稅收制度概念范文

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關鍵詞：會計制度稅收制度關聯差異

會計是稅收的微觀基礎，稅收從法律與制度層面影響會計發展。稅收法規的權威性要求會計制度不同程度地遵從稅法，即在會計制度的安排和會計實務的處理中，要充分體現稅收法規要求，優先滿足國家作為宏觀經濟管理部門對會計信息的需要，根據會計制度確定的收入和利潤直接作為計稅依據，基本不允許會計與稅收的背離，這種形式下稅收制度對會計制度的發展產生著重大影響，國家主導了會計信息的提供和使用，這體現了會計制度對稅收制度的內在遵從。稅收制度與會計制度又要相對獨立發展，稅收法規不影響會計信息的生成和提供，不影響會計信息的獨立、公允和完整，僅在納稅事項發生差異時，根據稅法規定作相應的納稅調整論文下載。

研究會計制度與稅收制度關聯及差異的意義

首先，有利于減少會計改革與稅制改革中的制度變遷成本，鞏固改革成果。在我國三十余年的改革進程中，制度變遷多屬于自上而下的人為選擇，往往單項制度安排雖然高效，但與其他制度安排沖突而導致制度結構低效。會計制度和稅收準則作為經濟制度結構中的重要組成，同樣存在制度摩擦，因此加強稅收制度與會計準則的耦合，才能減少稅收征納雙方的制度變遷成本，充分發揮制度的應有功能。

其次，有利于減少差異帶來的效率低下和稅收流失。在會計制度與稅收法規制定和實施過程中，由于兩種制度差異的存在，可能會造成同一納稅人的同一經濟業務受不同制度管轄，企業會計制度與稅收法規相互牽制降低稅收征管效率。為避免效率損失，會計制度與稅收法規在實踐中應該相對協調。另外，一些納稅人傾向于利用差異帶來的漏洞少納或者不納稅，造成稅款流失，這更加強了會計制度與稅收法規協調的必要性。

再次，有利于提高會計信息質量。稅收制度相對于會計準則而言，具有強制性和高度的法律權威性，能夠保證在編制的納稅申報表中提供更真實的財務信息。在企業納稅真實的前提下，只有認清會計制度與稅收法規之間的差異并采取適當的辦法進行調節，會計信息質量才會得到保障。

最后，有利于提高社會效益。在實務中正確處理二者的差異，減少會計核算成本和稅收運行成本，可以達到社會效益的最大化。

我國會計制度與稅收制度差異現狀

（一）收入類項目的差異分析

企業會計制度從實質重于形式原則和謹慎性原則出發，不考慮收入的風險問題，不考慮納稅人潛在的負債的可能性。由于會計制度與所得稅法規出發點不同，目標和角度不同，造成二者對收入的確認產生較大的差異。

會計準則中對收入的定義是指企業在日常經濟活動中形成的、導致本期內所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。稅收制度中未對收入給出一個一般性的定義，而是針對各具體稅種分別規定了應稅收入的內涵，在稅收制度中與應稅收入相關的概念有“銷售額”、“營業額”、“收入總額”等多種表述方法。概括地講，應稅收入的范圍要比會計收入寬。一般來說，會計與稅收在收入確認上的差異主要表現在：商品銷售收入、勞務收入、折扣與折讓、建造合同收入、視同銷售業務、銷售回購業務、非貨幣易收益、在建工程試運行收入、無法支付的款項、資產評估增值、補貼收入及技術轉讓收入等幾個方面。

（二）成本費用類項目的差異分析

在對稅收制度與會計制度協調時，必須把握好差異程度，既不能片面強調縮小差異，簡化會計核算工作，便于稅收征管，而忽視會計信息失真可能給投資者決策帶來的影響，也不能一味強調擴大差異，而導致企業會計核算更加靈活，忽視可能造成的大量避稅和偷漏稅款現象，給稅務部門征管增加難度，進而影響財政收入和提高稅收額外負擔及征稅成本。在政策設計與制定中，要遵循成本效益原則，只要對稅收收入影響不大，或者只要不對政策執行和稅收征管有大的妨礙，就盡可能將稅收制度與會計制度相協調一致；對不能消除或雖能消除但不符合成本效益原則差異部分，通過在會計制度中明確稅收的會計處理規定來如實、充分地反映相關會計信息，供企業財務報告使用者決策所需。

會計制度建立的主要目的是規范會計行為，給經濟主體經營管理者、所有者、債權人以及潛在的投資者等提供準確的會計信息、有用的會計資料，以資本保全為基礎，對成本、費用加以確認；稅收制度則是為了確定納稅人一定期間的納稅凈所得，確保國家的財政收入，因此稅收制度根據公平合理和保護稅基的要求對成本、費用加以扣除。目的和原則不同致使二者在成本、費用扣除上存在一定的差異。主要表現在以下幾個方面：

1.營業成本的差異。營業成本的差異主要表現在：銷售成本、固定資產成本的差異（以債務重組方式換入固定資產計價的差異、以非貨幣易方式換入固定資產計價的差異、固定資產折舊的差異、固定資產維修支出的差異）等等。

2.管理費用的差異。管理費用的差異主要表現在：壞帳及壞帳損失、存貨跌價損失、技術開發費、總機構管理費、業務招待費、無形資產及開辦費攤銷等。

3.銷售費用的差異。銷售費用的差異主要表現在：廣告費用支出、業務招待費支出、傭金支出、保險費支出等。

4.財務費用的差異。財務費用的差異主要表現在：借款費用資本化、非金融部門借款利息處理、關聯企業借款費用處理、投資利息處理等。

5.資產損失和營業外支出的差異。資產損失和營業外支出的差異主要表現在：資產減值準備、營業外支出項目（非廣告性贊助支出、罰款、捐贈支出、資產盈虧和毀損以及其他項目等）。

（三）資產處理的差異分析

會計準則中對資產的定義是指過去的交易、事項形成的，由企業擁有或控制的資源，該資源預期能帶來企業的經濟利益。稅收制度上沒有對資產給出一般性定義，而是對固定資產、無形資產等資產項目分別給出定義。資產的基本概念原則上與會計準則給出的概念相同。在新會計準則引入公允價值計量屬性以后，資產的稅務處理與會計準則有了顯著的區別。會計制度和稅收制度對資產處理的差別涉及資產確認、計價、價值轉移和資產的處置等幾個環節。

會計制度與稅收制度協調思路

（一）會計制度要加強會計信息的披露

會計制度除了加強業務處理的規范，還有必要加強會計信息的披露，以便會計信息得到充分、全面的揭示。一些企業會計業務處理中不能完全體現出來的事項，通過會計信息的披露，便于會計報表使用者的理解，也便于稅務機關查核。這是對稅收征管的支持，同樣也是企業發展的必要。

（二）盡可能縮小會計政策的選擇范圍

眾所周知，不同會計政策的選擇和調整直接關系到一個企業的經濟利益。企業組織和所有制形式的差別、發展階段的不同、企業管理人員對企業會計政策的了解程度不同、企業會計人員業務水平的參差不齊以及其價值或利益取向不同等等因素都會誘導他們對會計政策的選擇千差萬別。這種對會計政策靈活的選擇一方面必然導致會計信息質量良莠不齊，甚至對信息使用者產生誤導，另一方面必然產生大量的納稅調整問題，違背了成本與效率原則。因此，在倡導稅收制度在會計政策選擇上做出讓步的同時，會計核算制度也應盡量縮小會計政策的選擇范圍。例如：會計核算制度可以在稅收制度適當縮短折舊年限和允許有限采用某幾種加速折舊方法的前提下，主動與稅收制度保持一致，以簡化所得稅核算。又如企業可以直接用稅收制度規定的各種準備計提的條件和比例規范會計核算，以使得二者的讓步達到二者利益的平衡點，共同促進我國經濟的發展。

（三）稅收法規應放寬對企業會計方法選擇的限制

隨著市場競爭的日益激烈和技術進步的加快，企業的固定資產在實物形式上的磨損和技術上的無形磨損都迅速的增加，會計制度在折舊年限和折舊方法上給予了更多的選擇性，從企業的角度，出于對資本保全的觀點，更傾向于縮短折舊年限和采用加速折舊的方法。作為稅收制度限制企業會計政策的選擇，其目的在于防止企業利用會計政策的選擇達到偷漏或延遲納稅的目的。但是，目前稅收制度對于企業折舊年限和折舊方法的限制性規定過死。這些規定是與“涵養稅源”的觀念相違背的，不利于企業的技術進步和增強競爭力，同時也增加了會計工作的難度。稅收制度目前應降低對折舊年限的規定，如機器設備應規定5年折舊年限并允許企業采用加速折舊方法。為防止企業利用會計政策的變更而達到調節納稅的目的，可以規定當企業發生會計政策變更時，必須報請稅務機關批準或備案，并且一經確定在一定年限內不得變更。

對于時間性差異，從會計的角度看，資產、費用的攤銷時間問題，屬于會計估計的范疇，取決于相關的行業會計政策的指導及會計人員的職業判斷。對企業而言，資產一旦形成，費用一旦發生，資產和費用就成為沉沒成本，企業更關心的是資產所能帶來的產出效益，資產的折舊所能影響的只有企業損益表中的利潤。鑒于稅收的強制性特征，無論企業選擇何種折舊年限，其某一會計期間繳納的所得稅必須是按稅法規定調整計算的，也就是說折舊年限的不同不影響企業的現金流。會計制度中較為重要的一種理論是實質重于形式，從這一理論出發，僅時間性差異引起的會計與稅法的不同完全可以解決。稅法在充分考慮企業實際和國情的情況下，制定出比較合理的資產的折舊方法和年限，會計制度與稅收制度保持一致，既便于會計人員理解和執行，也可以減少年終納稅調整的工作量。對于費用性質的資產，如開辦費，新準則之所以要求在企業開始營業的當月一次計入損益，目的是遵循會計的謹慎性原則，減少企業資產中的泡沫部分，使企業會計報表提供的信息能真實地反映企業的財務狀況。取消稅法與會計的時間性差異后，會計按稅法的規定對費用性資產進行攤銷，如開辦費按開業后的5年攤銷，應在年報附注中注明資產負債表中的長期待攤費的費用性質，提醒報表使用者企業可用資產應為資產負債表中的資產總額減去費用性質的資產。

永久性差異產生于會計和稅法在計算收入、費用、損失時的口徑不同，這種差異在本期發生后，不會在以后各期轉回。永久性差異直接影響著企業某一會計期間的所得稅金額，企業賬務處理按會計準則，年終按稅法進行調整繳納所得稅。從理論上講，對于永久性差異主要是通過納稅調整的方式進行稅會協調，相對來說從會計制度和稅收制度本身的協調不是太多。但筆者認為，可以盡量減少永久性差異的事項，以減少納稅調整事項，減輕征納雙方人員的工作量。

