhuǎn)出的累計(jì)損失,為可供出售金融資產(chǎn)的初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷金額、當(dāng)前公允價(jià)值和已計(jì)入損益的減值損失后的余額。”,而對(duì)于可供出售債務(wù)工具減值金額的計(jì)算并沒有給出具體的說(shuō)法,反倒是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2006)》通過(guò)案例給了我們一點(diǎn)提示:

本案例實(shí)際上是比較簡(jiǎn)單的,由于債券票面利率和實(shí)際利率都為3%,所以2006年12月31日可以按照當(dāng)日公允價(jià)值和期初攤余成本直接計(jì)算減值損失金額為200000元(800000—1000000),而如果債券票面利率和實(shí)際利率不同,再計(jì)算減值損失金額恐怕就沒有這么簡(jiǎn)單了。也就是說(shuō)該案例無(wú)論計(jì)算資產(chǎn)減值損失金額還是計(jì)算資產(chǎn)價(jià)值恢復(fù)金額,都是用資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值減去當(dāng)日債券的攤余成本,并不是真正反映公允價(jià)值的差額,這就從根本上違背了可供出售金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量的計(jì)量原則。筆者認(rèn)為,絕不能將“攤余成本”和“公允價(jià)值”兩種截然不同的計(jì)量模式對(duì)同一資產(chǎn)項(xiàng)目同時(shí)使用,不但增加了會(huì)計(jì)處理的難度,也未必就能切實(shí)提高會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性,由于“實(shí)際利率”和“攤余成本”本身就不能保證客觀公允。實(shí)際上,如果完全采用公允價(jià)值計(jì)量,無(wú)論資產(chǎn)減值損失金額還是資產(chǎn)價(jià)值恢復(fù)金額都應(yīng)當(dāng)是期初、期末資產(chǎn)公允價(jià)值的差額,當(dāng)然要扣除到期利息對(duì)公允價(jià)值的影響。

三、結(jié)論

綜上所述,筆者建議取消對(duì)可供出售金融資產(chǎn)減值的認(rèn)定,采用與其他以公允價(jià)值計(jì)量資產(chǎn)一樣的會(huì)計(jì)處理方式,資產(chǎn)負(fù)債表日按公允價(jià)值變動(dòng)情況調(diào)整資產(chǎn)賬面價(jià)值和當(dāng)期損益,不考慮資產(chǎn)減值。而如果必須接受為可供出售金融資產(chǎn)計(jì)提減值這一特殊規(guī)定,也必須采用與其他資產(chǎn)計(jì)提減值相同的會(huì)計(jì)處理方法,即將確認(rèn)的減值損失金額計(jì)入當(dāng)期損益(資產(chǎn)減值損失)并同時(shí)計(jì)提減值準(zhǔn)備,而不是直接沖減資產(chǎn)賬面價(jià)值。同時(shí),既然可供出售金融資產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量,那么也應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算確定減值損失金額和后續(xù)的價(jià)值恢復(fù)金額。

參考文獻(xiàn):

[1]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則.2006.

篇3

關(guān)鍵詞：小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；比較

中圖分類號(hào)：F233 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

收錄日期：2014年7月28日

一、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》頒布的背景及適用范圍

在《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》頒布之前，我國(guó)中小企業(yè)采用的是2004年6月財(cái)政部頒布的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，小企業(yè)在經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮的作用日益強(qiáng)大，但由于《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的滯后性和不適應(yīng)性，阻礙了小企業(yè)的發(fā)展，在此背景下，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》應(yīng)運(yùn)而生。這一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布將直接改善小企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展有重要意義。

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》適用于在中華人民共和國(guó)境內(nèi)依法設(shè)立的、符合《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》所規(guī)定的小型企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)。符合《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》所規(guī)定的微型企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)參照?qǐng)?zhí)行本準(zhǔn)則。下列三類小企業(yè)除外：一是股票或債券在市場(chǎng)上公開交易的小企業(yè)；二是金融機(jī)構(gòu)或其他具有金融性質(zhì)的小企業(yè)；三是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的母公司和子公司。符合上述規(guī)定的小企業(yè)，可以執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，也可以執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。

二、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理的比較

（一）關(guān)于貨幣資金會(huì)計(jì)處理的比較?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定小企業(yè)內(nèi)部各部門周轉(zhuǎn)使用的備用金，可以單獨(dú)設(shè)置“備用金”科目核算。不單獨(dú)設(shè)置“備用金”科目的，通過(guò)“其他應(yīng)收款”科目核算?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定小企業(yè)可在“其他貨幣資金”科目下設(shè)置備用金明細(xì)科目，也可單獨(dú)設(shè)置“備用金”科目，反映和監(jiān)督備用金的周轉(zhuǎn)使用情況。

另外，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中企業(yè)現(xiàn)金盤點(diǎn)發(fā)現(xiàn)盤虧，在扣除過(guò)失人賠償后的無(wú)法查明原因的凈損失計(jì)入“管理費(fèi)用”。《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中企業(yè)現(xiàn)金盤點(diǎn)發(fā)現(xiàn)盤虧，在扣除過(guò)失人賠償后的無(wú)法查明原因的凈損失計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”。

（二）關(guān)于存貨會(huì)計(jì)處理的比較

1、關(guān)于商品采購(gòu)過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)于商品流通企業(yè)在商品采購(gòu)過(guò)程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用（如存貨采購(gòu)過(guò)程中發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)、包裝費(fèi)、運(yùn)輸途中的合理?yè)p耗、入庫(kù)前的挑選整理費(fèi)用）等進(jìn)貨費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入所購(gòu)商品成本。而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定小企業(yè)（批發(fā)業(yè)、零售業(yè)）在購(gòu)買商品過(guò)程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、包裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、運(yùn)輸途中的合理?yè)p耗和入庫(kù)前的挑選整理費(fèi)等進(jìn)貨費(fèi)用，在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期“銷售費(fèi)用”，不計(jì)入所購(gòu)商品成本。

2、關(guān)于存貨盤盈的處理?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中盤盈的存貨按其重置成本作為入賬價(jià)值，并通過(guò)“待處理財(cái)產(chǎn)損益”科目進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后沖減當(dāng)期”管理費(fèi)用”。而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中盤盈存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照同類或類似存貨的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定。盤盈存貨實(shí)現(xiàn)的收益應(yīng)當(dāng)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”。

3、關(guān)于存貨毀損和盤虧的處理?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中存貨發(fā)生的盤虧或毀損，應(yīng)通過(guò)“待處理財(cái)產(chǎn)損益”科目進(jìn)行核算。按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，根據(jù)具體原因，分別以下情況進(jìn)行處理：（1）屬于計(jì)量收發(fā)差錯(cuò)和管理不善等原因造成的存貨短缺，應(yīng)先扣除殘料價(jià)值、可以收回的保險(xiǎn)賠償和過(guò)失人賠償，將凈損失計(jì)入“管理費(fèi)用”；（2）屬于自然災(zāi)害等非常原因造成的存貨毀損，應(yīng)先扣除處置收入（如殘料價(jià)值）、可以收回的保險(xiǎn)賠償和過(guò)失人賠償，將凈損失計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”。

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中存貨毀損（包括盤虧）凈收益計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”，存貨毀損凈損失計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”。

（三）關(guān)于短期投資會(huì)計(jì)處理的比較?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)于短期投資的會(huì)計(jì)處理的規(guī)定：（1）取得時(shí)按公允價(jià)值計(jì)量，設(shè)“交易性金融資產(chǎn)”賬戶核算，相關(guān)費(fèi)用在發(fā)生時(shí)直接沖減“投資收益”；（2）持有期內(nèi)，在資產(chǎn)負(fù)債表日考慮公允價(jià)值的變化，在“交易性金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)”和“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶核算；（3）處置時(shí)要將“公允價(jià)值變動(dòng)損益”結(jié)轉(zhuǎn)入“投資收益”。

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)于短期投資的會(huì)計(jì)處理的規(guī)定：（1）取得時(shí)按歷史成本計(jì)量，在“短期投資”賬戶中核算，相關(guān)交易費(fèi)用計(jì)入投資成本；（2）持有期內(nèi)僅考慮“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”（是否確認(rèn)為投資收益）；（3）處置時(shí)只需將出售價(jià)款扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后確認(rèn)投資收益或損失即可。

（四）關(guān)于長(zhǎng)期債券投資會(huì)計(jì)處理的比較?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，長(zhǎng)期債券投資在持有期間發(fā)生的應(yīng)收利息應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，持有至到期投資利息應(yīng)按實(shí)際利率來(lái)計(jì)算，其中包括攤余成本的確定、持有期間的收益確定以及將其處置時(shí)損益的處置。

（五）關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理的比較。在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，長(zhǎng)期股權(quán)投資主要包括四類權(quán)益性投資：一是對(duì)子公司投資；二是對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資；三是對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資；四是對(duì)被投資單位不具控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。在《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，為簡(jiǎn)化核算，僅從小企業(yè)準(zhǔn)備持有時(shí)間角度對(duì)權(quán)益性投資進(jìn)行劃分，不考慮對(duì)被投資單位的影響力，也不考慮其是否有活躍市場(chǎng)報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能否可靠計(jì)量。準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有（在1年以上）的權(quán)益性投資為長(zhǎng)期股權(quán)投資，準(zhǔn)備短期持有的為短期投資。在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量分為合并形成和非合并形成的兩種情況。在合并形成中還分為同一控制下的控股合并以及非同一控制下的控股合并。長(zhǎng)期股權(quán)投資在持有期間，根據(jù)投資企業(yè)對(duì)被投資單位的影響程度及是否存在活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值能否可靠取得等情況，分別采用成本法和權(quán)益法進(jìn)行核算?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定按長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行計(jì)量。（1）以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照購(gòu)買價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)作為成本進(jìn)行計(jì)量。實(shí)際支付價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收股利，不計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本；（2）通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照換出非貨幣性資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)作為成本進(jìn)行計(jì)量。長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。在長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間，被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)分得的金額確認(rèn)為投資收益。

（六）關(guān)于固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理的比較?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，小企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的使用情況和性質(zhì)，同時(shí)考慮稅法的相關(guān)規(guī)定，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值。而在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》中，允許企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況自行確定固定資產(chǎn)的使用壽命年限和預(yù)計(jì)凈殘值。

（七）關(guān)于長(zhǎng)期待攤費(fèi)用會(huì)計(jì)處理的比較?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，長(zhǎng)期待攤費(fèi)用包括：已提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出、經(jīng)營(yíng)租賃固定資產(chǎn)的改建支出、固定資產(chǎn)的大修理支出以及其他長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等。長(zhǎng)期待攤費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在其攤銷期限內(nèi)采用年限平均法進(jìn)行攤銷，根據(jù)其受益對(duì)象分別計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者管理費(fèi)用，同時(shí)沖減長(zhǎng)期待攤費(fèi)用?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定， “長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”核算企業(yè)已經(jīng)發(fā)生但應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的分?jǐn)偲谙拊?年以上的各項(xiàng)費(fèi)用。

（八）關(guān)于資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的比較。根據(jù)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，小企業(yè)的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本計(jì)量，不計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)――資產(chǎn)減值》規(guī)定，資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。如果資產(chǎn)的可收回金額比其賬面價(jià)值低的，資產(chǎn)的賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)被減記至可收回金額，確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失應(yīng)當(dāng)為減記的金額，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

（九）關(guān)于接受投資的各項(xiàng)資產(chǎn)入賬價(jià)值的比較。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中接受投資的各項(xiàng)資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定投資者投入的各項(xiàng)資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照評(píng)估價(jià)值確定。

三、結(jié)論

綜上所述，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》就資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理方面存在著許多的不同點(diǎn)，對(duì)企業(yè)也會(huì)產(chǎn)生不同的影響，對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)人員特別是執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的小企業(yè)的會(huì)計(jì)人員來(lái)說(shuō)，掌握兩個(gè)準(zhǔn)則對(duì)于不同經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理方法及異同點(diǎn)至關(guān)重要。

主要參考文獻(xiàn)：

篇4

關(guān)鍵詞：交易性金融資產(chǎn) 短期投資 公允價(jià)值 會(huì)計(jì)核算

一、交易性金融資產(chǎn)與短期投資確認(rèn)

新準(zhǔn)則中規(guī)定只要滿足下面條件之一的金融資產(chǎn)就劃分為交易性金融資產(chǎn)：

1.取得金融資產(chǎn)的目的主要是為了近期出售。

2.屬于進(jìn)行集中管理的可辯認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理。

3.屬于衍生金融工具，但是被指定為有效套期工具的衍生工具，屬于財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的衍生工具，與在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具除外。而短期投資是指能夠隨時(shí)變現(xiàn)并且持有時(shí)間不準(zhǔn)備超過(guò)1年（含1年）的投資，包括股票、債券、基金等?？梢?，兩者所包含的內(nèi)容有一定區(qū)別，但本質(zhì)含義沒有變化――持有期限較短。

二、交易性金融資產(chǎn)與短期投資計(jì)量

1.兩者取得時(shí)會(huì)計(jì)處理。交易性金融資產(chǎn)取得時(shí)按照公允價(jià)值計(jì)量，而相關(guān)的交易費(fèi)用及稅金計(jì)入當(dāng)期損益――“投資收益”賬戶，支付的價(jià)款中包含已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或債券利息，應(yīng)確認(rèn)為“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”賬戶。短期投資初始投資成本按實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款計(jì)量，相關(guān)稅費(fèi)也作為短期投資的成本，支付的價(jià)款中包含已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或債券利息同交易性金融資產(chǎn)處理相同。

例1：2008年11月1日，A公司以963萬(wàn)元（含交易費(fèi)1萬(wàn)元和已經(jīng)宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利2萬(wàn)元）購(gòu)入B公司股票120萬(wàn)股，占B公司0.3%的股權(quán)。

新準(zhǔn)則會(huì)計(jì)處理：

借：交易性金融資產(chǎn)――成本 9600000

投資收益 10000

應(yīng)收股利 20000

貸：銀行存款 9630000

原準(zhǔn)則會(huì)計(jì)處理：借：短期投資 9610000

應(yīng)收股利 20000

貸：銀行存款 9630000

原準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理要比新準(zhǔn)則多確認(rèn)1萬(wàn)元當(dāng)期利潤(rùn)，且當(dāng)期資產(chǎn)也多確認(rèn)1萬(wàn)元。

2.兩者持有期間會(huì)計(jì)處理。交易性金融資產(chǎn)在持有期內(nèi)收到現(xiàn)金股利或利息時(shí)確認(rèn)“投資收益”，直接計(jì)入當(dāng)期損益。而短期投資的現(xiàn)金股利或利息在實(shí)際收到時(shí)沖減短期投資賬面價(jià)值。

例2：沿用前例1的資料，若B公司2008年12月1日宣告并同時(shí)發(fā)放現(xiàn)金股利，每股0.03元。

新準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)處理：借：銀行存款 36000

貸：投資收益 36000

原準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)處理：借：銀行存款 36000

貸：短期投資 36000

新準(zhǔn)則當(dāng)期資產(chǎn)沒有變化，當(dāng)期利潤(rùn)增加3.6萬(wàn)元；原準(zhǔn)則當(dāng)期利潤(rùn)沒有變化，當(dāng)期資產(chǎn)減少3.6萬(wàn)元。

3.兩者期末計(jì)價(jià)的會(huì)計(jì)處理。交易性金融資產(chǎn)由于公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得和損失計(jì)入當(dāng)期損益――“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶。而短期投資按成本與市價(jià)孰低計(jì)量，對(duì)于市價(jià)低于成本的差額計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益――“投資收益”賬戶，但市價(jià)高于成本的差額，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則不作會(huì)計(jì)處理。

例3：沿用例1的資料，若B公司2008年12月31日的股價(jià)為8.2元或7.9元。

新準(zhǔn)則會(huì)計(jì)處理：

（12月31日股價(jià)為8.2元）

借：交易性金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng) 240000

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 240000

（12月31日股價(jià)為7.9元）

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 120000

貸：交易性金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng) 120000

原準(zhǔn)則會(huì)計(jì)處理：股價(jià)為8.2元不作會(huì)計(jì)處理，股價(jià)為7.9元時(shí)會(huì)計(jì)處理如下：

借：投資收益（961萬(wàn)/120萬(wàn)-7.9）×120萬(wàn) 129600

貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 129600

在股價(jià)為7.9元時(shí)，新原準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)處理沒有大的變化，但在股價(jià)為8.2元時(shí)，新準(zhǔn)則處理的當(dāng)期利潤(rùn)相對(duì)原準(zhǔn)則增加了24萬(wàn)元。

4.兩者處置會(huì)計(jì)處理。新準(zhǔn)則規(guī)定在處置交易性金融資產(chǎn)時(shí)，按交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額確認(rèn)當(dāng)期損益，記入“投資收益”賬戶，同時(shí)將出售的交易性金融資產(chǎn)的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”轉(zhuǎn)入“投資收益”賬戶。而原準(zhǔn)則中規(guī)定處置短期投資時(shí)，按賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額確認(rèn)當(dāng)期損益，記入“投資收益”賬戶。

三、交易性金融資產(chǎn)的稅務(wù)處理

交易性金融資產(chǎn)涉及的納稅事項(xiàng)主要有兩個(gè)，一個(gè)是印花稅，一個(gè)是企業(yè)所得稅。印花稅是在交易發(fā)生時(shí)由證券公司代扣代繳，相關(guān)處理并不復(fù)雜。企業(yè)發(fā)生印花稅時(shí)直接記入當(dāng)期損益。較為復(fù)雜的是企業(yè)所得稅。我國(guó)稅法規(guī)定，企業(yè)只有實(shí)際實(shí)現(xiàn)的投資收益才予納稅，未實(shí)現(xiàn)的收益不納稅，由于利潤(rùn)表上的利潤(rùn)總額，既包含了已實(shí)現(xiàn)的投資收益，也包含了未實(shí)際實(shí)現(xiàn)的“公允價(jià)值變動(dòng)”，所以必須對(duì)利潤(rùn)總額進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整，才能得到正確的應(yīng)納稅所得額，據(jù)以計(jì)算企業(yè)所得稅。

總之，只要遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和國(guó)家稅收有關(guān)規(guī)定，根據(jù)交易性金融資產(chǎn)的特點(diǎn)，把握總體要求，就能正確處理好交易性金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)和納稅事項(xiàng)。

參考文獻(xiàn)：

[1]丁曉燕.交易性金融資產(chǎn)核算及相關(guān)問(wèn)題解析[J].特區(qū)經(jīng)濟(jì)，2008，6

篇5

關(guān)鍵詞：交易性金融資產(chǎn) 可供出售金融資產(chǎn) 會(huì)計(jì)處理 比較分析

隨著我國(guó)股票市場(chǎng)的不斷繁榮，越來(lái)越多的企業(yè)將大量閑置資金投入到短期股票、債券市場(chǎng)，以提高資金的使用效率。舊的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中“短期投資”科目的核算內(nèi)容、方式已無(wú)法準(zhǔn)確反映企業(yè)投資股票、債券的真實(shí)意圖。財(cái)政部于2006年制定新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（財(cái)政部33號(hào)令），其中第22號(hào)《金融工具的確認(rèn)和計(jì)量》明確了企業(yè)在短期投資股票、債券活動(dòng)時(shí)應(yīng)使用的科目，即“交易性金融資產(chǎn)”、“可供出售金融資產(chǎn)”科目。而在企業(yè)實(shí)際運(yùn)用以上會(huì)計(jì)科目時(shí)，財(cái)務(wù)人員往往出于對(duì)金融資產(chǎn)概念的模糊以及對(duì)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則掌握的不準(zhǔn)確等原因，無(wú)法準(zhǔn)確區(qū)分“交易性金融資產(chǎn)”與“可供出售金融資產(chǎn)”科目在會(huì)計(jì)賬務(wù)處理時(shí)應(yīng)注意的區(qū)別。本文根據(jù)對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具的確認(rèn)和計(jì)量》的理解及具體舉例說(shuō)明，對(duì)“交易性金融資產(chǎn)”及“可供出售金融資產(chǎn)”科目的概念、初始確認(rèn)、持有期間、期末計(jì)價(jià)、計(jì)提減值準(zhǔn)備等會(huì)計(jì)處理進(jìn)行比較分析，以提高財(cái)務(wù)人員對(duì)以上兩科目具體區(qū)別的認(rèn)識(shí)，準(zhǔn)確運(yùn)用會(huì)計(jì)科目反映企業(yè)長(zhǎng)短期投資活動(dòng)。

一、交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)的概念及區(qū)別

企業(yè)金融資產(chǎn)主要包括交易性金融資產(chǎn)、貸款和應(yīng)收款、持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)四類。企業(yè)在二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)買股票、債券、基金進(jìn)行投資，應(yīng)根據(jù)管理層投資決策、風(fēng)險(xiǎn)意圖將其劃分為交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)。具體劃分標(biāo)準(zhǔn)為：一是交易性金融資產(chǎn)是指企業(yè)從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)買股票、債券、基金后準(zhǔn)備近期出售的金融資產(chǎn)。二是持有至到期投資指企業(yè)購(gòu)買的股票、債券、基金準(zhǔn)備按照合同約定的到期日長(zhǎng)期持有，在持有期間以利息、股息作為收益，在股票、債券到期日出售的金融資產(chǎn)。三是可供出售金融資產(chǎn)是指企業(yè)對(duì)購(gòu)買的股票、債券、基金進(jìn)行分類時(shí)，所有未劃分至交易性金融資產(chǎn)、貸款和應(yīng)收款、持有至到期投資核算的金融資產(chǎn)，均作為可供出售金融資產(chǎn)核算。

區(qū)別交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)的唯一標(biāo)準(zhǔn)是企業(yè)管理層的意圖。例如，企業(yè)購(gòu)買的一年期債券，如果想持有一年后收回本金及利息，則企業(yè)必須將其劃分為持有至到期投資。但如果企業(yè)從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入股票，并準(zhǔn)備近期出售，則企業(yè)可根據(jù)管理層的決策將其劃分至交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)。

二、交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理比較分析

（一）在初始確認(rèn)時(shí)會(huì)計(jì)處理比較

交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)主要的會(huì)計(jì)處理區(qū)別是交易費(fèi)用是否計(jì)入成本。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具的確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)的相關(guān)交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益，即“投資收益”科目。而可供出售金融資產(chǎn)的交易費(fèi)用計(jì)入股票、債券采購(gòu)成本。例如，A公司于2013年5月1日，從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入B公司發(fā)行的股票5000股，每股價(jià)格3元，另支付相關(guān)交易費(fèi)用1000元，A公司管理層準(zhǔn)備短期持有，并將此業(yè)務(wù)劃分為交易性金融資產(chǎn)。則A公司在5月1日購(gòu)入股票時(shí)應(yīng)做以下分錄：

借：交易性金融資產(chǎn)-成本 15000（5000股×3元/股）

投資收益 1000 （交易費(fèi)用）

貸：銀行存款 16000

而同樣按照上例，如果管理層將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)，則企業(yè)應(yīng)做如下會(huì)計(jì)分錄：

借：可供出售金融資產(chǎn)-成本 16000（5000股×3元/股+交易費(fèi)用1000）

貸：銀行存款 16000

（二）在持有期間確認(rèn)并收到股息紅利會(huì)計(jì)處理比較

一是交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)在確認(rèn)及收到股息紅利時(shí)所做的會(huì)計(jì)處理兩者并無(wú)差別，均通過(guò)“應(yīng)收股利”、“投資收益”科目進(jìn)行核算。例如，同上例，2013年12月末，B公司宣布發(fā)放每股0.6元現(xiàn)金股利，A公司于2014年1月10日收到以上現(xiàn)金股利。此時(shí)，無(wú)論企業(yè)將其劃分至交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)，會(huì)計(jì)處理都應(yīng)為：

12月31日B公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)：

借：應(yīng)收股利 3000（5000股×0.6元/股）

貸：投資收益 3000

2014年1月10日，A公司收到B公司發(fā)放的現(xiàn)金股利時(shí)：

借：銀行存款 3000（5000股×0.6元/股）

貸：應(yīng)收股利 3000

二是兩者在確認(rèn)股息紅利會(huì)計(jì)處理中唯一的不同是，可供出售金融資產(chǎn)在期末確認(rèn)投資收益時(shí)需對(duì)債券面值與實(shí)際買價(jià)之間的差額進(jìn)行攤銷，通過(guò)“可供出售金融資產(chǎn)-利息調(diào)整”二級(jí)科目對(duì)企業(yè)投資債券真實(shí)的收益進(jìn)行調(diào)節(jié)。例如，2013年1月15日，A公司以110萬(wàn)元購(gòu)入B公司發(fā)行的2年期債券，票面總額為100萬(wàn)元，票面年利率為4%，實(shí)際年利率為3%，利息于每年年末計(jì)息，次年支付利息，到期歸還本金。A公司在1月15日，購(gòu)買債券時(shí)：