綜上，會計制度與稅收制度的差異與協作是一個不斷博弈的過程，二者的協作一般要以其中一種規范為主要參照，從而做出合理的調整。具體協作過程中，可以根據不同的業務性質以及其差異情況采取不同的標準和協作方式。總之會計制度體系的制定與實施，遠非僅為會計界“份內”的事。宏觀經濟管理部門若欲充分發揮監管職能，對會計制度的合理運用是至關重要的。稅務法規在制度層面上應當積極謀求與會計制度的協調，會計制度也需要關注監管部門的信息需求。

參考文獻：

1.張杰.新企業所得稅法下會計準則與稅收制度的關系探析.山東商業會計，2009（4）

2.范偉紅.完善我國公益捐贈會計處理與稅收制度的若干思考.經濟研究參考，2010（24）

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【關鍵詞】財政稅收；重要性；改革；管理體制；問題與對策

1.財政稅收的概述

1.1財政與稅收的概念

財政是一種國家分配也就是集中性分配一部分社會產品，財政的目的是滿足社會公共的需要。財政的產生于國家的產生是密不可分的，財政產生的物質基礎是生產力的發展，財政產生的經濟條件是出現了剩余產品，財政產生的政治條件是出現了國家，階級以及私有制。國家是財政分配的主體，社會產品中的剩余產品是財政分配的對象，保證國家實現財政的職能是財政分配的目的。

首先，財政有資源配置的職能，也就是為了合理化資源結構，獲得最大的社會效益和經濟效益，合理調配物力，財力和人力等社會經濟資源，其次，財政還有收入分配的職能，該功能主要是為了實現經濟公平分配和社會公平分配，最后，財政有穩定經濟的職能，它不僅可以穩定物價，充分就業，而且可以平衡國際收支，達到穩定社會總供求，穩定社會總需求的目的。

稅收制度的內容包括稅制要素以及稅收體系這兩個方面，稅收征收管理制度以及稅收管理體制也被廣義的稅收制度所包含。稅收制度是在一定的法律的基礎之上形成的征稅規范以及征稅依據。稅收是財政的基礎，稅收對我們國家的經濟建設和社會建設是必不可少的，是非常重要的。

1.2我國財政稅收的重要性

財政稅收管理的作用是提高財政稅收人員以及管理部門的工作熱情，提高財政稅收征管水平，確保完成國家財政稅收收入的任務。財政稅收是我國財政稅收體系建設的關鍵環節也是其重要組成部分。財政稅收不僅可以干預中國特色社會主義市場經濟而且可以很好地調節國際收支，使其達到平衡。財政稅收制度的最基本的原則就是“取之于民，用之于民”，也就是從人民身上出來的錢最終要服務于人民。

2.我國財政稅收管理體制存在的問題

雖然我國的社會主義市場經濟體制趨于完善和健全，但是，我國財政稅收也有上清下亂，舉報多，不夠規范，上訪頻繁，前清后亂以及差距大等等問題，這是因為：我國在財政稅收的工作當中財稅管理難以控制，種種問題的產生以及財政稅收管理人員責任感，使命感和緊迫感缺乏，造成了難以控制財政稅收管理的問題；監督監管不夠到位，一些財政稅收的管理人員工作的積極性不高，沒能在其位某其職，影響了財政稅收管理工作的順利推進；民主管理不夠完善，民主管理的不完善造成了財政稅收的管理人員缺乏應有的，必備的工作能力和工作常識，不能高效率的完成工作；體制機制不夠健全，現在，大多數的財政稅收的管理人員都沒有進過正規的培訓，不能稱得上是正規的員工，甚至還有一大部分人員是兼職性質的，這樣不可避免的，造成財政稅收的工作管理人員的素質普遍的低下，從而影響到工作的質量；資金效益有待提高，資金的使用效益收到了支出資金和收入資金簡單分開模式的影響，浪費比較嚴重。

3.針對我國財政稅收管理體制存在的問題提出的對策

針對我國財政稅收管理體制存在的問題，為了逐步完善我國財政稅收的體制，提高財政稅收資源的利用率，需要在這幾個方面進行改進：改革財政稅收管理體制，創新，改革和完善現在的財政稅收管理體制；提高財政稅收管理人員和工作人員的綜合素質，加強對財政稅收管理人員的培訓和學習，力爭培養出優秀的管理人員，更好地為財政稅收的管理服務，為人民服務；合理界定財稅收支范圍；提高財稅資金使用效益，不僅要對我國的財政稅收體制進行完善，創新和改革，還要積極推進改革財政稅收管理體制的步伐，切實加強財政稅收管理職能。

4.財政稅收的改革

為了進一步完善我國財政稅收的管理體制，需要運用現代管理理念，進行財政稅收的改革：通過稅收改革，促進各個大企業銷售能力，正確處理經濟和財政之間的良性互動；完善地稅和國稅之間的的協調機制，地稅作為國家實行分稅制的產物，具有調控經濟，組織財政收入和調節社會分配的作用，所以，處理好地稅和國稅之間的關系，做到不有損雙方的利益；通過減輕納稅人的稅外負擔，加快增值稅的轉型步伐和改革創新來建立稅負水平恰當的稅收制度，做到具體問題具體分析，逐步建立起稅負水平適中并且科學合理的稅收制度；通過合理搭配有條件的專項轉移支付和一般性轉移支付的比例，改革增值稅分享制度以及稅收返還制度和善監督支付系統，來建立資金來源可靠的科學支付體系；為了優化稅收征管組織形式，需要運用現代管理理念；為了改善與保障民生，需要進一步優化財政支出結構，從而達控制支出，降低成本的目的；為了推動經濟發展方式的轉變還有經濟結構調整，需要大力支持節能減排和科技創新，努力做到綠色稅收。 [科]

【參考文獻】

[1]2003年全國注冊稅務師執業資格考試指定教材稅法[M].北京：中國稅務出版社，2002，4.

[2]王志華.當前我國地區財政稅收政策分析[J].知識經濟，2010，10.

[3]寇鐵軍.財政學教程（第二版）[M].東北財經大學出版社，2009.

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[關鍵詞]效率；稅制變遷效率；政治包容性

一、關于效率和稅制變遷效率相關文獻的簡單回顧

效率一般被看作是與公平相對的一個概念。在對這類問題的分析中，隱含的被公認的觀點是：公平內含價值判斷，而效率則是客觀存在。在此基礎上，對稅制及其變遷效率的界定也歸屬于這一簡單二分法的分析框架。我們對稅制及其變遷效率的分析，主要從兩個視角：(1)有效率的稅制與最優稅制。在現有文獻中，對稅制效率的討論涉及最多的是將其等同于最優稅制的研究。最優或優化稅制理論的基本出發點是尋找一個單維的理性稅收制度模式，在此制度下，稅收只有收入效應而不產生替代效應(現實中退而求其次－－產生的替代效應最小)的同時，稅收額外負擔最小的稅制是最優即最有效率的稅制。需要強調的是，在這一稅制效率的分析中，有兩個特征：一是有效率的稅收制度結構的唯一性；二是忽視稅制達致該理想狀態的路徑選擇的效率問題。(2)有效率的稅收制度是以最小的稅收成本取得最大的稅收收益。這類理論對稅制效率的研究主要著眼于對收益和成本的界定，其中對稅收收益最為寬泛的界定是，認為其不僅包括財政收入的取得，還包括因稅收的調節而產生的產業結構優化、資源配置效率提高、社會經濟穩定發展等正效應。而狹義的稅收收益界定則僅僅將其看作由稅收制度取得的稅收收入。這類觀點中的另一類分歧是對稅收成本的界定，較為狹窄的界定包括征收成本和奉行成本；而比較寬泛的界定則包括由于征稅所引致的間接成本。但是，在這類理論中均將效率看作是特定成本和收益下的客觀存在。本質上，正如最優稅制分析中所涉及的，其所強調的是稅制效率的單維性和客觀性。

本文對稅制效率的探討力圖在兩個方面有所突破：(1)通過置疑效率內涵的客觀性，重新界定效率及稅制效率；(2)關注被當前的研究所忽略的稅制變遷過程的效率分析，希望尋求一個不同的效率界定的落腳點。

二、效率：設定目標下的成本效益選擇

(一)對效率客觀性內涵的置疑－－客觀效率內涵成立的前提分析

在其他條件不變的前提下，效率是指與某一特定時點上的技術、生產過程相關的單位投入的產出狀態。在這一特定時點上，效率可以被看作是與公平相對的實證概念。也就是說，在既定的制度安排下，相同投入如果產生了兩個不同的產出結果a和b，假設a>b，則可以做出判斷：a是一個比b更有效率的狀態。與公平相比較，不涉及資源配置和社會再分配。在我國經濟研究的傳統觀念中，被看作是生產力范疇，與生產關系即制度安排無關(更準確地說，應該是生產關系、制度安排既定)。換言之，效率被看作是通過對產出量的簡單對比即可以獲得的客觀評價。必須強調的是，這種對效率的界定方式成立的前提預設包括以下幾個方面：

第一，社會產品的同質性。“同質”并不是對產品在滿足人們具體需要時所具有的相同物質屬性，而是指“數量多效率便高”，即社會對同-_｀種產品的消費，其邊際效用不要求恒等，但至少永遠不可能小于等于0。社會效用函數具有圖1的特征。也就是說，隨著社會產品產出量的增加，邊際社會效用可能有不同的變動趨勢，但社會總效用總是不斷提高的，或者說社會產品的邊際效用u>0。

第二，對“產品”人們有完全相同的認識。即在某一特定時點上，對能夠使個人效用增加的產品種類的認識上，不存在異議。即任意的x和y，其個人效用函數可以不同，但進入效用函數的商品和勞務不存在差異。令x和y的效用函數分別為ux和uy：

ux：fx(a1，a2，……a0)

uy=fy(a1，a2，……a0)

x和y的效用函數的差異是對完全相同的產品基于自身不同的偏好做出的有差異的選擇，這與社會產品的同質性假設存在不同的指向。“同質性”側重于同一社會產品量的變化對個人效用和社會效用的影響；而對滿足效用的“產品同一性”假定，是對進入個人效用函數和社會效用函數的產品種類的設定。

第三，對效率評價標準的一元性。換句話說，面對同樣的a和b，不同的主體會做出完全相同的評價。個人對不同產品盡管在偏好排序上存在差異，但都遵從前面兩個假設：對影響個人效用的產品品種無異議；對“多即好”的評價標準無異議。

第四，制度安排一定。這實際上是對前面三個前提預設的總括，但同時是一個更強的約束條件，意味著影響個人做出效率評價的所有因素均不變。此時，基本制度架構一定；影響個人效用的“產品”內涵和外延不變；從社會整體看，個人在面臨選擇時的基本態度和觀念不變。

在這四個前提預設均成立的條件下，效率當然可以被看作是客觀的。問題在于這些前提預設究竟能有多大的概率出現在現實世界里，在效率的實際判斷中，還應該包含哪些因素，這些新的影響因素進入后，稅制的效率還具有不容置疑的客觀性嗎?