借：可供出售金融資產(chǎn)-成本 100 （按債券面值）

-利息調(diào)整 10 （買價(jià)與面值的差額）

貸：銀行存款 110

A公司在2013年12月31日，確認(rèn)投資收益時(shí)將買價(jià)與面值的差額進(jìn)行攤銷：

借：應(yīng)收股利 4（面值100萬(wàn)元×票面年利率4%）

貸：投資收益 3.3 （實(shí)際買價(jià)110萬(wàn)元×實(shí)際年利率3%）

可供出售金融資產(chǎn)-利息調(diào)整 0.7

A公司在2014年12月31日，確認(rèn)投資收益時(shí)將買價(jià)與面值的差額進(jìn)行攤銷：

借：應(yīng)收股利 4（面值100萬(wàn)元×4%）

貸：投資收益 3.27（賬面攤余價(jià)值109.3萬(wàn)元×實(shí)際年利率3%）

可供出售金融資產(chǎn)-利息調(diào)整 0.73

（三）在會(huì)計(jì)期末股票市場(chǎng)價(jià)格變動(dòng)時(shí)會(huì)計(jì)處理比較

交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)在會(huì)計(jì)期末確認(rèn)因股票、債券市場(chǎng)價(jià)格變動(dòng)時(shí)會(huì)計(jì)處理的不同是，交易性金融資產(chǎn)將價(jià)格變動(dòng)計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，而可供出售金融資產(chǎn)則將其計(jì)入“資本公積-其他資本公積”科目。例如，A公司于2013年5月1日，從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入B公司發(fā)行的股票5000股，每股價(jià)格3元，另支付相關(guān)交易費(fèi)用1000元，A公司管理層準(zhǔn)備短期持有，并將此業(yè)務(wù)劃分到交易性金融資產(chǎn)，2013年12月31日，該股票市場(chǎng)價(jià)格跌到每股2.8元。A公司在年末應(yīng)按新股價(jià)調(diào)整交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值：

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 1000 （5000股×價(jià)格變動(dòng)0.2元/股）

貸：交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 1000

又如，A公司于2013年5月1日，從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入B公司發(fā)行的股票5000股，每股價(jià)格3元，如果企業(yè)將該業(yè)務(wù)劃分為可供出售金融資產(chǎn)，則年末A公司應(yīng)做如下會(huì)計(jì)處理：

借：資本公積-其他資本公積 1000

貸：可供出售金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 1000

（四）在計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備方面會(huì)計(jì)處理比較

交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)在計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時(shí)會(huì)計(jì)處理的不同在于，交易性金融資產(chǎn)不計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，而可供出售金融資產(chǎn)則可按照股票、債券跌價(jià)金額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金，計(jì)提金額需考慮上期因市場(chǎng)價(jià)格變動(dòng)計(jì)入“資本公積-其他資本公積”科目金額。例如，A公司于2013年5月1日，從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入B公司發(fā)行的股票5000股，每股價(jià)格3元，A公司管理層將其劃分至可供出售金融資產(chǎn)，2013年末，B公司股票因受到證監(jiān)會(huì)查處，受此影響，股價(jià)跌至每股2元，則A公司在年末應(yīng)做如下會(huì)計(jì)處理：

借：資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 5000 （5000股×跌價(jià)1元/股）

貸：可供出售金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 5000

又如，同上例，如果2013年末B公司股票市場(chǎng)價(jià)格為每股2.8元，2014年末，B公司股票因受到證監(jiān)會(huì)查處，股價(jià)跌至每股2元。A公司在2013年末應(yīng)做如下會(huì)計(jì)處理：

借：資本公積-其他資產(chǎn)公積 1000 （5000股×價(jià)格變動(dòng)0.2元/股）

貸：可供出售金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 1000

A公司在2014年末應(yīng)做如下會(huì)計(jì)處理：

借：資產(chǎn)減值準(zhǔn)備5000 （5000股×跌價(jià)1元/股）

貸：資本公積-其他資本公積 1000

可供出售金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 4000

參考文獻(xiàn)：

[1]中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).會(huì)計(jì)[M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2009

篇6

關(guān)鍵詞：BT業(yè)務(wù)；會(huì)計(jì)處理

1.BT業(yè)務(wù)的概念

對(duì)于BT業(yè)務(wù)國(guó)家沒有明確的定義，一般都認(rèn)為BT業(yè)務(wù)是指政府或者其授權(quán)的單位作為項(xiàng)目的發(fā)起人，參照國(guó)家的一些法律法規(guī)，這些法律法規(guī)主要是《招投標(biāo)法》、《政府采購(gòu)法》、《市政公用事業(yè)特許經(jīng)營(yíng)管理辦法》、《國(guó)務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)地方政府融資平臺(tái)公司管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（ 國(guó)發(fā)[2010]19 號(hào)） 等的規(guī)定，選定擬建設(shè)項(xiàng)目的投資人，并由BT業(yè)務(wù)的投資人在工程建設(shè)期間進(jìn)行投資、融資和建設(shè)，政府或者其授權(quán)單位在工程完工后，按照合同約定進(jìn)行回購(gòu)。BT項(xiàng)目的運(yùn)作常見的有以下三種模式：第一種，直接施工性，這種類型要求項(xiàng)目投資人不僅僅有融資能力而且也需要具有工程承包資質(zhì)，這種類型的監(jiān)理委托方一般為政府和項(xiàng)目公司；第二種，施工二次招標(biāo)型，這種類型中，BT項(xiàng)目的投資人對(duì)項(xiàng)目不直接負(fù)責(zé)實(shí)施，施工總承包方、設(shè)計(jì)方、監(jiān)理方都有項(xiàng)目投資方進(jìn)行二次招標(biāo)確定；第三種，施工同體型，這種類型與第一種的區(qū)別主要是設(shè)計(jì)方、監(jiān)理方是有政府方委托的，在這種模式下項(xiàng)目的主要是施工承包商與投資方、項(xiàng)目管理機(jī)構(gòu)是同一家公司。

2.BOT、BOO、BOOT等特殊業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理

我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)BT業(yè)務(wù)具體的會(huì)計(jì)處理沒有規(guī)定，但是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》規(guī)定，從事經(jīng)營(yíng)的一定期間內(nèi)有權(quán)利向獲取服務(wù)的對(duì)象收取費(fèi)用，收費(fèi)金額不確定的，該權(quán)利不構(gòu)成一項(xiàng)無(wú)條件收取現(xiàn)金的權(quán)利，項(xiàng)目公司在確認(rèn)收入的時(shí)候，確認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)；項(xiàng)目公司可以無(wú)條件地從合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時(shí)確認(rèn)金融資產(chǎn)，這里的金融資產(chǎn)應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定進(jìn)行處理。

（一）第一種，BOT即建設(shè)――運(yùn)營(yíng)――轉(zhuǎn)讓模式。這種模式與BT模式的區(qū)別在于這種模式下，企業(yè)在把建設(shè)項(xiàng)目移交給政府或者其授權(quán)單位之前，在一定期限內(nèi)有權(quán)利對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行經(jīng)營(yíng)并向用戶或者特定部門收取費(fèi)用，等到特許權(quán)期滿的時(shí)候，企業(yè)將該設(shè)施及其所有權(quán)無(wú)償移交給政府或者授權(quán)單位，項(xiàng)目公司在建成后運(yùn)營(yíng)該基礎(chǔ)設(shè)施時(shí)候，并沒有擁有該基礎(chǔ)設(shè)計(jì)，因此項(xiàng)目公司不能把該設(shè)施確認(rèn)為其固定資產(chǎn)，項(xiàng)目公司根據(jù)收費(fèi)對(duì)象、方式、金額確定程度確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)或者金融資產(chǎn)。具體會(huì)計(jì)處理：

1.向收費(fèi)對(duì)象收入的金額不確定，并有項(xiàng)目公司提供建造服務(wù)，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》規(guī)定的會(huì)計(jì)處理，該項(xiàng)收入金額應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，項(xiàng)目公司的所提供的建造服務(wù)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)――建造合同》的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

具體的會(huì)計(jì)處理：

（1）項(xiàng)目公司為項(xiàng)目支付的工人工資、建筑材料費(fèi)用、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用、無(wú)形資產(chǎn)攤銷等直接、間接費(fèi)用：

借：工程施工――合同成本

貸：銀行存款

應(yīng)付職工薪酬

固定資產(chǎn)-累計(jì)折舊

無(wú)形資產(chǎn)-累計(jì)攤銷

（2）對(duì)于已經(jīng)結(jié)算的合同價(jià)款的處理：

借：應(yīng)收賬款

貸：工程結(jié)算

（3）實(shí)際收到工程款時(shí)：

借：銀行存款

貸：應(yīng)收賬款

（4）對(duì)于合同收入、成本、利潤(rùn)的確認(rèn)，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)――建造合同》進(jìn)行處理：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

工程施工――合同毛利（或貸，表示損失）

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

（5）項(xiàng)目完工的會(huì)計(jì)處理：

借：無(wú)形資產(chǎn)

貸：工程結(jié)算

借：工程結(jié)算

貸：工程施工――合同成本、合同毛利

（6）在后續(xù)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，收入、成本、費(fèi)用、稅金的會(huì)計(jì)處理：

借：銀行存款

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

貸：累計(jì)攤銷

借：管理費(fèi)用、營(yíng)業(yè)稅金及附加、財(cái)務(wù)費(fèi)用等

貸：銀行存款、應(yīng)交稅費(fèi)等

（7）在項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)期滿時(shí)，在項(xiàng)目完成時(shí)候，確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)已經(jīng)攤銷完畢，無(wú)形資產(chǎn)這時(shí)的價(jià)值為零，因此，移交時(shí)候?qū)ζ髽I(yè)的資產(chǎn)沒有影響，企業(yè)無(wú)需做會(huì)計(jì)處理。

2.對(duì)于許多項(xiàng)目公司來(lái)說(shuō)，其未必提供實(shí)質(zhì)上的建造服務(wù)，在這種情況下，項(xiàng)目公司就不需要確認(rèn)建造服務(wù)收入，需要把其為建造項(xiàng)目設(shè)施所付出的價(jià)款確認(rèn)為工程價(jià)款，最終確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，具體的會(huì)計(jì)處理：

借：無(wú)形資產(chǎn)

貸：銀行存款

在經(jīng)營(yíng)期間的收入、成本、費(fèi)用、稅金按照上面第一條的有關(guān)賬務(wù)進(jìn)行處理。

3.在項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)期間，如果經(jīng)營(yíng)獲得的收入金額確定或者政府支付給企業(yè)的金額確定，同時(shí)項(xiàng)目公司提供建造服務(wù)，根據(jù)規(guī)定，我們需要進(jìn)行的賬務(wù)處理：

（1）建設(shè)期間，項(xiàng)目公司的會(huì)計(jì)處理應(yīng)同上1的會(huì)計(jì)處理，不同的只是在項(xiàng)目完成時(shí)，需要把工程結(jié)算的金額轉(zhuǎn)到金融資產(chǎn)中，也就是我們需要確認(rèn)的是金融資產(chǎn)，與此同時(shí)，由于未來(lái)的收益是確定的我們需要確認(rèn)長(zhǎng)期營(yíng)收款，差額確認(rèn)為遞延收益，具體會(huì)計(jì)處理：

借：長(zhǎng)期應(yīng)收款

貸：工程結(jié)算

遞延收益――未實(shí)現(xiàn)融資收益

（2）運(yùn)營(yíng)期期間的賬務(wù)處理：

借：銀行存款

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款

借：遞延收益――未實(shí)現(xiàn)融資收益

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

篇7

【關(guān)鍵詞】 CRM； 衍生工具； 財(cái)務(wù)擔(dān)保合同； 保險(xiǎn)合同

一、CRM概述

為緩釋信用風(fēng)險(xiǎn)，為市場(chǎng)參與者提供有效的信用風(fēng)險(xiǎn)管理手段，我國(guó)于2010年11月推出CRM，即信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具（Credit Risk Mitigation）。所謂信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具（下文均稱為CRM），是指交易雙方達(dá)成的，約定在未來(lái)一定期限內(nèi)，信用保護(hù)的買方按照約定的標(biāo)準(zhǔn)和方式向信用保護(hù)的賣方支付信用保護(hù)費(fèi)用，由信用保護(hù)的賣方就約定的標(biāo)的債務(wù)向信用保護(hù)的買方提供信用風(fēng)險(xiǎn)保護(hù)的金融合約。