(二)效率內涵客觀性與行為主體目標設定的進一步分析

在對效率客觀性內容的分析中，我們給出的大前提是目標設定。應該怎樣理解目標設定與效率內涵客觀性的內在聯系?目標的設定與前述四個前提預設之間是什么關系?在什么樣的條件下才能將社會經濟運行中行為主體的行為看作目標設定?這是對效率客觀性內涵的解讀中不能回避的問題。

“目標”是指在某一特定時點上，行為主體個人行為選擇的集約。這是一個總括的或者說廣泛認同的概念，往往內含于內在制度中。目標的設定是效率判斷的前提。比如當收入在社會不同階層間進行從富人向窮人的再分配時，如果不考慮在這一過程中可能存在的直接交易成本，那么怎樣分配本身是無所謂好壞和效率高低的。此時，收入分配效率的判斷取決于目標設定。如果設定的目標是窮人福利的增加，那么這樣的分配顯然是有效率的。可由圖2簡單說明。

在圖中，契約曲線l給出了所有帕累托最優點，同時也集合了交換中所有有效率的點，無從比較l上任意兩點社會狀態的優劣。也就是說，如果社會成員之間的收入狀況是無差異的，社會并不明顯偏好哪類成員收入的變化，此時無法比較d和d’的效率狀態。從d到d’的變化有效率的判斷來自個人效用函數以及社會福利函數的變化。即d到d’的變化，引致效率增加的并不是有形產品或服務增加(在變化中這類物品并未增加)，而是個人對不同社會成員的收入狀況偏好發生改變，成為新的效用函數的組成部分，社會福利函數衍生為更重視社會中某些群體的利益(社會“進步”大多表現為對窮人等弱勢群體利益的重視)。此時，社會均衡從d變為d’被認為是有效率的。

在上述對效率客觀性內涵的分析中可以看出，其他條件不變是效率客觀性內涵成立的前提條件。而從更微觀或更接近現實世界的角度看，是指行為主體在行為選擇中目標的嚴格一致性，即行為主體偏好的嚴格一致。當行為主體在特定偏好下做出選擇時，投入產出的簡單對比即可界定出效率的高低。在相同投入下，a+1產出量的效率當然高于a產出量的效率。在這樣的分析中，似乎只涉及了生產的效率，那么，分配會影響對效率的判斷嗎?引人分配這一范疇仍然符合設定目標下效率內涵的客觀性結論。在大的制度背景下，如果經由分配使產出增加，那么這一分配狀態是富有效率的。分析過程參見圖3。

 

需要強調的是，“產出”內涵的差異性反映在目標的設定中，而為滿足該目標產品的內涵，即產品種類、結構也相應設定。那么目標的設定與上文中的四個前提預設之間有什么關系呢?概略地說，目標設定是前三個前提預設的總括，而第四個前提預設是目標設定的前提條件。也就是說，目標既定便能推出滿足個人效用的社會產品的同質性、同一性和效率判斷標準的一元性，而目標的設定則源于制度安排。至此，我們可以得出結論，效率的客觀性是在嚴格的前提預設下得出的結論，而將分析擴展至制度本身的變化時，效率便不可能被看作是客觀的，也不可能再適用簡單的二分法－－將其視為公平的相對物。

三、稅制及其變遷效率的界定

從不同的時間和空間范圍以及不同的角度，運用前面對效率的解讀，可以就稅制及其變遷的效率從以下三個層次來界定：

(一)稅收制度變遷的“包容性”與效率

在人類社會生生不息的演進中，社會秩序的建立和演變取決于人們在行為中不斷演化的、對客觀世界形成的觀念。這些觀念中最為重要的，是關于個人所持看法與社會主流理念之間相互關系的觀點。在被我們稱為“黑暗”的歷史時期，有一個共同的表象特征，即主流理念與個人觀念的沖突。但這種沖突并不是引致“黑暗”的原因。可以說，人類歷史上沒有任何一個時期處于觀念的完全融合。因此，關鍵不是觀念的沖突，而是主流觀念的包容性。這里所說的觀念和主流觀念并不是人們對現實世界做出解釋和每個單個的行為人所持的人生態度、個性偏好等，而是關于社會正義的看法。而社會正義的觀念來源于對社會穩定的動力的理解。在古代社會，占統治地位的觀念往往是將認識的同一性看作是社會穩定的基礎，因此，當出現不同看法時，便視其為危害社會穩定的洪水猛獸，力圖以各種方式去鏟除。我國歷史上的焚書坑儒、文字獄，歐洲的宗教審判所對“異端邪說”的極端行為均是基于同樣的原因，雖然表現為完全不同的表象特征－－或是基于宗教的純潔性；或是基于維護皇權的至上；或是維護“真理”的權威等。

人類社會的發展本質上源于社會中政治包容性的增進。這里強調的是“包容性”的“政治”前綴。如果僅僅是包容性，人類歷史演進中形成的許多宗教和不同時代的哲學其實都內含“包容”的理念。問題是，當這些理念被用于社會、國家的治理，被用于指導政治行為時，卻往往視某一完備性學說為真理，其他則為異端邪說。政治包容性是指政治制度的構建、運行及變遷中，起關鍵性作用的理念包含了能被持不同認識論、宗教觀、哲學觀的人廣泛認同的基本觀點。

從人類社會制度演進的政治包容性這一層面看，稅制及其變遷的效率是指基本稅收制度的包容性。這一“包容”可以被定義為，在某一特定時點上，稅收制度符合基本政治制度中對各種完備性理念的包容。也就是說，在具體稅收制度體系中，不包含與包容性相悖的理念。已有的文獻對稅制演進中不同時期稅制體系變遷的解讀常常是從經濟發展、生產力水平提高的角度分析，這樣討論當然是正確的。但是經濟發展和生產力水平的提高僅僅是稅制現代特征演進的必要但非充分條件，這一演進過程的另一個條件是基本社會政治觀念的包容性特征的存續。在古代社會稅制的演進中雖然其表象特征發生了較大的變化，從對人征稅到對土地或其他財產征稅(較長的時期內是兩者同時并存)；稅負或重或輕。但有兩點是始終沒有變化的：第一，稅賦的征收僅僅針對社會底層，或者說是以等級制度為基礎的。第二，稅賦制度的變遷由社會中某一并不納稅的階層決定。這符合當時社會主流政治觀念的效率要求：人與人之間存在等級差別，這種差別決定了統治者和被統治者問具有完全不同的權利與義務。在這一政治理念的基礎上，稅賦制度的效率便是承認等級制度的前提下維系社會政治穩定、經濟不因過度或不足課稅而凋敝。這一主流政治觀念有兩個特點：第一，它是社會中不同階層的共同觀念，即統治者滿足于自己的非社會義務狀態；被統治者也認同這種觀念，即便不認同，在一般情形下也沒有訴求渠道，從而不得不隱藏其真實觀念。這種不認同在特殊條件下表現為社會的臨時性中斷。第二，它是封閉性的，不具有包容性的特征。即其主流理念不是在不同觀念的碰撞和融合中獲得修正，而是毀滅不同于主流政治觀念的理念，就更談不上逐漸衍生的對個人意愿的廣泛、深度集合。即使出現了上面所說的臨時性中斷，在新建的社會中仍然會奉行原有的政治理念。

從今天的政治理念看，上述稅收制度顯然不符合效率的要求：第一，與被社會廣泛認同的基本政治理念“人生而平等”相悖。基于此，對部分階層征收稅收獲得的收入，用以負擔提供全社會所需的公共品，稅收會被“過度”征收；納稅人則“過度”負擔，從而產權激勵下降，社會效率下降。這樣的稅制當然也就被認為是缺乏效率的。第二，與被社會廣泛認同的基本政治理念“普遍性”或“非歧視性”相悖。此時，社會制度對每個行為人觀念的集合是開放的，雖然不同的具體政治結構在集合個人意愿的過程中，有不同的偏好和權重選擇，但這種開放性、包容性的制度結構和變遷模式使階層之間的分界變得模糊，單一的階層很難將這種明顯具有歧視性的稅收制度長期固定。同時，階層間較強的流動性和主流政治觀念的包容性使歧視性、不符合普遍性原則的稅收制度將資源誘向通往特權階層的尋租，不符合效率的要求。政治制度和觀念的包容性，使政治制度的演進連續并有一定的可預見性。在這樣的制度背景下，對稅收制度及其演進效率的評價雖然其具體的標準不斷變遷，但有一點是共同的，即不排斥也不可能排斥人們各自不同的認知背景。也就是說，不同的個體依據自身的理性對社會諸事物的評價都是從其所“信奉”的具有完備的各種理論體系出發的。社會并不試圖也不可能創造一種被視為唯一具有完備性的理論體系，而稅收制度及其變遷(其背后是根本的政治制度)的效率便不可能出自某個完備的理論體系。因為若如此必會遭到來自其他理論體系的反對，并有可能成為社會不穩定的誘因。所以“效率”應該建立在被不同理念所包容的“重疊共識”的基礎上。因此，廣泛的“認同”便成為判斷效率的表象層次的“標準”。

(二)稅制及其變遷效率與個人意愿集約

“認同”使稅制的運行變得平滑，使稅制對產權的“盤剝”變得可以忍受，從而減少對產權激勵的負面影響，并因此而得到稅制及其變遷富有效率的評價。而稅制認同感幾乎不可能經由構建一元性的理論體系獲得。也就是說，社會的穩定性變遷必須在這一矛盾中進行：一方面不得不承認各種相互不兼容的理論體系；另一方面從這些互不相容的理論中尋求對社會基本政治理念的認同。從短期可操作層面分析，認同感的獲得取決于個人在稅制演變中參與的方式和程度以及稅收制度結構對個人意愿集約的程度。

同樣的稅收制度體系下，人們對其評價會因基本制度中對每個個體意愿的尊重程度(并不僅僅強調稅制結果對個人意愿的尊重，在一般情況下，過程的尊重更為重要)不同而不同，呈正向變化的關系。二者的關系用函數表示為：p＝f(g，j)。將g和j的綜合狀況稱之為個人意愿的集合程度h。見圖4。有兩個需要解釋的重要拐點a和b。在a和b之問，稅制的評價對稅制變遷中個人意愿集合的過程和結果富有彈性。表現為一個人意愿集約過程和結果的微小變化會引致對稅制評價的較大影響，稱之為集約個人意愿的敏感期。而當稅制變遷中對個人意愿的集合程度較低(低于a點的集合程度)時，很難讓行為主體感受到被尊重，對稅制的評價隨其變化緩慢正向變化。而當大于b時，稅制的評價對個人意愿更加缺乏彈性。此時，與小于a的狀態缺乏彈性的原因有所不同。即當稅制變遷對個人意愿的集合從過程和結果看，達到一定的程度，此時邊際集合程度效用降低，因由此引致的稅制評價降低。在這種狀況下，影響稅制評價的主要因素發生變化。也就是說，當個人愿被充分有效集約到一定程度，其對稅制評價的影響降低，因而被其他因素取代。