目前，在我國(guó)，CRM包含信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋合約（CRMA）（下文均稱為CRMA）、信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋憑證（CRMW）（下文均稱為CRMW）及其他用于管理信用風(fēng)險(xiǎn)的簡(jiǎn)單的基礎(chǔ)性信用衍生產(chǎn)品。為規(guī)范對(duì)CRM的會(huì)計(jì)處理，財(cái)政部在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第5號(hào)（征求意見稿）》（以下簡(jiǎn)稱“解釋公告五”）中第七條做了規(guī)定，對(duì)CRM會(huì)計(jì)處理主要提供了衍生工具及財(cái)務(wù)擔(dān)保合同兩種會(huì)計(jì)政策供企業(yè)自主選擇。

CRM合約分為買方和賣方，本文探討CRM賣方的會(huì)計(jì)處理。

二、CRM會(huì)計(jì)處理

“解釋公告五”第七條規(guī)定：屬于財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》中有關(guān)財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；其他信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》將其歸類為衍生工具并進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

（一）判定為其他信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具的會(huì)計(jì)處理

1.CRM發(fā)行日

CRM合約簽訂日，按照CAS NO.22對(duì)衍生工具的規(guī)定，按照合約的公允價(jià)值計(jì)入衍生工具。發(fā)生的交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。即借記“銀行存款”或“應(yīng)收賬款”科目，按合約金額貸記“衍生金融負(fù)債”科目，發(fā)生的交易費(fèi)用計(jì)入“投資收益”科目。

2.資產(chǎn)負(fù)債表日

資產(chǎn)負(fù)債表日，衍生金融負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。因此，比較衍生金融負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值，并按其差額對(duì)賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。若公允價(jià)值大于賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)按差額借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記“衍生金融負(fù)債”科目。反之，則按差額做相反的會(huì)計(jì)分錄。

3.正常到期未發(fā)生賠付

CRM合同正常到期未發(fā)生償付時(shí)，應(yīng)沖銷衍生金融負(fù)債，結(jié)轉(zhuǎn)累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)損益，同時(shí)確認(rèn)投資收益。即借記“衍生金融負(fù)債——初始價(jià)格”科目，借記或貸記“衍生金融負(fù)債——公允價(jià)值變動(dòng)”科目，借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目；差額借記或貸記“投資收益”科目。

4.發(fā)生賠付支出時(shí)

（1）不涉及待處理賠付資產(chǎn)

CRM合同發(fā)生賠付支出時(shí)，應(yīng)沖銷衍生金融負(fù)債，結(jié)轉(zhuǎn)累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)損益，按支付的貨幣資金減少銀行存款，同時(shí)確認(rèn)投資收益。即借記“衍生金融負(fù)債——初始價(jià)格”科目，借記或貸記“衍生金融負(fù)債——公允價(jià)值變動(dòng)”科目，借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目；貸記“銀行存款”科目，差額借記或貸記“投資收益”科目。

（2）涉及待處理賠付資產(chǎn)

CRM合同發(fā)生賠付支出時(shí)，應(yīng)沖銷衍生金融負(fù)債，結(jié)轉(zhuǎn)累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)損益，按支付的貨幣資金減少銀行存款，按收到資產(chǎn)的公允價(jià)值確認(rèn)待處理賠付資產(chǎn)，同時(shí)確認(rèn)投資收益。即借記“衍生金融負(fù)債——初始價(jià)格”科目，借記或貸記“衍生金融負(fù)債——公允價(jià)值變動(dòng)”科目，借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目；貸記“銀行存款”科目，借記“待處理賠付資產(chǎn)”科目，差額借記或貸記“投資收益”科目。

處置待處理賠付資產(chǎn)時(shí)，實(shí)際收到款項(xiàng)與待處理賠付資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

5.回購(gòu)注銷時(shí)

信用保護(hù)賣方在合約存續(xù)期內(nèi)回購(gòu)注銷已發(fā)行的CRM產(chǎn)品，應(yīng)將回購(gòu)部分的成本及累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)一次性結(jié)轉(zhuǎn)，回購(gòu)金額大于賬面價(jià)值的部分計(jì)入投資收益。

（二）判定為財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的CRM會(huì)計(jì)處理

判定為財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的CRM共分為三類：（1）賣方為融資性擔(dān)保公司，按保險(xiǎn)合同準(zhǔn)則處理；（2）將CRM指定為公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，按金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則處理；（3）不指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的財(cái)務(wù)擔(dān)保合同采用公允價(jià)值進(jìn)行初始確認(rèn)，并按照或有事項(xiàng)準(zhǔn)則與收入準(zhǔn)則的要求計(jì)算金額中較高者進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。本文探討上述第（2）和第（3）中情形的會(huì)計(jì)處理。

1.企業(yè)將CRM合約指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債的財(cái)務(wù)擔(dān)保合同，應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)按公允價(jià)值進(jìn)行初始確認(rèn)，并將變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。

“解釋公告五”規(guī)定：屬于財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照CAS NO.22中有關(guān)財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。CAS 22號(hào)第八條規(guī)定以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，包括交易性金融負(fù)債和指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債。因此，它與（一）所述CRM處理方式近似，只是所涉及的金融負(fù)債科目為“交易性金融負(fù)債”。在這里不再贅言。

2.不指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的財(cái)務(wù)擔(dān)保合同，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值進(jìn)行初始確認(rèn)，并在初始確認(rèn)后按照下列兩項(xiàng)金額之中的較高者進(jìn)行后續(xù)計(jì)量：一是按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》確定的金額；二是初始確認(rèn)金額扣除按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》的原則確定的累計(jì)攤銷額后的余額。

（1）CRM發(fā)行日

當(dāng)企業(yè)將CRM判定為不指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的財(cái)務(wù)擔(dān)保合同時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確認(rèn)為負(fù)債。按照確定的擔(dān)保費(fèi)用，借記銀行存款或往來(lái)賬款科目，貸記“財(cái)務(wù)擔(dān)保合同”科目。

（2）資產(chǎn)負(fù)債表日

在擔(dān)保期內(nèi)，應(yīng)當(dāng)按期確認(rèn)擔(dān)保收入，將按期確認(rèn)的擔(dān)保收入從財(cái)務(wù)擔(dān)保合同轉(zhuǎn)出，確認(rèn)為擔(dān)保費(fèi)收入。即借記“財(cái)務(wù)擔(dān)保合同”科目，貸記“擔(dān)保費(fèi)收入”科目。

將按照CAS13號(hào)或有事項(xiàng)確定的金額與財(cái)務(wù)擔(dān)保合同原賬面余額比較后的較高者進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，即如CAS13或有事項(xiàng)的金額大，則按其差額，借記“業(yè)務(wù)及管理費(fèi)”科目，貸記“財(cái)務(wù)擔(dān)保合同”科目；如CAS13或有事項(xiàng)的金額小，則不需對(duì)財(cái)務(wù)擔(dān)保合同科目進(jìn)行調(diào)整。

（3）正常到期未發(fā)生賠付

應(yīng)當(dāng)結(jié)轉(zhuǎn)收入，并沖銷該CRM涉及的“財(cái)務(wù)擔(dān)保合同”的全部余額。

（4）發(fā)生賠付支出時(shí)

①不涉及待處理賠付資產(chǎn)

若CRM合同的標(biāo)的實(shí)體觸發(fā)信用事件，CRM賣方履行賠付義務(wù)并解除信用保護(hù)責(zé)任時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖銷該CRM合同的賬面余額，即借記“財(cái)務(wù)擔(dān)保合同”賬面余額，同時(shí)，按履行賠付義務(wù)支付的銀行存款金額，貸記“銀行存款”差額計(jì)入“業(yè)務(wù)及管理費(fèi)”科目。

②涉及待處理賠付資產(chǎn)

若CRM合同的標(biāo)的實(shí)體觸發(fā)信用事件，CRM賣方履行賠付義務(wù)并解除信用保護(hù)責(zé)任時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖銷該CRM合同的賬面余額，即借記“財(cái)務(wù)擔(dān)保合同”賬面余額，收到的實(shí)物債權(quán)按照公允價(jià)值計(jì)入“待處理賠付資產(chǎn)”科目，按履行賠付義務(wù)支付的銀行存款金額，貸記“銀行存款”差額計(jì)入“業(yè)務(wù)及管理費(fèi)”科目。

處置待處理賠付資產(chǎn)，實(shí)際收到金額和原計(jì)入金額的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

（5）回購(gòu)注銷時(shí)

信用保護(hù)賣方在憑證存續(xù)期內(nèi)回購(gòu)注銷已發(fā)行的CRM產(chǎn)品，應(yīng)將回購(gòu)部分尚未結(jié)轉(zhuǎn)的收入一次性轉(zhuǎn)銷，回購(gòu)金額大于尚未結(jié)轉(zhuǎn)收入的賬面余額首先沖減該部分已計(jì)提的財(cái)務(wù)擔(dān)保合同金額，不足部分直接計(jì)入當(dāng)期損益。

三、舉例

A銀行為CRM核心交易商。2011年1月1日，A銀行與B公司簽訂一項(xiàng)信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋合約（CRMA），CRMA合約規(guī)定，由A銀行提供無(wú)條件、不可撤銷的連帶責(zé)任保證，若發(fā)生標(biāo)的實(shí)體破產(chǎn)，標(biāo)的實(shí)體在標(biāo)的債務(wù)下發(fā)生支付違約等事項(xiàng)，則由A銀行代為償還。標(biāo)的債券名義金額50 000萬(wàn)元，票據(jù)期限為3年，信用增進(jìn)服務(wù)費(fèi)為300萬(wàn)元，每年付款100萬(wàn)元，發(fā)行費(fèi)用為5萬(wàn)元。

第I種情況：A銀行將該CRMA合約指定為其他信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具。

第II種情況：A銀行將該CRMA合約判定為不指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的財(cái)務(wù)擔(dān)保合同。

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 中華人民共和國(guó)財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2006［M］.北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006.

篇8

【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告；職業(yè)判斷；上市公司

年報(bào)為了進(jìn)一步貫徹落實(shí)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，財(cái)政部于2007年到2015年陸續(xù)頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)》到《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第8號(hào)》，以期解決其執(zhí)行中出現(xiàn)的問(wèn)題。然而，由于面臨經(jīng)濟(jì)新常態(tài)等多方面原因，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷行為顯得尤為重要，職業(yè)判斷運(yùn)用不當(dāng)將阻礙解釋公告有效實(shí)施。本文通過(guò)我國(guó)上市公司年報(bào)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中職業(yè)判斷行為進(jìn)行研究，揭示企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告執(zhí)行情況，借以窺視我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量問(wèn)題。

一、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中職業(yè)判斷行為研究的必要性

（一）職業(yè)判斷行為的涵義

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中的職業(yè)判斷是指會(huì)計(jì)人員依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告第1號(hào)到第8號(hào)中相關(guān)規(guī)定，運(yùn)用自身的會(huì)計(jì)素養(yǎng)對(duì)具有不確定性的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行分析并選擇恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理方法的過(guò)程。職業(yè)判斷行為對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告的遵從度越高，職業(yè)判斷行為越合理，同時(shí)，職業(yè)判斷行為合理運(yùn)用程度越高，越能體現(xiàn)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素養(yǎng)。

（二）職業(yè)判斷行為研究的必要性

為了推動(dòng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告高效實(shí)施，職業(yè)判斷行為地位凸顯，其必要性主要體現(xiàn)在以下方面：首先，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告具有原則導(dǎo)向性。解釋公告對(duì)會(huì)計(jì)問(wèn)題的處理更多以原則為導(dǎo)向，即在會(huì)計(jì)問(wèn)題處理中淡化了具體操作指南，沒有對(duì)每個(gè)會(huì)計(jì)事項(xiàng)都做出具體的規(guī)定，會(huì)計(jì)主體需要根據(jù)自身所處的環(huán)境選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷空間擴(kuò)大[1]。其次，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告的制定具有時(shí)滯性。解釋公告的制定總是落后于經(jīng)濟(jì)發(fā)展，跟不上經(jīng)濟(jì)發(fā)展所引起的交易或結(jié)算方式改變的步伐，再詳細(xì)的解釋公告都無(wú)法包括所有現(xiàn)實(shí)和潛在的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，職業(yè)判斷行為的必要性凸顯。最后，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告的實(shí)施環(huán)境具有不確定性。經(jīng)濟(jì)新常態(tài)背景下，企業(yè)面臨的環(huán)境復(fù)雜多變，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)多元化發(fā)展，商業(yè)模式不斷創(chuàng)新，經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的復(fù)雜多樣化和會(huì)計(jì)規(guī)范的改進(jìn)使企業(yè)所面臨的會(huì)計(jì)環(huán)境不確定性日益加強(qiáng)，職業(yè)判斷行為的地位逐步提高。

二、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中職業(yè)判斷行為的分類

（一）以會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)為依據(jù)的分類

會(huì)計(jì)核算是重要的會(huì)計(jì)職能之一，而職業(yè)判斷作為專業(yè)的會(huì)計(jì)行為，貫穿于會(huì)計(jì)核算的各個(gè)環(huán)節(jié)。因此，根據(jù)會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)可以將企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中職業(yè)判斷行為分為以下四種：1.會(huì)計(jì)確認(rèn)環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為會(huì)計(jì)確認(rèn)環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為主要體現(xiàn)在金融工具的確認(rèn)及終止確認(rèn)方面。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，金融工具確認(rèn)時(shí)應(yīng)該根據(jù)其持有意圖、是否具有活躍市場(chǎng)報(bào)價(jià)等特點(diǎn)進(jìn)行分類，終止確認(rèn)時(shí)也應(yīng)判斷該金融工具所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否都已經(jīng)轉(zhuǎn)移。這兩方面都體現(xiàn)了會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷行為。在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告中具體體現(xiàn)為：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號(hào)》中金融工具的確認(rèn)及終止確認(rèn)的職業(yè)判斷行為；《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第8號(hào)》中對(duì)理財(cái)產(chǎn)品持有的金融工具分類的職業(yè)判斷行為等。2.會(huì)計(jì)計(jì)量環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為會(huì)計(jì)計(jì)量環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為主要體現(xiàn)在公允價(jià)值計(jì)量方面。財(cái)政部于2014年1月26日《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——公允價(jià)值計(jì)量》，明確規(guī)定了統(tǒng)一的公允價(jià)值計(jì)量要求，并對(duì)企業(yè)公允價(jià)值的計(jì)量提出了更高的要求，這就要求會(huì)計(jì)人員運(yùn)用更高水平的職業(yè)判斷進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量。在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告中具體體現(xiàn)為以下方面：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)》企業(yè)改制中公允價(jià)值計(jì)量的職業(yè)判斷行為；《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》限售股權(quán)中公允價(jià)值計(jì)量的職業(yè)判斷；《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號(hào)》企業(yè)合并中購(gòu)買日股權(quán)公允價(jià)值計(jì)量中職業(yè)判斷行為；《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第8號(hào)》中對(duì)理財(cái)產(chǎn)品持有的金融工具公允價(jià)值計(jì)量中的職業(yè)判斷行為等。3.會(huì)計(jì)再確認(rèn)環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為會(huì)計(jì)再確認(rèn)環(huán)節(jié)職業(yè)判斷行為主要體現(xiàn)在非金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提及劃分為持有待售資產(chǎn)的判斷。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提需要判斷資產(chǎn)組及可收回金額，劃分為持有待售資產(chǎn)需要分析其劃分依據(jù)，這兩方面都體現(xiàn)了職業(yè)判斷行為。在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告中具體體現(xiàn)為：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)》中固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提及劃分為持有待售資產(chǎn)的職業(yè)判斷；《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》BOT業(yè)務(wù)中資產(chǎn)減值計(jì)提的職業(yè)判斷等。4.會(huì)計(jì)報(bào)告環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為會(huì)計(jì)報(bào)告環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為主要體現(xiàn)有合并報(bào)表范圍的判斷方面的披露。企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定，“控制”的判斷即需要專業(yè)的職業(yè)判斷來(lái)完成。在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告中具體體現(xiàn)為：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》中企業(yè)合并范圍的職業(yè)判斷等。

（二）以具體會(huì)計(jì)事項(xiàng)為依據(jù)的分類

1.BOT（建設(shè)-經(jīng)營(yíng)-移交）事項(xiàng)中的職業(yè)判斷行為《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》第五條闡述了BOT（建設(shè)-經(jīng)營(yíng)-移交）的會(huì)計(jì)處理，首先說(shuō)明BOT的判定條件，然后大篇幅說(shuō)明BOT業(yè)務(wù)中收入的確認(rèn)，并且指出確認(rèn)收入的同時(shí)要確認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)或金融資產(chǎn)。可以看出，無(wú)論是對(duì)BOT業(yè)務(wù)的判定方面還是對(duì)收入的確認(rèn)方面都需要會(huì)計(jì)人員專業(yè)的職業(yè)判斷來(lái)完成，職業(yè)判斷不合理將造成會(huì)計(jì)信息的不公允。2.租賃事項(xiàng)中的職業(yè)判斷行為《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)》第三條首先解答了如何處理經(jīng)營(yíng)租賃中出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用以及融資租賃中承租人發(fā)生的融資費(fèi)用問(wèn)題，然后說(shuō)明了承租人和出租人對(duì)租賃事項(xiàng)中激勵(lì)措施的處理問(wèn)題。顯然，初始直接費(fèi)用是應(yīng)該計(jì)入當(dāng)期損益還是資本化、融資費(fèi)用資本化還是費(fèi)用化等問(wèn)題都體現(xiàn)了專業(yè)的職業(yè)判斷行為。3.企業(yè)合并事項(xiàng)中的職業(yè)判斷行為企業(yè)合并從分類到后續(xù)會(huì)計(jì)處理都貫穿著一系列職業(yè)判斷行為，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第6號(hào)》第二條中企業(yè)合并類型是較簡(jiǎn)單的職業(yè)判斷，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第5號(hào)》第五條中對(duì)一攬子交易的判斷、喪失控制權(quán)的判斷及會(huì)計(jì)處理，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第7號(hào)》第一條喪失控制權(quán)后的會(huì)計(jì)處理體現(xiàn)較高水平職業(yè)判斷行為。

三、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中職業(yè)判斷行為的分析

我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則自2007年1月1日起在上市公司開始執(zhí)行，因此，通過(guò)對(duì)我國(guó)上市公司在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中的職業(yè)判斷行為進(jìn)行研究可以說(shuō)明企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中職業(yè)判斷的運(yùn)用情況，最終有助于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告進(jìn)一步實(shí)施。

（一）樣本公司及研究載體的選擇

由于滬市公司明顯多于深市，又考慮到本文所要研究的BOT事項(xiàng)所涉及的行業(yè)以及運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量最為廣泛的金融保險(xiǎn)行業(yè)上市公司大多于滬市上市，同時(shí)為了樣本的可比性和可靠性，本文選取滬市A股上市公司為樣本，該樣本具有代表性。截至2016年12月31日，滬市A股上市公司共披露2015年財(cái)務(wù)報(bào)告1076份（如果上市公司修訂年報(bào)，本文以最后一次修訂版作為統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)來(lái)源）。為了研究的時(shí)效性，本文將1076份2015年財(cái)務(wù)報(bào)告作為研究載體。所有年報(bào)數(shù)據(jù)來(lái)源于巨潮資訊網(wǎng)。

（二）樣本公司在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中職業(yè)判斷行為的統(tǒng)計(jì)分析

1.樣本公司在不同會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為分析

（1）會(huì)計(jì)確認(rèn)環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為分析。會(huì)計(jì)確認(rèn)環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為主要體現(xiàn)在金融工具的確認(rèn)及終止確認(rèn)方面。因此，為了研究會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中職業(yè)判斷的運(yùn)用情況，本文主要對(duì)樣本公司1076份財(cái)務(wù)報(bào)告中金融工具的確認(rèn)依據(jù)及終止確認(rèn)情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，具體情況見表1和表2。從表1得出，雖然99.5%的上市公司對(duì)金融工具進(jìn)行分類，但其中只有14.92%的公司根據(jù)自身實(shí)際情況詳細(xì)披露了分類依據(jù)，84.58%公司或者沒有說(shuō)明分類依據(jù)，或者只是簡(jiǎn)單闡述準(zhǔn)則內(nèi)容?？梢?，大多數(shù)企業(yè)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷介入程度較低。從表2得出，93.86%的公司披露了終止確認(rèn)的會(huì)計(jì)處理，其中83.55%的公司是對(duì)準(zhǔn)則的簡(jiǎn)單陳述，職業(yè)判斷運(yùn)用程度較低，8.54%的公司運(yùn)用較高程度職業(yè)判斷，但相比表1的14.92%比例明顯下降，可能由于金融工具終止確認(rèn)比分類的會(huì)計(jì)處理更復(fù)雜所導(dǎo)致。（2）會(huì)計(jì)計(jì)量環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為分析。會(huì)計(jì)計(jì)量環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為主要體現(xiàn)在公允價(jià)值的計(jì)量方面。因此，本文對(duì)樣本公司1076份財(cái)務(wù)報(bào)告中公允價(jià)值的確定依據(jù)及三層次使用情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析[2]，具體情況見表3和表4。從表3得出，需要披露公允價(jià)值的公司占52.41%（1-47.59%），其中披露公允價(jià)值確定依據(jù)的有31.69%，說(shuō)明20.72%（即15.70%+5.02%）的公司沒有恰當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷，另外，按規(guī)定披露的公司中有54.24%（17.19/31.69）利用的活躍市場(chǎng)報(bào)價(jià)確定公允價(jià)值，不涉及估值技術(shù)，職業(yè)判斷運(yùn)用程度較低。從表4得出，在披露公允價(jià)值層次的樣本公司中，使用第一層次進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量的約占52%（370/711），使用第二層次的約占32.77%（233/711），而樣本公司普遍將“計(jì)量日相同資產(chǎn)或負(fù)債在活躍市場(chǎng)未經(jīng)調(diào)整報(bào)價(jià)”作為第一層次輸入值，將“除第一層次輸入值外相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債直接或間接可觀察輸入值”作為第二層次輸入值，第一和第二層次輸入值均為可觀察市場(chǎng)數(shù)據(jù)?？梢?，將近84.77%的公司采用了可觀察數(shù)值來(lái)計(jì)量公允價(jià)值，會(huì)計(jì)人員沒有介入太多的職業(yè)判斷。（3）會(huì)計(jì)再確認(rèn)環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為分析。會(huì)計(jì)再確認(rèn)環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為主要體現(xiàn)在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提過(guò)程及劃分為持有待售資產(chǎn)的判斷方面。因此，本文對(duì)樣本公司1076份財(cái)務(wù)報(bào)告中非金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中資產(chǎn)組及可收回金額的判定、劃分持有待售判斷依據(jù)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析[3]，具體情況見表5和表6。從表5和表6得出，與資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提相比，持有待售資產(chǎn)判斷中職業(yè)判斷運(yùn)用程度更低，因?yàn)楸?中有64.59%的公司僅僅通過(guò)簡(jiǎn)單闡述解釋公告內(nèi)容來(lái)披露判斷依據(jù)，只有2.32%的公司根據(jù)自身情況說(shuō)明了持有待售資產(chǎn)確定依據(jù)，這個(gè)比例遠(yuǎn)低于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中資產(chǎn)組（5.86%）和可收回金額（16.27%）方面。（4）會(huì)計(jì)報(bào)告環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為分析。會(huì)計(jì)報(bào)告環(huán)節(jié)的職業(yè)判斷行為主要體現(xiàn)有合并報(bào)表范圍的判斷方面。因此，本文對(duì)樣本公司1076份財(cái)務(wù)報(bào)告中合并范圍的判定情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，具體情況見表7。從表7得出，約99.53%的公司說(shuō)明了報(bào)表合并范圍情況，其中28.62%的公司根據(jù)公司情況闡述了具體的合并依據(jù)，較好地運(yùn)用了會(huì)計(jì)職業(yè)判斷，職業(yè)判斷程度較高；68.12%的樣本公司只是對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告的簡(jiǎn)單闡述，職業(yè)判斷程度較低。