從本質上看，稅收是對產權收益的削減，當削減到一定程度，會成為影響稅制變遷的最重要的因素，甚至遠遠超過個人意愿集合的影響。需要進一步討論的是，較高程度的對個人意愿的集合而形成的稅制，為什么有可能會成為受到行為人的負面評價或認同度較低的稅收制度?這主要源于以下兩個原因：第一，集合個人意愿的過程對評價的影響超過了結果的影響；第二，個人理性的有限性。尤其是在短期內，對某一個符合個人偏好的路徑可能引致的結果的合意性往往不能做出符合理性的判斷，以過程“似是而非”的合意引致了個人并不想要的高稅負的結果(這里對認同的分析暫且不涉及稅收收入的使用所引起的公共品提供及其合意性的問題)。圖5直觀地分析了稅收實際負擔和稅制評價的相關性。在稅收實際負擔水平低于a時，稅負處于較低的狀態，此時稅負的變化對稅制評價的影響較小，起主要作用的是稅制演進中對個人意愿的集合程度。而當稅收負擔超過某一特定水平，在其他條件不變時，納稅人能夠明顯感覺稅后生產或生存狀態的下降，對稅制的評價也隨之下降。在圖5上表現為當s>a時，對稅制的評價急劇下降。從稅制衍生的實踐看，a這一決定性的拐點如何獲得或a是多少，從“認同”這一稅制及其變遷的效率層次看，顯得至關重要。準確界定a點面臨的問題是：第一，要想獲得a的準確位置，我們必須能準確分清對稅制評價的變化哪些是政治制度集合個人意愿的程度引致的，哪些是稅收負擔變化引致的。或者我們能確定對個人意愿集合的程度h>xo第二，在h和s完全相同的不同稅制體系中，也不能得出相同的稅制評價，這還與內在制度相關。因此，從短期看，我們只能得出這樣的綜合性結論：認同感較高的稅制及其變

(三)具體稅制結構體系的效率分析

這是在某一特定時點下，對稅制做出的成本效益分析，是前兩個稅制效率理念的具體表現。這一層次包含具體稅制中稅種結構、稅率結構、稅負結構以及稅收征納制度的有效性問題。但不完全如此，更重要的是在這一有效性界定背后，是什么決定了這一評價。這便是我們通常界定的稅制的成本效率分析。在已有的文獻中，對這個層次的分析比較多，一般認為有效率的稅收制度應該使納稅人的行為扭曲產生的損失最小，并以此為出發點討論具體結構演化。

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關鍵詞：綠色稅收；可持續發展；環境稅

當今，伴隨世界經濟的高速發展，全球自然環境不斷惡化，環境保護問題日顯突出，因此可持續發展戰略已成為國際社會的共識。可持續發展是一種從環境和自然資源的角度提出的關于人類發展的戰略和模式，它強調人類經濟活動要與自然環境相協調，是指在不犧牲未來幾代人需要的情況下，滿足當代人需要的發展，是一種長期穩定的發展，由此達到現代和未來人類利益的和諧統一。可持續發展的重要標志是資源的永續利用和良好的生態環境。經濟決定稅收，稅收又反作用于經濟，稅收收人的可持續增長與國民經濟的可持續增長是相輔相成的。我國是一個發展中大國，同樣存在著經濟增長與環境保護的矛盾，而要解決這一矛盾，建立和推行綠色稅收制度是其有效途徑。如何建立綠色稅收制度，以保護和改善我國的環境，促進國民經濟的可持續發展，已成為我國稅收理論界面臨的一個重要課題。

一、綠色稅收制度的定義及西方國家的綠色稅收制度實踐

(一)什么是綠色稅收制度

二十世紀五、六十年代，西方發達國家出現了嚴重的環境污染危機，引起了人們對環境保護工作的極大重視。隨著環境問題的日益惡化，一些具有環保特點的經濟概念，諸如綠色國民生產總值、綠色會計、綠色營銷、綠色稅收等相繼出現。這些“綠色”概念，不僅反映了人們對環保的重視程度，而且更重要的是將環境資源的消耗與補償納入經濟范疇，從而有利于環境問題的解決。“綠色稅收”一詞的廣泛使用大約在1988年以后，《國際稅收辭匯》第二版中對“綠色稅收”是這樣定義的：綠色稅收又稱環境稅收，指對投資于防治污染或環境保護的納稅人給予的稅收減免，或對污染行業和污染物的使用所征收的稅。從綠色稅收的內容看，不僅包括為環保而特定征收的各種稅，還包括為環境保護而采取的各種稅收措施。

1975年3月3日歐共體理事會又提出，建議公共權利對環境領域進行干預，將環境稅列人成本，實行“污染者負擔”的原則。九十年代初期以來，經合組織成員國在環境政策中運用經濟手段得到了很大的發展。在這些經濟手段中，環境稅的運用得到越來越廣泛的支持。在歐美一些國家通過改革調整現行稅制，開征對環境有污染的環境稅(包括廢氣稅、水污染稅、固45／液體廢物稅、噪音稅)，實行對環境改善的稅收優惠政策等，使稅收對改善環境做出了較大的貢獻。據經合組織的一份報告顯示，美國對損害臭氧層的化學品征收的消費稅大大減少了在泡沫制品中對氟里昂的使用，汽油稅則鼓勵了廣大消費者使用節能型汽車，減少了汽車廢棄物的排放。二十世紀九十年代，雖然美國汽車使用量增加，但其二氧化碳的排放量卻比70年代減少了99％，而且空氣中的一氧化碳減少了97％，二氧化硫減少了42％，懸浮顆粒物減少了70％。通過實施環境稅收和其他努力，美國確實已經實現了環境狀況的根本好轉，環境質量明顯提高。因此，人們把以環境保護為目的而采取的各種稅收措施形象地稱為“綠色稅收”。

(二)西方國家“綠色稅收”制度的實踐

西方國家的“綠色稅收”主要有三類：一是對企業排放污染物征收的稅，包括對排放廢水、廢氣、廢渣等的課稅。如英國、荷蘭、挪威等征收二氧化碳稅，美國、德國、日本征收二氧化硫稅，德國征收水污染稅；二是對高耗能高耗材行為征收的稅，如德國、荷蘭征收的油稅，美國、法國征收的舊輪胎稅，挪威征收的飲料容器稅等；三是對城市環境和居住環境造成污染的行為稅，如美國、日本征收的噪音稅和工業擁擠稅、車輛擁擠稅。

目前世界上綠色稅收制度的建立處于前列的主要國家有美國、荷蘭和瑞典。美國的“綠色稅收”制度包括對產生臭氧的化學品征收的肖費稅、對汽油的征稅，對與汽車相關的其它征稅、開采稅、對固體廢物處理的征稅等。美國無論在聯邦層次上，還是在州層次上對環境稅收越來越重視，從現有的環境稅收的實施效果來看，它們的作用是顯著的。荷蘭特別為環境保護目的而設計的稅收主要包括燃料稅、噪音稅、垃圾稅、水污染稅、土壤保護稅、地下水稅、超額糞便稅、汽車特別稅、石油產品的消費稅等。瑞典的“綠色稅收”包括對燃料征收的一般能源稅；對能源征收的增值稅、二氧化碳稅、二氧化硫稅、電力稅；以及對化肥、電池等的征稅等，已經占到稅收體系的重要部分。其環境稅的核心是對能源的征稅，而對能源的征稅是從多方面來進行的，目的主要在于通過征稅使能源的消費水平下降，并促進技術革新。

二、我國綠色稅收的現狀分析

(一)我國現行稅收制度的缺陷分析

我國現行的一些有關環境保護的稅收政策與措施，主要是為鼓勵企業有效利用資源和綜合回收“廢棄物”而制定的。雖然也有助于環境保護，但更主要的還是出于經濟目的。這些措施包括：對“三廢”企業的稅收減免；對節能、治污等環保技術和環保投資的稅收優惠；限制污染產品和污染項目的稅收措施；促進自然資源有效利用的稅收優惠等。但是，與經濟發展的速度相比，我國的稅制嚴重滯后環境保護的需要，存在明顯的不足。主要表現在：

1、未形成規范綠色稅收制度

現行稅制沒有就環境污染行為和導致環境污染的產品征收特定的污染稅。目前國家治理環境污染，主要是采取對水污染征費，對超過國家標準排放污染物的生產單位征收標準排污費和生態環境恢復費，這種方式缺乏稅收的強制性和穩定性，環保成果難以鞏固和擴大。我國現行稅制中缺少以保護環境為目的的專門稅種，稅收對環境保護的作用主要靠分散在某些稅種中的稅收優惠措施來得以實現，這樣既限制了稅收對環境污染的調控力度，也很難形成專門用于環保的稅收收人。

2、各稅種自成體系，相對獨立

現行稅制中對土地課征的稅種有城鎮土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅等，各稅種自成體系，相對獨立。一方面稅種多，計算復雜，給征納雙方帶來許多麻煩；另一方面稅制內外有別，不利于經濟主體在市場經濟條件下公平競爭。在保護自然資源方面，現行的資源稅也很不完善。

3、稅收優惠形式單一

我國稅制中對綠色產業的稅收優惠項目較少，且不成體系。主要是涉及增值稅、消費稅和所得稅中減免項目。為了環保而采取的稅收優惠措施的形式過于單一，僅限于減稅和免稅，缺乏針對性和靈活性，影響了稅收優惠的實施效果。

(二)我國現行的環境保護措施

我國現行稅制中的環境保護措施主要包括：

1、增值稅：對原材料中摻有不少于30％的煤研石等廢渣的建材產品和利用廢液、廢渣生產的黃金、白銀在一定時期內給予免稅優惠。

2、消費稅：對環境造成污染的鞭炮、煙火、汽油、柴油以及摩托車、小汽車等消費品列人征收范圍，并對小汽車按排氣量大小確定高低不同的稅率。

3、內資企業所得稅：規定利用廢液、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進行生產的企

業，可以在5年內減征和免征企業所得稅。

4、外商投資企業和外國企業所得稅：規定外國企業提供節約能源和防治環境污染方面的專有技術所取得的轉讓費收人，可減按10％的稅率征收預提所得稅，其中技術先進、條件優惠的，可給予免稅。此外，我國現行的資源稅、城鎮土地使用稅、土地增值稅等稅種也對保護環境不受污染、提高資源的使用效率、實現可持續發展有積極的作用。應當肯定，這些稅收政策在減輕和改善我國環境污染，保護自然資源方面確實起到了一定的作用。