2.樣本公司在具體會(huì)計(jì)事項(xiàng)處理中的職業(yè)判斷行為分析

（1）BOT（建設(shè)-經(jīng)營(yíng)-移交）事項(xiàng)中的職業(yè)判斷行為分析。為了研究關(guān)于BOT事項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中職業(yè)判斷行為運(yùn)用情況，本文對(duì)樣本公司1076份財(cái)務(wù)報(bào)告中關(guān)于BOT中會(huì)計(jì)處理情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析[4]，具體見表8和表9。從表8可得，涉及到BOT業(yè)務(wù)的共有34家，占到3.16%。表9中，有26.47%的公司沒有披露收入確認(rèn)同時(shí)所確認(rèn)的資產(chǎn)類別，沒有恰當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷。另外，70.58%的公司沒有或只是簡(jiǎn)單闡述了確認(rèn)資產(chǎn)類別的依據(jù)，職業(yè)判斷程度不高。（2）租賃事項(xiàng)中的職業(yè)判斷行為分析。為了研究關(guān)于租賃事項(xiàng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中職業(yè)判斷行為運(yùn)用情況，本文對(duì)樣本公司1076份財(cái)務(wù)報(bào)告中關(guān)于經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃中會(huì)計(jì)處理情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，具體見表10和表11。雖然第1號(hào)解釋公告明確指出出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用在金額較大時(shí)應(yīng)資本化，但從表10得出，僅有51.12%的公司與解釋公告一致，有很多公司（24.63%）仍將其直接計(jì)入當(dāng)期損益，對(duì)會(huì)計(jì)政策選擇權(quán)利用不足。同樣，第1號(hào)解釋公告規(guī)定承租方的融資費(fèi)用應(yīng)根據(jù)不同情況資本化或費(fèi)用化，表11中，直接費(fèi)用化的有32.62%，資本化的僅0.37%，還有一大部分（42.66%）公司沒有按規(guī)定披露相關(guān)情況，職業(yè)判斷沒有得到很好運(yùn)用。（3）企業(yè)合并事項(xiàng)中的職業(yè)判斷行為分析。為了研究關(guān)于企業(yè)合并事項(xiàng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中職業(yè)判斷行為運(yùn)用情況，本文對(duì)樣本公司1076份財(cái)務(wù)報(bào)告中關(guān)于企業(yè)合并中會(huì)計(jì)處理情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析[5]，具體見表12和表13。表12和表13中，由于企業(yè)合并類型的確定比“一攬子交易”判斷和“喪失控制權(quán)”會(huì)計(jì)處理簡(jiǎn)單，所以企業(yè)合并類型披露程度（98.71%）高于后兩者（90.53%和83.36%），且這三項(xiàng)中，利用職業(yè)判斷并結(jié)合自身情況進(jìn)行詳細(xì)披露判斷依據(jù)或會(huì)計(jì)處理的公司不足20%，大部分公司的報(bào)表附注中僅僅是對(duì)解釋公告的簡(jiǎn)單闡述，甚至沒有披露，職業(yè)判斷意識(shí)較弱。

四、研究結(jié)論與相關(guān)建議

（一）研究結(jié)論

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中占有突出地位，恰當(dāng)公允的職業(yè)判斷行為將推動(dòng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告的高效實(shí)施。研究表明，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中職業(yè)判斷的運(yùn)用情況不容樂(lè)觀：第一，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中職業(yè)判斷運(yùn)用程度整體偏低。無(wú)論是會(huì)計(jì)核算各個(gè)環(huán)節(jié)還是具體會(huì)計(jì)事項(xiàng)中，將解釋公告簡(jiǎn)單闡述來(lái)作為職業(yè)判斷依據(jù)的公司占很大部分，而披露詳細(xì)職業(yè)判斷依據(jù)的公司所占比例很低，說(shuō)明很大一部分公司職業(yè)判斷介入程度較低，只有少部分公司運(yùn)用了較高程度職業(yè)判斷。第二，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中會(huì)計(jì)政策選擇權(quán)利用不足。從表10和表11明顯看出，大部分公司更喜歡利用慣用的處理方法將初始直接費(fèi)用或融資費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益或費(fèi)用化，表11中進(jìn)行資本化的公司僅有0.37%，說(shuō)明很多公司并沒有根據(jù)具體情況來(lái)進(jìn)行判斷分析，職業(yè)判斷利用不合理，政策選擇權(quán)利用不足。第三，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告實(shí)施中經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)越復(fù)雜，職業(yè)判斷程度越低。從表12、表13得出，越復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，職業(yè)判斷介入程度越低，因?yàn)闀?huì)計(jì)人員適應(yīng)了之前簡(jiǎn)單、機(jī)械的思維方式，不善于利用職業(yè)判斷去處理復(fù)雜、不確定的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。

（二）相關(guān)建議

篇9

（安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院， 蚌埠　233099）

【摘要】《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施給小企業(yè)會(huì)計(jì)信息處理帶來(lái)了一系列的變革，研究其實(shí)施對(duì)會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題的影響具有現(xiàn)實(shí)意義。本文結(jié)合《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施后的實(shí)際情況，指出小企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)狀，深入探討此階段小企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的原因，綜合分析《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響，在此基礎(chǔ)上提出有針對(duì)性的防范措施。

【關(guān)鍵詞】小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則　會(huì)計(jì)信息　失真問(wèn)題　防范措施

一、引言

小企業(yè)一般是指規(guī)模較小或處于創(chuàng)業(yè)和成長(zhǎng)階段的企業(yè)，包括規(guī)模在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以下的法人企業(yè)和自然人企業(yè)。從整體來(lái)看，小企業(yè)是國(guó)民經(jīng)濟(jì)中最具有活力的成分，能夠提供就業(yè)機(jī)會(huì)，增加政府稅收，活躍市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，穩(wěn)定社會(huì)發(fā)展。然而，小企業(yè)規(guī)模小，多半是由業(yè)主直接經(jīng)營(yíng)，其管理機(jī)制并不十分健全，業(yè)務(wù)處理隨意性較大。據(jù)國(guó)家財(cái)政部和稅務(wù)局等部門的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量相關(guān)數(shù)據(jù)顯示，我國(guó)小企業(yè)的會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題十分嚴(yán)重。學(xué)術(shù)領(lǐng)域內(nèi)對(duì)會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題的研究集中于上市公司或大型國(guó)有企業(yè)，這些企業(yè)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的支柱，給予高度關(guān)注毋庸置疑，但小企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題同樣不容忽視。古語(yǔ)云：“千里之堤，潰于蟻穴。”要想保證國(guó)民經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展，小企業(yè)會(huì)計(jì)處理規(guī)范化、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量迫在眉睫。財(cái)政部規(guī)定自2013 年1 月1 日起在小企業(yè)范圍內(nèi)全面執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，至今已實(shí)施一個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度。該準(zhǔn)則對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)處理作出一系列詳細(xì)科學(xué)的規(guī)范，筆者借此契機(jī)，探討小企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的原因，分析新準(zhǔn)則實(shí)施后對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)處理及信息質(zhì)量的影響，并在此基礎(chǔ)上提出防范小企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的措施，具有一定的理論指導(dǎo)意義和實(shí)踐意義。

二、小企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的原因分析

長(zhǎng)期以來(lái)，會(huì)計(jì)信息失真是困擾會(huì)計(jì)信息監(jiān)管者、使用者的一大難題。我國(guó)小企業(yè)隨著小企業(yè)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中地位的提高，我們需要了解小企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的原因，以便找到相應(yīng)的解決措施，減少小企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)象，促進(jìn)小企業(yè)的蓬勃發(fā)展。筆者認(rèn)為，相對(duì)于大型企業(yè)而言，小企業(yè)較少存在由于委托問(wèn)題產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象，應(yīng)當(dāng)結(jié)合小企業(yè)實(shí)際情況分析會(huì)計(jì)信息失真主客觀兩方面的原因。

（一）小企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的客觀原因

1. 小企業(yè)會(huì)計(jì)制度不健全，新舊制度及相關(guān)法規(guī)之間存在矛盾，增加了會(huì)計(jì)人員工作難度。稅務(wù)部門是主要的小企業(yè)會(huì)計(jì)信息外部使用者，以前年度執(zhí)行的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》與稅法存在諸多差異，增加了會(huì)計(jì)人員在日常核算和報(bào)表提供方面的難度，容易造成小企業(yè)會(huì)計(jì)人員的混亂，相關(guān)差異項(xiàng)目漏調(diào)、錯(cuò)調(diào)等?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》簡(jiǎn)化了會(huì)計(jì)處理，與稅法的契合度更高。然而，在新舊制度交替初期，許多會(huì)計(jì)處理的矛盾仍不可避免，會(huì)計(jì)人員對(duì)新準(zhǔn)則的適應(yīng)階段難免會(huì)出現(xiàn)錯(cuò)誤，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。

2. 有關(guān)部門監(jiān)管力度欠缺，執(zhí)法不嚴(yán)。小企業(yè)具有數(shù)量多、規(guī)模小、分布范圍廣且較為分散的特點(diǎn)，財(cái)政與稅務(wù)等部門在對(duì)小企業(yè)進(jìn)行監(jiān)管時(shí)成本高、難度大、效率低，對(duì)較大型企業(yè)來(lái)說(shuō)，更容易放松監(jiān)管。即使發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)處理的違規(guī)現(xiàn)象，有關(guān)部門給予的懲處較少，與小企業(yè)會(huì)計(jì)違規(guī)處理所獲得的收益相比，不足以起到警示作用，無(wú)形中放任了會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題的蔓延。同時(shí)，相關(guān)部門對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)處理的檢查結(jié)果未能實(shí)現(xiàn)信息共享，存在重復(fù)監(jiān)督、執(zhí)法力度不一等現(xiàn)象，使小企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題逃脫監(jiān)管的可能性增大。

（二）小企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的主觀原因

1. 會(huì)計(jì)假設(shè)或估計(jì)涉及會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。在會(huì)計(jì)核算中，很多經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)具有不確定性或涉及難以準(zhǔn)確計(jì)量的因素，會(huì)計(jì)人員需要根據(jù)自己的經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行職業(yè)判斷，此時(shí)會(huì)計(jì)處理的結(jié)果就帶有一定的主觀性。且小企業(yè)會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)水平普遍較低，經(jīng)主觀判斷得出的結(jié)論可能與實(shí)際情況存在偏差，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。此外，小企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)政策自主選擇時(shí)，會(huì)計(jì)人員對(duì)于業(yè)務(wù)的理解不同，很可能造成政策的選擇以及業(yè)務(wù)處理方式存在差異，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。

2. 小企業(yè)會(huì)計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)參差不齊，部分會(huì)計(jì)處理存在舞弊問(wèn)題。一方面，小企業(yè)由于絕大多數(shù)為私營(yíng)企業(yè)，經(jīng)營(yíng)成本有限，雇傭的會(huì)計(jì)人員專業(yè)水平較低，在《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》推行初期階段，對(duì)新準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定理解不準(zhǔn)確，會(huì)計(jì)處理與舊制度存在差異的部分沒能進(jìn)行及時(shí)有效的調(diào)整，以致提供的會(huì)計(jì)信息存在失真問(wèn)題。另一方面，會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德不高，在進(jìn)行業(yè)務(wù)處理時(shí)，很大程度上受到小企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的意愿支配。為了謀求自身職業(yè)生涯的發(fā)展，會(huì)計(jì)人員很可能服從經(jīng)營(yíng)者的不正當(dāng)要求，在會(huì)計(jì)憑證、賬簿以及報(bào)表的諸多環(huán)節(jié)舞弊造假，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。

3. 小企業(yè)結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單，內(nèi)部控制體系不健全。小企業(yè)雇傭人員少，一位會(huì)計(jì)人員很可能負(fù)責(zé)幾個(gè)環(huán)節(jié)的會(huì)計(jì)處理工作，導(dǎo)致權(quán)力過(guò)于集中，缺少監(jiān)督和制衡。會(huì)計(jì)人員很可能為了謀取私利，利用職務(wù)之便進(jìn)行財(cái)務(wù)造假、挪用公款等，此類例子在國(guó)內(nèi)外屢見不鮮；也有些小企業(yè)即使建立起較為完整的內(nèi)部控制制度，由于執(zhí)行成本較高等方面因素的限制，內(nèi)部控制制度已然流于形式，形同虛設(shè)，并未起到應(yīng)有的作用。

三、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

近年來(lái)，政府及會(huì)計(jì)領(lǐng)域內(nèi)的專業(yè)人士給予小企業(yè)的關(guān)注度逐步提升，加強(qiáng)小企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量變得尤為迫切。財(cái)政部頒布的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在內(nèi)容上對(duì)《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行了多處修改，既有承襲又有發(fā)展；在制定方式上借鑒了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，在核算方法上符合小企業(yè)特點(diǎn)。尤其在稅收規(guī)范方面，采取的計(jì)量規(guī)則與稅法保持一致，增強(qiáng)與相關(guān)法規(guī)的協(xié)調(diào)性。