三、構建我國綠色稅收制度的定位原則

建立綠色稅收制度，既符合我國環境政策目標和以人為本的科學發展觀，又能通過征稅為治理污染提供所需資金，并減少污染造成的損失，因此，建立我國綠色稅收制度是十分必要的。其定位原則是：

1．以國情為本

建立并完善我國的環保稅制，當然要借鑒國外的成功經驗，但應以我國的基本國情為本，建立適合自身發展的環保稅制，而不能盲目照抄照搬他國做法。

2．公平與效率相協調

環境保護稅應該體現出“誰污染誰治理”的原則，對造成環境污染，破壞生態平衡的企業和個人征稅。同時，環保稅應在生產者與消費者之間進行合理、有效的分配，以提高效率，更好地治理環境。

3．依法征收

在以前與環保相關的稅收征收上，經常出現“人情稅”和地方保護主義的干擾。在新環保稅制中，應體現對破壞環境的企業和個人必須依法征收的原則。

4．專款專用。

稅款專用是環保稅充分發揮作用的一個重要條件。應當把稅收用于政府承辦的環保設施和重點環保工程上。同時，又要為環保科研部門提供科研經費，用科技手段來加大環保的力度。

四、構建我國綠色稅收制度的幾點建議

我國建立綠色稅收制度的基本思路是：在進一步完善現行保護環境和資源的稅收措施的基礎上，盡快開征環境保護稅，使其成為“綠色稅收”制度的主體稅種，從而構建起一套科學完整的“綠色稅收”制度。

1、變排污費為環境保護稅

首先，應將已經實行的。稅收具有強制性、固定性、無償性的特征，比收費更具有約束力。而且稅收由稅務機關統一征收，征收成本也比收費低。同時環境保護稅收人將作為財政的專項支出，有嚴格的預算約束，可以保障寶貴的環保資金的使用效率。因此，在排污等領域實行費改稅已勢在必行。這有利于稅收政策措施在促進可持續發展方面發揮應有的作用。具體的措施包括：將二氧化硫排放費、水污染費、噪音費分別改為二氧化硫稅、水污染稅和噪音稅。其次，對一切開發利用環境資源的單位和個人，按其對環境資源開發、利用程度和對環境污染破壞程度征收環境保護稅。具體設計是：以排放“三廢”和生產應稅塑料包裝物的企業、單位、和個人為納稅人；以工業廢氣、廢水和固體廢物及塑料包裝物為課稅對象；對不同的應稅項目采用不同的計稅依據。對“三廢”排放行為，以排放量為計稅依據從量課征，對應稅塑料包裝物，則根據納稅人的應稅銷售收人按比例稅率課征；在稅率的設定上不宜按全部成本定價，以防把稅率定得過高，使得社會為環境保護付出太大的代價。此外，應將環境保護稅確定為地方稅，由地方稅務局負責征收，并且環保稅收人作為地方政府的專用基金全部用于環境保護開支。

2、改革消費稅，開征燃油稅

我國消費稅對汽油、柴油各規定了一檔稅率，以定額的方式征收稅款，在當前國際油價大幅度上升的情況下，大大減少了國家的相關稅收收人。因此，可考慮取消消費稅中對汽油、柴油的課征，對汽油、柴油、重油等在其銷售環節從價開征燃油稅，一方面控制燃油的使用，保護大氣環境；另一方面增加國家稅收收人。可適當提高含鉛汽油的稅收負擔，以抑制含鉛汽油的消費。

3、以多種稅收優惠政策引導企業注重環境保護

我國現行的有關可持續發展的稅收優惠政策應在減稅、免稅的基礎上綜合運用加速折舊、投資抵免等手段對原有政策做出完善。首先，制訂環保技術標準，對高新環保技術的研究、開發、轉讓、引進和使用予以稅收鼓勵。可供選擇的措施包括：技術轉讓收人的稅收減免、技術轉讓費的稅收扣除、對引進環保技術的稅收優惠等。其次，制定環保產業政策，促進環保產業的優先發展。如環保企業可享受一定的所得稅的減免；在增值稅優惠政策中，對企業購置的環保設備應允許進行進項抵扣，從而鼓勵企業對先進環保沒備的購置與使用；對環保沒備實行加速折舊；鼓勵環保投資包括吸引外資，實行環保投資退稅；在內、外資企業所得稅的有關政策中，對于企業采用先進環保技術改進環保設備、改革工藝、調整產品結構所發生的投資應給予稅收抵免；對于環保產品在出口政策上給予稅收支持等等。

4、稅收政策的制定要致力于促進再生資源業的發展

再生資源業不僅有利于環境保護，而且電有利于資源使用效率的提高。我國現行的增值稅對再生資源業利用廢舊物資允許按10％作進項抵扣，在一定程度上促進了再生資源業的發展。今后，在綠色稅收政策的制定上，還應進一步促進廢舊物資的回收和利用。

5、適當拓寬資源稅的征收范圍

我國現行資源稅征收范圍過窄，僅對礦產品和鹽類資源課稅，起不到全面保護資源的作用。因此，我國資源稅的征收范圍應盡可能包括所有應該給予保護的資源。把礦藏和非礦藏資源列人其中。并且對非再生性、非替代性、稀缺性資源課以重稅，以擴大資源的保護范圍。可將土地使用稅、土地增值稅并人資源稅中，使資源稅制更加規范、完善，以進．一步促進我資源的合睬護和開發。

6、稅率的確定要有助于扶持企業的成長

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論文摘要：伴隨世界經濟的高速發展，環境問題越來越突出，綠色稅收與我國經濟可持續發展密切相關。本文在借鑒西方國家綠色稅收制度的基礎上，分析了我國現行稅收制度中對環境保護規定的不足之處，提出了應建立完善的綠色稅收制度的具體對策。

當今，伴隨世界經濟的高速發展，全球自然環境不斷惡化，環境保護問題日顯突出，因此可持續發展戰略已成為國際社會的共識。可持續發展是一種從環境和自然資源的角度提出的關于人類發展的戰略和模式，它強調人類經濟活動要與自然環境相協調，是指在不犧牲未來幾代人需要的情況下，滿足當代人需要的發展，是一種長期穩定的發展，由此達到現代和未來人類利益的和諧統一。可持續發展的重要標志是資源的永續利用和良好的生態環境。經濟決定稅收，稅收又反作用于經濟，稅收收人的可持續增長與國民經濟的可持續增長是相輔相成的。我國是一個發展中大國，同樣存在著經濟增長與環境保護的矛盾，而要解決這一矛盾，建立和推行綠色稅收制度是其有效途徑。如何建立綠色稅收制度，以保護和改善我國的環境，促進國民經濟的可持續發展，已成為我國稅收理論界面臨的一個重要課題。

一、綠色稅收制度的定義及西方國家的綠色稅收制度實踐

(一)什么是綠色稅收制度

二十世紀五、六十年代，西方發達國家出現了嚴重的環境污染危機，引起了人們對環境保護工作的極大重視。隨著環境問題的日益惡化，一些具有環保特點的經濟概念，諸如綠色國民生產總值、綠色會計、綠色營銷、綠色稅收等相繼出現。這些“綠色”概念，不僅反映了人們對環保的重視程度，而且更重要的是將環境資源的消耗與補償納入經濟范疇，從而有利于環境問題的解決。“綠色稅收”一詞的廣泛使用大約在1988年以后，《國際稅收辭匯》第二版中對“綠色稅收”是這樣定義的：綠色稅收又稱環境稅收，指對投資于防治污染或環境保護的納稅人給予的稅收減免，或對污染行業和污染物的使用所征收的稅。從綠色稅收的內容看，不僅包括為環保而特定征收的各種稅，還包括為環境保護而采取的各種稅收措施。

1975年3月3日歐共體理事會又提出，建議公共權利對環境領域進行干預，將環境稅列人成本，實行“污染者負擔”的原則。九十年代初期以來，經合組織成員國在環境政策中運用經濟手段得到了很大的發展。在這些經濟手段中，環境稅的運用得到越來越廣泛的支持。在歐美一些國家通過改革調整現行稅制，開征對環境有污染的環境稅(包括廢氣稅、水污染稅、固45／液體廢物稅、噪音稅)，實行對環境改善的稅收優惠政策等，使稅收對改善環境做出了較大的貢獻。據經合組織的一份報告顯示，美國對損害臭氧層的化學品征收的消費稅大大減少了在泡沫制品中對氟里昂的使用，汽油稅則鼓勵了廣大消費者使用節能型汽車，減少了汽車廢棄物的排放。二十世紀九十年代，雖然美國汽車使用量增加，但其二氧化碳的排放量卻比70年代減少了99％，而且空氣中的一氧化碳減少了97％，二氧化硫減少了42％，懸浮顆粒物減少了70％。通過實施環境稅收和其他努力，美國確實已經實現了環境狀況的根本好轉，環境質量明顯提高。因此，人們把以環境保護為目的而采取的各種稅收措施形象地稱為“綠色稅收”。

(二)西方國家“綠色稅收”制度的實踐

西方國家的“綠色稅收”主要有三類：一是對企業排放污染物征收的稅，包括對排放廢水、廢氣、廢渣等的課稅。如英國、荷蘭、挪威等征收二氧化碳稅，美國、德國、日本征收二氧化硫稅，德國征收水污染稅；二是對高耗能高耗材行為征收的稅，如德國、荷蘭征收的油稅，美國、法國征收的舊輪胎稅，挪威征收的飲料容器稅等；三是對城市環境和居住環境造成污染的行為稅，如美國、日本征收的噪音稅和工業擁擠稅、車輛擁擠稅。

目前世界上綠色稅收制度的建立處于前列的主要國家有美國、荷蘭和瑞典。美國的“綠色稅收”制度包括對產生臭氧的化學品征收的肖費稅、對汽油的征稅，對與汽車相關的其它征稅、開采稅、對固體廢物處理的征稅等。美國無論在聯邦層次上，還是在州層次上對環境稅收越來越重視，從現有的環境稅收的實施效果來看，它們的作用是顯著的。荷蘭特別為環境保護目的而設計的稅收主要包括燃料稅、噪音稅、垃圾稅、水污染稅、土壤保護稅、地下水稅、超額糞便稅、汽車特別稅、石油產品的消費稅等。瑞典的“綠色稅收”包括對燃料征收的一般能源稅；對能源征收的增值稅、二氧化碳稅、二氧化硫稅、電力稅；以及對化肥、電池等的征稅等，已經占到稅收體系的重要部分。其環境稅的核心是對能源的征稅，而對能源的征稅是從多方面來進行的，目的主要在于通過征稅使能源的消費水平下降，并促進技術革新。

二、我國綠色稅收的現狀分析

(一)我國現行稅收制度的缺陷分析

我國現行的一些有關環境保護的稅收政策與措施，主要是為鼓勵企業有效利用資源和綜合回收“廢棄物”而制定的。雖然也有助于環境保護，但更主要的還是出于經濟目的。這些措施包括：對“三廢”企業的稅收減免；對節能、治污等環保技術和環保投資的稅收優惠；限制污染產品和污染項目的稅收措施；促進自然資源有效利用的稅收優惠等。但是，與經濟發展的速度相比，我國的稅制嚴重滯后環境保護的需要，存在明顯的不足。主要表現在：

1、未形成規范綠色稅收制度

現行稅制沒有就環境污染行為和導致環境污染的產品征收特定的污染稅。目前國家治理環境污染，主要是采取對水污染征費，對超過國家標準排放污染物的生產單位征收標準排污費和生態環境恢復費，這種方式缺乏稅收的強制性和穩定性，環保成果難以鞏固和擴大。我國現行稅制中缺少以保護環境為目的的專門稅種，稅收對環境保護的作用主要靠分散在某些稅種中的稅收優惠措施來得以實現，這樣既限制了稅收對環境污染的調控力度，也很難形成專門用于環保的稅收收人。

2、各稅種自成體系，相對獨立

現行稅制中對土地課征的稅種有城鎮土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅等，各稅種自成體系，相對獨立。一方面稅種多，計算復雜，給征納雙方帶來許多麻煩；另一方面稅制內外有別，不利于經濟主體在市場經濟條件下公平競爭。在保護自然資源方面，現行的資源稅也很不完善。

3、稅收優惠形式單一

我國稅制中對綠色產業的稅收優惠項目較少，且不成體系。主要是涉及增值稅、消費稅和所得稅中減免項目。為了環保而采取的稅收優惠措施的形式過于單一，僅限于減稅和免稅，缺乏針對性和靈活性，影響了稅收優惠的實施效果。

(二)我國現行的環境保護措施

我國現行稅制中的環境保護措施主要包括：

1、增值稅：對原材料中摻有不少于30％的煤研石等廢渣的建材產品和利用廢液、廢渣生產的黃金、白銀在一定時期內給予免稅優惠。

2、消費稅：對環境造成污染的鞭炮、煙火、汽油、柴油以及摩托車、小汽車等消費品列人征收范圍，并對小汽車按排氣量大小確定高低不同的稅率。

3、內資企業所得稅：規定利用廢液、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進行生產的企業，可以在5年內減征和免征企業所得稅。

4、外商投資企業和外國企業所得稅：規定外國企業提供節約能源和防治環境污染方面的專有技術所取得的轉讓費收人，可減按10％的稅率征收預提所得稅，其中技術先進、條件優惠的，可給予免稅。此外，我國現行的資源稅、城鎮土地使用稅、土地增值稅等稅種也對保護環境不受污染、提高資源的使用效率、實現可持續發展有積極的作用。應當肯定，這些稅收政策在減輕和改善我國環境污染，保護自然資源方面確實起到了一定的作用。

三、構建我國綠色稅收制度的定位原則

建立綠色稅收制度，既符合我國環境政策目標和以人為本的科學發展觀，又能通過征稅為治理污染提供所需資金，并減少污染造成的損失，因此，建立我國綠色稅收制度是十分必要的。其定位原則是：

1．以國情為本

建立并完善我國的環保稅制，當然要借鑒國外的成功經驗，但應以我國的基本國情為本，建立適合自身發展的環保稅制，而不能盲目照抄照搬他國做法。

2．公平與效率相協調

環境保護稅應該體現出“誰污染誰治理”的原則，對造成環境污染，破壞生態平衡的企業和個人征稅。同時，環保稅應在生產者與消費者之間進行合理、有效的分配，以提高效率，更好地治理環境。

3．依法征收

在以前與環保相關的稅收征收上，經常出現“人情稅”和地方保護主義的干擾。在新環保稅制中，應體現對破壞環境的企業和個人必須依法征收的原則。

4．專款專用。

稅款專用是環保稅充分發揮作用的一個重要條件。應當把稅收用于政府承辦的環保設施和重點環保工程上。同時，又要為環保科研部門提供科研經費，用科技手段來加大環保的力度。

四、構建我國綠色稅收制度的幾點建議

我國建立綠色稅收制度的基本思路是：在進一步完善現行保護環境和資源的稅收措施的基礎上，盡快開征環境保護稅，使其成為“綠色稅收”制度的主體稅種，從而構建起一套科學完整的“綠色稅收”制度。

1、變排污費為環境保護稅

首先，應將已經實行的。稅收具有強制性、固定性、無償性的特征，比收費更具有約束力。而且稅收由稅務機關統一征收，征收成本也比收費低。同時環境保護稅收人將作為財政的專項支出，有嚴格的預算約束，可以保障寶貴的環保資金的使用效率。因此，在排污等領域實行費改稅已勢在必行。這有利于稅收政策措施在促進可持續發展方面發揮應有的作用。具體的措施包括：將二氧化硫排放費、水污染費、噪音費分別改為二氧化硫稅、水污染稅和噪音稅。其次，對一切開發利用環境資源的單位和個人，按其對環境資源開發、利用程度和對環境污染破壞程度征收環境保護稅。具體設計是：以排放“三廢”和生產應稅塑料包裝物的企業、單位、和個人為納稅人；以工業廢氣、廢水和固體廢物及塑料包裝物為課稅對象；對不同的應稅項目采用不同的計稅依據。對“三廢”排放行為，以排放量為計稅依據從量課征，對應稅塑料包裝物，則根據納稅人的應稅銷售收人按比例稅率課征；在稅率的設定上不宜按全部成本定價，以防把稅率定得過高，使得社會為環境保護付出太大的代價。此外，應將環境保護稅確定為地方稅，由地方稅務局負責征收，并且環保稅收人作為地方政府的專用基金全部用于環境保護開支。

2、改革消費稅，開征燃油稅

我國消費稅對汽油、柴油各規定了一檔稅率，以定額的方式征收稅款，在當前國際油價大幅度上升的情況下，大大減少了國家的相關稅收收人。因此，可考慮取消消費稅中對汽油、柴油的課征，對汽油、柴油、重油等在其銷售環節從價開征燃油稅，一方面控制燃油的使用，保護大氣環境；另一方面增加國家稅收收人。可適當提高含鉛汽油的稅收負擔，以抑制含鉛汽油的消費。

3、以多種稅收優惠政策引導企業注重環境保護

我國現行的有關可持續發展的稅收優惠政策應在減稅、免稅的基礎上綜合運用加速折舊、投資抵免等手段對原有政策做出完善。首先，制訂環保技術標準，對高新環保技術的研究、開發、轉讓、引進和使用予以稅收鼓勵。可供選擇的措施包括：技術轉讓收人的稅收減免、技術轉讓費的稅收扣除、對引進環保技術的稅收優惠等。其次，制定環保產業政策，促進環保產業的優先發展。如環保企業可享受一定的所得稅的減免；在增值稅優惠政策中，對企業購置的環保設備應允許進行進項抵扣，從而鼓勵企業對先進環保沒備的購置與使用；對環保沒備實行加速折舊；鼓勵環保投資包括吸引外資，實行環保投資退稅；在內、外資企業所得稅的有關政策中，對于企業采用先進環保技術改進環保設備、改革工藝、調整產品結構所發生的投資應給予稅收抵免；對于環保產品在出口政策上給予稅收支持等等。

4、稅收政策的制定要致力于促進再生資源業的發展

再生資源業不僅有利于環境保護，而且電有利于資源使用效率的提高。我國現行的增值稅對再生資源業利用廢舊物資允許按10％作進項抵扣，在一定程度上促進了再生資源業的發展。今后，在綠色稅收政策的制定上，還應進一步促進廢舊物資的回收和利用。

5、適當拓寬資源稅的征收范圍

我國現行資源稅征收范圍過窄，僅對礦產品和鹽類資源課稅，起不到全面保護資源的作用。因此，我國資源稅的征收范圍應盡可能包括所有應該給予保護的資源。把礦藏和非礦藏資源列人其中。并且對非再生性、非替代性、稀缺性資源課以重稅，以擴大資源的保護范圍。可將土地使用稅、土地增值稅并人資源稅中，使資源稅制更加規范、完善，以進．一步促進我資源的合睬護和開發。

6、稅率的確定要有助于扶持企業的成長

篇6

【關鍵詞】稅收效率；稅收經濟效率；稅收征管效率；稅收制度效率

稅收是政府依據其國家管理者的身份對社會再生產產品的二次分配，政府對社會再生產進行二次分配實質是將社會財富在私人部門和政府部門間進行重新配置，這種資源的二次配置對各社會經濟主體都將產生深遠影響，這也是評價稅收效率的重要內容。稅收效率是政府對私人部門的征稅所引起的對資源配置以及社會制度的影響，這種影響表現為稅收所引致的收入再分配產生的各種成本與效益的比較。稅收效率分析的目的在于分析稅收活動對經濟影響、稅收征管和社會制度等方面的影響。稅收效率包括稅收經濟效率、稅收征管效率和稅收制度效率三個方面內容。

一、稅收經濟效率

稅收經濟效率是從資源配置和經濟運行角度對稅收制度的考察，稅收除了使納稅人的收入減少外，還會導致納稅人在資源配置中的選擇，歪曲消費者對消費品和生產者對生產要素的選擇，這被稱為超稅負擔。稅收對社會經濟主體以及整個社會就會產生兩個方面的影響，一是由于政府課稅，經濟主體（包括企業和個人）的可支配收入減少，造成了福利損失。當然，政府課稅能帶來社會經濟福利的增加，如果國家通過稅收提供的公共產品產生的經濟效應小于給納稅人造成的經濟損失，這樣的稅收就產生了負的效應，這種負的效應屬于稅收資源配置上的超稅負擔；二是稅收對經濟運行產生的超稅負擔。稅收改變了商品的相對價格，影響了經濟主體的消費行為和生產行為，這時稅收就產生了經濟運行方面的超稅負擔。對稅收在資源配置和經濟運行方面產生的超稅負擔的分析是稅收經濟效率關注的重點。當然絕對中性的稅收是不存在的，稅收經濟效率分析的目的在于最大限度地減少稅收對市場機制的人為干擾，使市場對資源的配置發揮基礎性調節作用，而在此基礎上，把握好稅收額外負擔的量與度，有效發揮稅收對經濟的調節作用，最大程度的增加額外收益，促進經濟效率的提高。

二、稅收的征管效率

稅收征管效率是指稅收本身的效率。稅收是以國家法律法規形式征收的，代表了國家的意志。稅收征管效率也叫稅收征收效率，是指努力使稅收行政優化，最大限度地減少國家征稅對產業活動的額外負擔，以最少的征收費用或者最小的額外損失取得同樣或較多的稅收收入。稅收的征收需要大量人力資源和信息收集成本，現代稅制結構也日趨復雜，龐大的稅務機構和人員構成了稅收行政支出成本，這部分費用雖然不構成稅收的直接支出，但也間接由納稅人負擔的。