1.《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的內(nèi)容體系更加全面，可操作性強(qiáng)。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系由《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《應(yīng)用指南》兩部分組成，適用范圍更加明確，主要用于規(guī)范小企業(yè)經(jīng)常性業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理，具體規(guī)定了小企業(yè)會(huì)計(jì)處理流程的全部?jī)?nèi)容，為小企業(yè)會(huì)計(jì)工作提供了統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。該體系中的《應(yīng)用指南》為小企業(yè)會(huì)計(jì)人員執(zhí)行準(zhǔn)則提供詳細(xì)實(shí)用的操作性規(guī)范，使其在實(shí)際工作中有章可循，很大程度上降低了會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理中的隨意性，減少了會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題的出現(xiàn)。

2.《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》簡(jiǎn)化了會(huì)計(jì)處理，減輕了會(huì)計(jì)人員工作量，提高了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》針對(duì)小企業(yè)實(shí)際情況增刪了部分會(huì)計(jì)科目，在日常核算中更加清晰和規(guī)范，實(shí)用性更強(qiáng)。如不再計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算等?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》會(huì)計(jì)處理方面的改革，有利于減少會(huì)計(jì)人員工作量，在有限的工作時(shí)間中有更多的精力用于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高；有利于減少會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象的出現(xiàn)；有利于財(cái)政、稅務(wù)等部門的監(jiān)管稽查；有利于小企業(yè)管理者和債權(quán)人了解小企業(yè)真實(shí)情況，作出正確決策，促進(jìn)小企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

3.《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》強(qiáng)化了小企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的要求，提高了小企業(yè)會(huì)計(jì)信息的透明度。小企業(yè)落實(shí)充分披露原則后，會(huì)計(jì)處理隨意性降低，所提供會(huì)計(jì)信息能夠完整準(zhǔn)確地反映本企業(yè)財(cái)務(wù)的真實(shí)狀況。為了能夠持續(xù)經(jīng)營(yíng)并獲利，小企業(yè)必須生產(chǎn)、提供更符合市場(chǎng)需求的產(chǎn)品和勞務(wù)，增強(qiáng)社會(huì)效益。此外，相關(guān)利益主體及監(jiān)管部門、銀行等能夠通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表，直接快速地掌握各自需要的會(huì)計(jì)信息，降低了錯(cuò)誤決策的風(fēng)險(xiǎn)，有利于小企業(yè)健康發(fā)展。例如，銀行等金融機(jī)構(gòu)面對(duì)小企業(yè)融資申請(qǐng)時(shí)，可以通過(guò)規(guī)范的會(huì)計(jì)信息準(zhǔn)確地了解小企業(yè)真實(shí)情況，增大了小企業(yè)成功貸款的可能性，有效地解決了部分小企業(yè)融資難問(wèn)題。

四、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下會(huì)計(jì)信息失真的防范措施

會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求中可靠性是最重要的要求之一，如果小企業(yè)會(huì)計(jì)信息不具有可靠性，那么虛假會(huì)計(jì)信息就失去了價(jià)值和有用性，會(huì)誤導(dǎo)信息使用者作出錯(cuò)誤決策，造成經(jīng)濟(jì)損失和資源浪費(fèi)；如果小企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題不能得到及時(shí)有效的防范，很可能會(huì)助長(zhǎng)會(huì)計(jì)處理不正之風(fēng)。小企業(yè)存在的財(cái)務(wù)問(wèn)題不能得到及時(shí)地發(fā)現(xiàn)和解決，也不利于小企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。因此，提出小企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題的防范措施是非常有必要的，應(yīng)當(dāng)予以落實(shí)，以改善小企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)狀。

1. 加強(qiáng)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》宣傳教育力度，對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行技術(shù)培訓(xùn)。《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》自2013 年初首次執(zhí)行，許多小企業(yè)會(huì)計(jì)人員尚未完全理解及掌握《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定，這對(duì)其工作造成一定的困擾。有關(guān)部門和專業(yè)人士應(yīng)當(dāng)組織解讀新準(zhǔn)則的專題講座，積極指導(dǎo)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施，促進(jìn)小企業(yè)會(huì)計(jì)人員深入學(xué)習(xí)和理解《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》；財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)督促小企業(yè)自覺落實(shí)新準(zhǔn)則，規(guī)范小企業(yè)會(huì)計(jì)處理，減少會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象。

2. 加強(qiáng)小企業(yè)會(huì)計(jì)信息的監(jiān)督管理，加大執(zhí)法與處罰力度。財(cái)政、稅務(wù)、工商部門及銀行等金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)相互配合，制定信息分享機(jī)制，定期召開聯(lián)席會(huì)議，明確各部門監(jiān)管范圍，對(duì)所屬轄區(qū)內(nèi)的小企業(yè)會(huì)計(jì)信息檢查情況及時(shí)溝通和共享，避免重復(fù)監(jiān)管、“灰色地帶”缺乏監(jiān)管等現(xiàn)象，防止出現(xiàn)小企業(yè)向不同部門提供不同會(huì)計(jì)信息的問(wèn)題。絕不姑息所查出的會(huì)計(jì)舞弊現(xiàn)象，分重要等級(jí)給予嚴(yán)厲懲治，取消違規(guī)企業(yè)部分政策優(yōu)惠，務(wù)必對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)違規(guī)起到應(yīng)有的警示作用，促使小企業(yè)樹立起嚴(yán)肅的會(huì)計(jì)觀念及自覺依法納稅的意識(shí)。

3. 完善小企業(yè)內(nèi)部控制制度，增強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德修養(yǎng)。小企業(yè)應(yīng)當(dāng)盡量建立完善的內(nèi)部控制制度，會(huì)計(jì)人員彼此牽制，互相監(jiān)督，做好會(huì)計(jì)資料保管工作，必要時(shí)可委托專業(yè)機(jī)構(gòu)輔助建立內(nèi)控制度并嚴(yán)格執(zhí)行。在日常經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，小企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)自我管理，單位負(fù)責(zé)人及管理人員要做到知法懂法、遵紀(jì)守法，發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)方面存在舞弊現(xiàn)象時(shí)及時(shí)嚴(yán)肅處理；定期組織有關(guān)職業(yè)道德問(wèn)題的宣講和培訓(xùn)，提高小企業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德水平；會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照準(zhǔn)則規(guī)定處理業(yè)務(wù)，不能為了謀取一己私利損害企業(yè)、社會(huì)和國(guó)家的利益。

4. 推廣會(huì)計(jì)信息化技術(shù)，提高會(huì)計(jì)人員專業(yè)技術(shù)能力。會(huì)計(jì)信息化在工作中的應(yīng)用逐漸普及，有利于小企業(yè)了解最新市場(chǎng)動(dòng)向，及時(shí)抓住市場(chǎng)機(jī)遇，提高日常經(jīng)營(yíng)管理、生產(chǎn)和提供勞務(wù)等方面的效率，促進(jìn)小企業(yè)更好更快發(fā)展。小企業(yè)應(yīng)當(dāng)引進(jìn)信息化技術(shù)，向會(huì)計(jì)人員提供技術(shù)培訓(xùn)，以便提供系統(tǒng)完整的會(huì)計(jì)信息，保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量；小企業(yè)要及時(shí)做好會(huì)計(jì)信息處理系統(tǒng)的更新工作，貫徹落實(shí)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的要求；會(huì)計(jì)信息要注意妥善保管和備份，防范會(huì)計(jì)信息丟失的風(fēng)險(xiǎn)。

五、結(jié)語(yǔ)

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》處于推行初期階段，對(duì)小企業(yè)來(lái)說(shuō)既提供了更符合實(shí)際情況的會(huì)計(jì)處理規(guī)范，又對(duì)會(huì)計(jì)人員的工作提出了新的要求。小企業(yè)應(yīng)當(dāng)借此機(jī)會(huì)，加強(qiáng)管理層的法律意識(shí)，整頓會(huì)計(jì)人員處理業(yè)務(wù)時(shí)存在的隨意性問(wèn)題及舞弊問(wèn)題，建立科學(xué)完善的內(nèi)部控制制度，提高會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)和道德水平，嚴(yán)格遵守準(zhǔn)則規(guī)定，提供高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息。相關(guān)政府部門及專業(yè)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)建立有效的激勵(lì)和監(jiān)督機(jī)制，提高小企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可靠性，促進(jìn)我國(guó)小企業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

[1] 田海洋. 中小企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題研究[D]. 云南：云南大學(xué)，2010.

[2] 喬元芳. 略論《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的主要內(nèi)容和重大改革[J].新會(huì)計(jì)，2011（11）.

篇10

【論文關(guān)鍵詞】衍生金融工具；確認(rèn)；計(jì)量；會(huì)計(jì)處理

隨著全球金融業(yè)的快速發(fā)展，新型的衍生金融工具不斷涌現(xiàn)，規(guī)范衍生金融工具的會(huì)計(jì)披露，對(duì)加強(qiáng)衍生金融工具風(fēng)險(xiǎn)管理，穩(wěn)定金融市場(chǎng)具有非常重要的現(xiàn)實(shí)意義。2006年我國(guó)頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)衍生金融工具的確認(rèn)、計(jì)量和披露做了一定的規(guī)范，其做法與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本一致。

一、衍生金融工具的定義和特征

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》對(duì)衍生工具的定義，衍生工具是指具有下列特征的金融工具或其他合同：一是其價(jià)值隨特定利率、金融工具價(jià)格、商品價(jià)格、匯率、價(jià)格指數(shù)、費(fèi)率指數(shù)、信用等級(jí)、信用指數(shù)或其他類似變量的變動(dòng)而變動(dòng)，變量為非金融變量的，該變量與合同的任一方不存在特定關(guān)系。二是不要求初始凈投資，或與對(duì)市場(chǎng)情況變化有類似反應(yīng)的其他類型合同相比，要求很少的初始凈投資。三是在未來(lái)某一日期結(jié)算。

衍生金融工具不同于傳統(tǒng)的金融工具，其獨(dú)特性主要表現(xiàn)在：

（一）契約性和未來(lái)性

衍生金融工具是以金融工具為對(duì)象的經(jīng)濟(jì)合同，其實(shí)質(zhì)是一種契約。這種契約的標(biāo)的物、交易時(shí)間、交易條件等一旦確定，雙方的權(quán)利和義務(wù)便基本確定，并且該合約一般在未來(lái)履約。

（二）杠桿性與風(fēng)險(xiǎn)性

衍生金融工具的初始凈投資很少，甚至為零，經(jīng)常采用保證金交易方式，結(jié)算時(shí)一般采用凈額交割。投資者只需動(dòng)用少量資金即可進(jìn)行數(shù)額巨大的交易，以小博大，具有杠桿性。但同時(shí)也使衍生金融工具收益和風(fēng)險(xiǎn)成倍數(shù)擴(kuò)大，如果實(shí)際的變動(dòng)趨勢(shì)與投資者預(yù)測(cè)的相一致，就可獲得高額的收益。但是，一旦預(yù)測(cè)失誤，就可能蒙受巨大損失，甚至?xí)斐蓢?guó)際金融市場(chǎng)的劇烈動(dòng)蕩。

（三）靈活性和復(fù)雜性

隨著衍生金融工具的迅速發(fā)展，衍生金融工具在設(shè)計(jì)和創(chuàng)新上具有很強(qiáng)的靈活性，既可以根據(jù)客戶需要，在時(shí)間、金額、杠桿比率、價(jià)格、風(fēng)險(xiǎn)級(jí)別等方面為其“度身定造”，還可以將各種衍生工具進(jìn)行組合，而且包含較多的技術(shù)含量。使得衍生金融工具紛繁復(fù)雜，從而加大了一般投資者對(duì)金融衍生新產(chǎn)品的理解，更不容易完全正確地運(yùn)用。

（四）衍生性和創(chuàng)新性

衍生金融工具一般以一個(gè)或幾個(gè)基本金融工具作為標(biāo)的，并處于不斷的發(fā)展創(chuàng)新之中，使衍生金融工具不斷構(gòu)造出“再衍生工具”，幾乎每個(gè)月都有一種新型的衍生工具產(chǎn)生。衍生工具以驚人的速度迅猛發(fā)展，衍生工具的發(fā)行量也呈高速增長(zhǎng)。

二、衍生金融工具的確認(rèn)

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)衍生金融工具的確認(rèn)分為初始確認(rèn)和終止確認(rèn)。