稅收征管效率是稅收效率的一個重要方面，可以從征稅成本和納稅成本兩方面來考察。征稅成本是稅務部分為取得一定數量的稅收收入所發生的各項開支，比如稅務機關的各項辦公費用和人員經費的支出、稅務部分設備的購置和日常辦公經費支出等。納稅成本指納稅人為了繳納稅款而發生的各項費用支出，例如，納稅人完成納稅申報所花費的時間和交通費用，以及雇用稅務顧問、會計師所花費的費用等。此外，由于稅制體系的復雜性和專業性，在稅收實務過程中，還存在納稅人為了合法納稅帶來的稅收遵從成本，比如為了解稅收相關法規所花費的時間和精力等。納稅人無論對稅收的遵從還是偷逃稅，都要發生對稅收法規的信息收集成本以及稅務咨詢和等成本，這些成本構成了稅收的遵行成本。相對于征稅費用，納稅費用的計算比較困難，因此，有人把納稅費用稱為“稅收隱蔽費用”。稅務機關的征稅成本和納稅人的納稅成本二者統稱為稅收成本，它代表一定時期內國家為籌措稅收收入而加大社會的全部費用或損失。稅收征管效率的高低同稅收成本的大小密切相關，現代稅收理論十分重視對征管效率的研究，信息社會到來以后，如何通過先進的信息技術提高征管效率是稅收實務界研究重點。

三、稅收制度效率

制度并不是只限于經濟，制度就是在人類社會當中人們行為的準則。人們依靠制度來衡量自己的行為，制度包括約定俗成的道德觀念，法律，法規等。在人類社會的進程中，種種現象和經濟主體的運動都有其內在發展的規律性，一個國家和地區的制度必須與之相適應，稅收制度亦是如此。

在討論地方稅收制度效率之前，借鑒制度經濟學的相關理論對制度和制度效率先進行初步分析。縱觀制度經濟學發展的相關理論，對制度的定義有不同的解釋。凡勃倫從心理學角度對制度進行界定，他認為，制度是由人的心理動機和生理本能所決定的思想和習慣形成的，因而制度不過是一種思想習慣或精神狀態。康芒斯認為，所有的社會活動主體的話動的共有原則或多或少是個體行動受集體行動的抑制，這種對一個人的行為的控制，其目的和結果總是對其他的個人有益的。在此基礎上，康芒斯提出了他的制度概念，他認為制度的實質就是“集體行動控制個體行動”。[2]

政府對資源的配置是通過制度的設計和產權安排來實現的，制度效率的高低對資源配置產生重要作用。經典作家也認為，生產力和生產關系存在辨證統一的關系，生產力決定生產關系，而生產關系又對生產關系具有反作用力，社會制度屬于生產關系的范疇，社會制度能否適應所處的生產力發展水平對生產力的發展具有發作用力。地方稅體系作為現代財政體制中的重要組成部分，必須要與一國社會經濟背景和財政管理體制相適應，地方稅效率高低對促進我國各地經濟協調發展，提高資源合理利用水平意義重大。

Douglass C.North認為，制度包括：（1）以規則和管制形式對行為施加的一系列約束；（2）檢驗行為是否偏離了規則和管制的一系列程序；（3）一系列的道德和倫理行為規范，它們定義了規則和管制可選擇的訂立方式和實施方式。上述制度框架是建立在三個基礎假設前提之上的，即，（1）個人行為假設；（2）訂立和實施作為合同基礎的規則要花費成本的假設；（3）思維形態改變最大化行為的假設。青木昌彥基于博弈理論對制度和制度變遷進行了分析。在對傳統博弈理論進行修正，在傳統博弈理論假設，博弈參與人和分析人對博弈過程的客觀結構有著徹底認識；青木昌彥放棄了傳統博弈論的假設，相反，他認為，博弈參與人對博弈過程的客觀結構只擁有有限的了解。基于此，青木昌彥將制度定義為“參與人主觀博弈模型中顯明和共同的因素――即關于博弈實際進行方式的共有信念”，當這些主觀博弈模型所導致的行動決策未能產生預期的結果，一種普遍的認知危機便會隨之出現．并引發人們尋找新的主觀模型，直到新均衡實現為止。理解制度變遷過程就等價于理解參與人協同修正其信念的方式。從這種觀點出發，我們能夠分析技術和環境變化、政治因素、法律條文、創新試驗和文化遺產等等方面在制度變遷過程中的作用，當然這―切必須在我們分析了共時性問題之后才真正有可能進行[3]。所有組織活動的原則或規則都或多或少受個人受集體行動的控制。組織本身是一種制度，也是制度的產物。在康芒斯的理論中，集體行動的種類甚廣，從無組織的習俗到有組織，如家庭、公司、控股公司、同業工會、聯邦儲蓄銀行甚至國家。所有這一切集體行動的共同特征在于個人的行動受集體行動的制約。

從上述分析分析可以看出，對制度內涵的理解我們可以概括為以下幾個方面：其一，制度是一種社會活動的規則，是由各類組織創造的，用于約束組織個人的活動規則。制度構成要素包括交易成本、產權、國家和契約等因素。制度效率的提高有賴于制度效率因素能否適度運行。制度通過提供一系列規則界定人們的選擇空間，約束人們之間的相互關系，從而減少環境中的不確定性，減少交易費用，保護產權，促進生產活動。其二，制度與人的行為、動機和心理有密切關系。漢密爾頓指出，一種制度意味著一種思維方式或某種廣為流行的、經久不衰的行動，制度根植于人群的習慣或風俗。從根本上看，傳統意識形態對制度創新的作用就在于人們的制度選擇總是基于一定的價值判斷或價值觀念，而人們的價值觀念總是受他們的文化傳統所制約和影響的。作為組織中的個人的行為必須在既定的制度框架內活動的。經典作家認為，經濟基礎決定上層建筑，有什么樣的生產力，就應該有一定的生產關系與之想適應。所以決定上層建筑（包括制度）在內的應該是生產力因素。但在生產力與生產關系的辨證統一關系中，離不開人的主管選擇，所以馬克思說“人是生產力中最具有決定性的因素”。制度作為人主觀選擇的產物必然要受到人主觀思維的影響，與人的心理有密切關系，因此制度有正式制度和非正式制度之分，非正式制度是人們在長期交往中無意識形成的具有持久的生命力，并構成代代相傳文化的一部分，可統稱為意識形態，包括價值信念、倫理規范、道德觀念、風俗習慣等。西方經濟學建立在人的經濟人理性選擇基礎上，人的動機和心理行為的目的是為了追求最大化效用，但人對個人最大利益的追求是建立在一定規則制約背景下的，這些制度的約束是社會有序運行的必要前提。其三，制度是一種公共產品。制度是為一定的組織內全體人員制定的，而不是為某一個個人服務的，制度是一種公共規則，盡管在制度的某些階段，制度只為少數人設定，但大多數情況下，制度的依從少數服從多數的運行原則，因此，制度與一般公共品不同，制度具有排他性的原則。

地方稅收制度是基于財政分權理論對政府間財政關系的一種制度安排，對地方稅制度效率的研究也應該從制度經濟學角度研究不同地方稅制變遷帶來的交易成本與效益的對比變化。稅收的制度效率是指稅收在社會公平、道德倫理、經濟可持續發展建設等方面所體現出來的效率。現代社會中，中央與地方政府間的財政關系實際上是一國政治體制、歷史文化等因素綜合影響的結果，地方稅制度效率的定性研究可以從制度層面找到促進一國地方稅效率提高的途徑。

參考文獻

[1]凡勃倫,蔡受佰譯.有閑階級論[M].北京:商務印書館,1964,139.

[2]康芒斯.制度經濟學(上冊)[M].北京:商務印書館,1962,90.

篇7

關鍵詞：稅收效率；超稅負擔；經濟效率；稅收效率演進

中圖分類號：F810.42　文獻標識碼：A　文章編號：1003-7217(2009)01-0069-05

對效率的研究構成了西方經濟學的主要內容，薩繆爾森甚至說：“效率是經濟學所要研究的一個中心問題(也許是唯一中心問題)”。亞當?斯密以來西方經濟學家一直非常關注稅收效率問題，稅收效率原則成為稅收原則中的一個最基本原則之一。近年來我國稅收總量增長迅速，平均增長幅度甚至超出GDP的增幅，稅收活動在市場經濟中發揮著越來越重要的作用，稅收效率問題引起了財稅理論和實務界的廣泛關注。如何建立公平優先、兼顧效率的稅收理念，通過稅收政策向各類群體提供優質公共品，是科學發展觀下稅收效率研究的重要內容。目前，理論界對稅收效率還存在種種認識誤區，將稅收效率擴大到經濟效率的范疇或者將稅收效率狹義地理解為稅收征管效率。基于此，本文擬對稅收效率發展思想和理論前沿進行系統梳理和介紹，在此基礎上提出當前稅收效率研究的著力點和努力方向。

一、經濟效率是稅收效率的理論前提

稅收作為國家以強制力實施的收入再分配的手段，在其發展演變中也一直存在著公平和效率的權衡。對稅收效率的最初探究是從人們追求經濟效率開始的。

經濟效率是指資源分配的效率，對經濟效率的理解有不同的解讀。意大利經濟學家維弗雷多?帕累托最早提出了帕累托最優(Pareto Optimality)這個效率概念，帕累托最優是指資源分配的一種理想狀態，假定固有的一群人和可分配的資源，從一種分配狀態到另一種狀態的變化中，在沒有使任何人境況變壞的前提下，使得至少一個人變得更好，這就是帕累托改進或帕累托最優化。要實現帕累托效率，必須滿足生產者最優、消費者最優和產品組合最優的條件。阿瑟?奧肯從投入一產出的角度分析效率的含義，他說：“對于經濟學家來說，猶如工程師一樣，效率意味著從既定的投人中獲得最大的產出。”“如果一個社會能在投入不變的情況下，尋求到一種能生產出更多產品的新方法并且不減少其他產品，那么它的效率就有所提高”。無論是帕累托還是阿?奧肯，他們對效率的解釋僅僅局限在經濟領域，其實，效率不能僅局限于經濟領域，社會制度同樣具有效率高低之分。

經濟效率主要針對社會生產的初次分配，稅收效率則主要針對社會生產的再分配環節。布坎南認為，“凡是高效率的東西也就是所有潛在有關各方對它同意的東西，不管是公然的還是含蓄的同意”。具體說，“如果沒有判斷資源使用的客觀標準用來衡量結果并作為間接檢驗交換過程功效的方法，那么只要交換保持公開，只要看不到強迫和欺詐，在這種情況中達到的同意，根據定義可以歸類為高效率的。”布坎南對效率是從“各方是否同意”角度進行解讀的，他實際上談到的是一個制度的效率，或稱為制度效率，從而將效率的外延由傳統的經濟領域拓展到了社會制度的領域。