（一）初始確認(rèn)

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)企業(yè)成為金融工具合同的一方時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債。根據(jù)此確認(rèn)條件，企業(yè)在形成衍生金融工具合同的權(quán)力和義務(wù)時(shí)，確認(rèn)為金融資產(chǎn)或金融負(fù)債。這里明確了初始確認(rèn)的時(shí)間是在合同簽訂之時(shí)，而不是交易發(fā)生之時(shí)。

（二）終止確認(rèn)

當(dāng)衍生金融工具合同約定的交易實(shí)際發(fā)生時(shí)，即當(dāng)一個(gè)企業(yè)實(shí)現(xiàn)了合約中載明的各種權(quán)利或收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利終止時(shí)，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)；當(dāng)一個(gè)企業(yè)金融負(fù)債的現(xiàn)時(shí)義務(wù)全部或部分已經(jīng)解除的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融負(fù)債或其一部分。

在對(duì)衍生金融工具確認(rèn)的分類上按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及應(yīng)用指南的規(guī)定主要分為三類：交易性金融資產(chǎn)或負(fù)債、衍生工具和套期工具。對(duì)一般企業(yè)持有的衍生金融工具確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)或負(fù)債；對(duì)商業(yè)銀行持有的衍生金融工具并不作為交易性金融資產(chǎn)或負(fù)債，而是單獨(dú)確認(rèn)為衍生工具進(jìn)行反映；而對(duì)于一般企業(yè)和商業(yè)銀行為套期保值而持有的衍生金融工具均作為套期工具予以反映。

對(duì)上述的分類，筆者認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)或負(fù)債和衍生工具二者在計(jì)量上并無(wú)實(shí)質(zhì)上區(qū)別。為了體現(xiàn)不同行業(yè)同種業(yè)務(wù)的可比性，也便于使用者和投資者的理解，對(duì)衍生金融工具的分類應(yīng)劃分為兩類：一類是為套期保值而持有的衍生金融工具應(yīng)確認(rèn)為套期工具；二類是除套期保值外，即為投機(jī)套利而持有的衍生金融工具應(yīng)確認(rèn)為衍生工具。

三、衍生金融工具的計(jì)量

衍生金融工具的計(jì)量是衍生金融工具會(huì)計(jì)的核心問(wèn)題。其計(jì)量包括初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量?jī)蓚€(gè)方面。按照新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)衍生金融工具的初始計(jì)量均采用取得時(shí)的公允價(jià)值計(jì)量，其交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益；企業(yè)持有的衍生金融工具在后續(xù)計(jì)量時(shí)，根據(jù)企業(yè)持有衍生金融工具的目的和意圖不同，采用了不同的計(jì)量基礎(chǔ)：

一是對(duì)投機(jī)套利而持有的衍生金融工具，在資產(chǎn)負(fù)債表日按公允價(jià)值計(jì)量，其公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。二是為套期保值而持有的衍生金融工具，在資產(chǎn)負(fù)債表日按照公允價(jià)值計(jì)量。對(duì)于公允價(jià)值套期，套期工具的公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得和損失計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)被套期項(xiàng)目因被套期風(fēng)險(xiǎn)形成的利得或損失也應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，并調(diào)整被套期項(xiàng)目的賬面價(jià)值；對(duì)于現(xiàn)金流量套期，有效套期部分計(jì)入所有者權(quán)益，無(wú)效套期部分計(jì)入當(dāng)期損益。

被套期項(xiàng)目為預(yù)期交易的，計(jì)入所有者權(quán)益的套期工具利得或損失，按下列方法處理：第一，該預(yù)期交易使企業(yè)隨后確認(rèn)了一項(xiàng)金融資產(chǎn)或負(fù)債的，計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失應(yīng)當(dāng)在該金融資產(chǎn)或負(fù)債影響企業(yè)損益的相同期間轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。第二，該預(yù)期交易使企業(yè)隨后確認(rèn)一項(xiàng)非金融資產(chǎn)或負(fù)債的，計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失應(yīng)當(dāng)在該非金融資產(chǎn)或負(fù)債影響企業(yè)損益的相同期間轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益；或者計(jì)入該非金融資產(chǎn)或負(fù)債的初始確認(rèn)金額。第三，預(yù)期交易預(yù)計(jì)不會(huì)發(fā)生的，原直接計(jì)入所有者權(quán)益中的套期工具利得或損失應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)于境外經(jīng)營(yíng)凈投資套期的計(jì)量類似于現(xiàn)金流量套期。

四、衍生金融工具的會(huì)計(jì)處理

企業(yè)對(duì)衍生工具進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，應(yīng)區(qū)別不同目的和意圖分別設(shè)置“衍生工具”賬戶和“套期工具”賬戶。下面通過(guò)舉例來(lái)說(shuō)明衍生工具的具體會(huì)計(jì)處理。

例1：甲公司于20x8年2月1日投入某期貨公司800 000元進(jìn)行期貨交易。2月6日向證券期貨公司買入合約一張，單價(jià)為

2 600元，數(shù)量為200噸，交易保證金為合約價(jià)值的6%，交易手續(xù)費(fèi)100元。2月底該期貨合約單價(jià)上漲至2 630元，3月底該期貨合約單價(jià)為2 620元，4月25日公司按照單價(jià)為2 625元賣出平倉(cāng)。則甲公司的有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

（1）2月1日撥付資金

借：其他貨幣資金——存出投資款

800 000

貸：銀行存款

800 000

（2）2月6日買入合約

借：衍生工具——期貨合約

32 100

投資收益

100

貸：其他貨幣資金——存出投資款

32 200

（3）2月28日，結(jié)算持倉(cāng)期貨合約浮動(dòng)盈虧6 000元[（2 630 -2 600）×200]

借：衍生工具——期貨合約

6 000

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益

6 000

（4）3月31日，結(jié)算持倉(cāng)期貨合約浮動(dòng)盈虧2 000元[（2 620 -2 630）×200]

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益

2 000

貸：衍生工具——期貨合約

2 000

（5）4月24日，將上述期貨全部賣出平倉(cāng)，結(jié)算盈虧額1 000 [（2 625-2 620）×200]

借：其他貨幣資金——存出投資款

37 100

貸：衍生工具——期貨合約

36 100

投資收益

1 000

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益

4 000

貸：投資收益

4 000

例2：乙公司于20×8年3月1日向丙公司發(fā)行以自身普通股為標(biāo)的看漲期權(quán)。根據(jù)該期權(quán)合約，行權(quán)價(jià)為204元，行權(quán)日期20×9年3月1日（歐式期權(quán)）。如果丙公司行權(quán)，丙公司有權(quán)以每股204元的價(jià)格從乙公司購(gòu)入普通股1 000股。其他有關(guān)資料如下：

乙公司相關(guān)的會(huì)計(jì)處理如下：

（1）20×8年3月1日乙公司發(fā)行的看漲期權(quán)，確認(rèn)衍生負(fù)債

借：銀行存款

6 000

貸：衍生工具——看漲期權(quán)

6 000

（2）20×8年12月31日確認(rèn)期權(quán)公允價(jià)值下降

借：衍生工具——看漲期權(quán)

2 000

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益

2 000

（3）20×9年3月31日確認(rèn)期權(quán)公允價(jià)值下降

借：衍生工具——看漲期權(quán)

1 000

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益

1 000

在同一天，丙公司行使了該看漲期權(quán)。

第一種情況：假定合同以現(xiàn)金凈額方式進(jìn)行結(jié)算

乙公司有義務(wù)向丙公司交付207 000（207×1 000）元，并從丙公司收取204 000元，乙公司實(shí)際支付凈額為3 000元。賬務(wù)處理如下：

借：衍生工具——看漲期權(quán)

3 000

貸：銀行存款

3 000

第二種情況：以普通股凈額結(jié)算：

乙公司有義務(wù)向丙公司交付與207 000元等值的本公司股票，并向丙公司收取與204 000元等值的股票，實(shí)際向丙公司交付普通股數(shù)量14.5股（3000/207股）。

借：衍生工具——看漲期權(quán)

3 000

貸：股票1

4.5

資本公積——股本溢價(jià)

2 985.5

例3：20×8年11月1日，XY公司與某境外公司簽訂一項(xiàng)商品購(gòu)買合同，交貨日期為20×9年1月31日，預(yù)期價(jià)格為外幣（FC）10 000元。同時(shí)為規(guī)避預(yù)期購(gòu)買商品的外匯風(fēng)險(xiǎn)，與某金融機(jī)構(gòu)簽訂了一項(xiàng)買入金額為FC10 000元，3個(gè)月到期的遠(yuǎn)期外匯合同，并將其指定為對(duì)該項(xiàng)預(yù)期購(gòu)買的套期工具。遠(yuǎn)期外匯合同的約定匯率為1FC=30元人民幣。20×9年1月31日，XY公司以凈額方式結(jié)算該遠(yuǎn)期外匯合同，并購(gòu)入該商品。假定有關(guān)匯率資料如下：

假定該套期符合運(yùn)用套期會(huì)計(jì)的條件，不考慮相關(guān)稅費(fèi)，人民幣的市場(chǎng)利率為6%.

說(shuō)明：根據(jù)套期保值準(zhǔn)則，對(duì)外匯確定承諾的套期既可以劃分為公允價(jià)值套期，也可以劃分為現(xiàn)金流量套期。

1. XY公司將上述套期劃分為公允價(jià)值套期的會(huì)計(jì)處理如下：

（1）20×8年11月1日，遠(yuǎn)期合同的公允價(jià)值為零，無(wú)需做賬務(wù)處理，將套期保值表外登記。

（2）20×8年12月31日，確認(rèn)遠(yuǎn)期外匯合同的公允價(jià)值變動(dòng)=（30.5-30）×10 000／（1+6%×1/12）=4 975元人民幣

借：套期工具——遠(yuǎn)期外匯合同

4 975

貸：套期損益

4 975

借：套期損益

4 975

貸：被套期項(xiàng)目——確定承諾

4 975

（3）20×9年1月31日

①確認(rèn)遠(yuǎn)期外匯合同公允價(jià)值變動(dòng)=（30.8-30）×10 000-4 975 =3 025元人民幣

借：套期工具——遠(yuǎn)期外匯合同

3 025

貸：套期損益

3 025

借：套期損益

3 025

貸：被套期項(xiàng)目——確定承諾

3 025

②以凈額結(jié)算遠(yuǎn)期外匯合同，并購(gòu)入商品

借：庫(kù)存商品

308 000

貸：銀行存款

300 000

套期工具——遠(yuǎn)期外匯合同

8 000

③將被套期項(xiàng)目的余額調(diào)整設(shè)備的入賬價(jià)值：

借：被套期項(xiàng)目——確定承諾

8 000

貸：庫(kù)存商品

8 000

2. XY公司將上述套期劃分為現(xiàn)金流量的會(huì)計(jì)處理如下：

（1）20×8年11月1日，遠(yuǎn)期合同的公允價(jià)值為零，無(wú)需做賬務(wù)處理，將套期保值表外登記。

（2）20×8年12月31日，確認(rèn)遠(yuǎn)期外匯合同的公允價(jià)值變動(dòng)=（30.5-30）×10 000／（1+6%×1／12）=4 975元人民幣

借：套期工具——遠(yuǎn)期外匯合同

4 975

貸：資本公積——其他資本公積

4 975

（3）20×9年1月31日

①確認(rèn)遠(yuǎn)期外匯合同公允價(jià)值變動(dòng)=（30.8-30）×10 000-4 975 =3 025元人民幣

借：套期工具——遠(yuǎn)期外匯合同

3 025

貸：資本公積——其他資本公積

3 025

②以凈額結(jié)算遠(yuǎn)期外匯合同，并購(gòu)入商品

借：庫(kù)存商品

308 000

貸：銀行存款

300 000

套期工具——遠(yuǎn)期外匯合同

8 000

XY公司將套期工具于套期期間形成的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)額暫記在所有者權(quán)益中，在處置該商品影響企業(yè)損益的期間轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

若將原直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的相關(guān)利得或損失轉(zhuǎn)出，計(jì)入該非金融資產(chǎn)或非金融負(fù)債的初始確認(rèn)金額，則以凈額結(jié)算遠(yuǎn)期外匯合同，并購(gòu)入商品時(shí)的賬務(wù)處理如下：

借：庫(kù)存商品

300 000

資本公積——其他資本公積

8 000

貸：銀行存款

300 000

套期工具——遠(yuǎn)期外匯合同

8 000

【參考文獻(xiàn)】