因此，經濟效率是分析稅收效率的基礎和理論前提，將經濟效率概念引入到稅收領域后，經濟效率的外延有了很大的擴充，稅收效率可以界定為政府對私人部門的征稅所引起的對資源配置以及社會制度的影響，這種影響表現為稅收所引致的收入再分配產生的各種成本與效益的比較。稅收效率分析的目的在于分析稅收活動對經濟影響、稅收征管和社會制度等方面的影響。

二、稅收效率思想的產生與萌芽

稅收效率理論的產生是隨著西方財政實踐的發展而逐步發展的。在資本主義發展之前，稅收的作用僅僅是為國家干預提供資金，還沒有形成系統的稅收效率理論；資本主義日益發展壯大以后，隨著市場和政府規模的不斷擴大，稅收效率理論也逐步建立起來。

英國晚期重商主義者托馬斯?曼在其代表作《論英國與東印度的貿易》中將稅收原則概括為三條，即交換原則、節約原則和民主原則。托馬斯?曼的稅收三原則中，交換原則和節約原則都強調資源政府配置的有效性，是對稅收效率的概括。到了16世紀后半葉，隨著法國社會的發展，反對重商輕農，提倡經濟自由和個人主義的思潮興起，重農主義的代表魁奈認為，稅收的征收應該實行單一的土地稅，他認為只有土地才能創造國民財富，對土地征稅對國家最為有利，對農民而言稅負最輕。此外，他還認為稅收負擔要適度，稅收增加部分要與國民收入增長成比例。魁奈對稅種和稅收規模的觀點是資本主義學者對稅收效率問題早期探討。

產業革命以后，西方資本主義進入一個新的發展階段。英國古典經濟學集大成者威廉?配第在《賦稅論》中提出征稅的便利原則和確實原則，他認為人民不愿意納稅是因為“強迫人民在一定時期用貨幣繳納稅款，而不允許人民在最適宜的季節用實物繳納”，“征收權含糊不清，模棱兩可”；后來，亞當?斯密在《國賦論》中，將稅收原則概括為四條，其中確實原則、便利原則和最少征收費原則，這是對稅收效率的第一次系統闡述，標志著早期西方稅收效率思想的正式形成。他認為“征收費最少”應該是“一切賦稅的征收，須設法使人民所付出的盡可能等于國家所收入的。”，后來的學者將他的這一思想進一步歸納為稅收對納稅人的超稅負擔、稅收遵行費用和稅務行政費用三原則。亞當?斯密之后的古典經濟學派中，薩伊從宏觀稅負和稅率角度對稅收效率進行研究，認為稅收是社會財富從私人部門向公共部門的強制性轉移，如果這部分社會財富被政府部門消耗了，就使社會受害。從賦稅有害論出發，薩伊主張減稅，賦稅應該在最小程度上妨害再生產，并實現最適合稅率。西斯蒙第則認為，稅收效率體現在負擔輕、手續簡便和自覺繳納性強等方面。早期學者對稅收效率的探討為后來稅收效率理論奠定了基礎。

三、20世紀以來稅收效率思想演進

進入20世紀以后，稅收效率思想在經濟效率基礎上得到全面發展，公共部門經濟學者在稅收經濟效率、稅收超稅負擔、稅收征管效率和稅收制度效率等方面全面發展了稅收效率理論。

(一)稅收經濟效率由國家干預走向適度干預

稅收經濟效率體現為稅收對經濟持續穩定增長的影響。20世紀30年代，伴隨著資本主義世界大規模經濟危機，資本主義市場經濟制度及其自動調整機能受到了挑戰，凱恩斯學派主張政府干預的觀點逐漸獲得西方各國的認同。凱恩斯學派認為稅收

是政府調節經濟的一個重要的宏觀政策手段，稅收具有自動穩定器作用和相機抉擇的功能。包括稅收理論在內的凱恩斯宏觀調控理論是西方國家在戰后相當長時期內進行宏觀經濟調控基本理論。在這一時期，稅收效率主要側重研究稅收對經濟持續穩定增長的調節作用，在效率與公平的權衡中，效率放在優先考慮的地位。

但是，稅收經濟效率思想并非一成不變的，上世紀80年代以后，隨著美國為首的西方主要資本主義國家逐漸走出“滯漲”，西方稅制理論進行了一系列的改革，稅收效率思想發生了很大變化，改變了凱恩斯以來稅收積極干預經濟思想，主張稅收對經濟的“適度”干預，美國稅制中大量存在的減免稅條款也得到了簡化，這也反映了政府降低稅收對經濟社會生活干預的政策意圖。通過減稅不僅可以刺激消費和投資，而且可以減少對社會經濟生活的影響，減少稅收對資源配置的扭曲，體現了稅收效率思想由國家干預走向適度干預的變化。

(二)超稅負擔分析由理論走向實證

超稅負擔是納稅人在繳納稅款之外蒙受損失的負擔，無論是消費者還是生產者，他們在繳納稅款的同時，還要承擔由于歪曲選擇而帶來的損失。對超稅負擔問題的分析采用最多的是微觀經濟分析中的均衡分析模型。該分析模型最初只提供了一個純理論分析范式，其后學者對超稅負擔分析逐漸由理論走向實證方面。哈伯格應用該均衡分析模型估計，美國1961年在420億美元的個人所得稅的稅收收入中的超稅負擔每年將近有10億美元。哈伯格模型提供了對超稅負擔測算的規范分析框架，但其單一消費者(即單一消費者可以“代表”所有消費者的消費偏好)的假設過于苛刻。

布坎南通過公共選擇模型來研究在個人投票人之間如何分配稅收負擔的問題，結論是，在民主決策過程中不論采用怎樣的投票方法，公共支出效率都取決于集體選擇。布坎南模型的運用需要我們知道那些影響需求的公共品需求彈性信息，在其研究中忽略了超稅負擔的影響。Thomas s.M.對布坎南模型中暗含的稅收制度的扭曲性進行了研究，在充分考慮了超稅負擔的影響后提出了一個新的公共選擇研究模型。他認為，由于稅收制度的扭曲作用，集體提供也會導致在私人品提供的無效性。

Richard R.H.應用一個不完全的均衡模型對美國一些商品稅的超稅負擔進行了估計，研究發現，典型商品間的替代效應的存在是造成稅收效率損失的主要根源，一般商品稅稅率越高，而且對商品的稅收豁免越多時，稅收效率越低。對于進項稅而言，價格缺乏彈性的商品有利于提高稅收效率，減少進項稅造成的超稅負擔。Richard R.H.還運用一些具體的商品數據估計出美國商品稅產生的超稅負擔大致在17％～30％范圍內。Tom Lahti考察了稅收效率激勵對芬蘭信息投資活動產生的影響，認為較高的稅收效率首先可以提高投資者的稅后收益。對稅收成本的效率估計需要考察潛在投資者的數量，但由于數據的缺乏，Tom Lahti的報告以現有的投資者數量來對全部的稅收效率情況進行估計，而全部投資者的數量可能遠不止這些現有的投資者數量，因此其對稅收效率對信息投資活動激勵作用的估計可能偏低。

(三)稅收征管效率研究中的成本一效益分析

稅收征管效率涉及稅收行政效率和稅收遵行費用的研究。稅收行政效率的研究把稅務行政行為看作為一個投入一產出過程，因而可以借用生產函數理論來對稅收征管行為進行研究。稅收行政費用包括籌集某種稅收公共部門所花費的全部成本，包括稅務人員的工資和福利支出，辦公經費支出，辦稅人員的差旅支出等。稅收遵行費用研究則是從納稅人角度對稅收征管效率進行的研究，相比稅務征管費用，稅收遵行費用在實際研究中其計量困難得多。

在美國，對稅收征管效率研究的側重由原來偏重稅收經濟效率轉向稅收經濟效率和稅收行政效率并重，但據穆斯格雷夫估計，稅收遵行費用比稅務行政費用大若干倍。

美國2002年共征收了20 927.5億美元的稅收收入，而每百元征稅成本僅為0.39美元，為1954年以來新低。Jason C，Niels V.和Milagros P.對加拿大稅收成本中的超稅負擔、稅收遵行效率和稅收行政效率進行了研究。對效率成本的測算他們采用傳統的貨幣測算方法，即以每征收1元稅收收入所帶來的成本計量(marginal efficiency cost，簡稱MEC)測算。對美國和加拿大的研究表明，消費稅和工薪稅的稅收效率成本低于資本利得稅的稅收效率成本。不同的稅種的稅收效率成本差別很大。消費稅的邊際效率成本為0.07(MEC=0.07)，而資本利得稅和企業所得稅的MEC分別是0.92和0.84。在稅收遵行效率和稅收行政效率方面，不同稅種問的稅收遵行效率和稅收行政效率仍有不同，但它們之間這方面的差距遠小于稅收效率成本在不同稅種間的差距。

在分稅制改革以來，由于國、地兩套稅務機構分立，我國稅收征稅成本率不斷上升，由分稅制前的3.12％上升到20世紀末期的8％。龐大的稅務成本支出造成了機構臃腫，稅務行政效率低下，加大了納稅人的負擔。錢淑萍實證研究了我國人均征稅額和征稅人員數量間的數量關系，研究表明，隨著稅務人員數量的增加，人均征稅額也逐漸增加，但到一定的數值以后，人均征稅額逐漸下降，說明稅務機構必須配備一定的稅務人員，才能保證稅務機構的正常運轉，稅收收入才能足額上繳。具體地，當人員增加到120人時，人均征稅額達到最高點，此時征收效率最高。周建軍，王韜運用Cobb―Donglas生產函數對我國稅收收入和稅收投入關系進行了研究0。通過OLS估計，二人得出我國全國范圍內的稅收收入效率表達式為Y=0.01542K0.77608 L0.16963，模型數據表明，提高稅收行政效率最有效的途徑是提高稅務行政費用投入，如采用先進的信息化技術等。在實際經濟環境中，稅收收入的影響因素比較復雜，除了稅收行政費用投入和稅務人員投入外，還與一國國民經濟發展水平和稅制因索有較大關系，這些變量隨時間和地區不同發生很大的變化，僅以某年的數據得出我國稅收行政效率問題的相關結論從理論上是不可靠的。

(四)稅收制度效率方面注重對社會環境影響的研究

資本主義經濟發展過程中，人們認識到了市場存在的種種缺陷和政府干預的必要性。早期制度經濟學的奠基者凡勃倫把制度歸結為在人們的主觀心理的基礎上產生的思想和習慣，制度不是組織結構，制度本身就是由大多數人普遍接受的固定的思維習慣所組成的。康芒斯認為經濟關系的本質是“交易”，社會是由無數種交易所組成的一種有機的組織。交易雙方在交易過程中的利益沖突只有依靠法律制度才能解決。所有權構成了制度經濟學的基礎。他還特別重視國家和法律的作用，提出了以國家和法律機構作為一切交易契約的公正的仲裁人，依靠法律來管理經濟的主張。新制度經濟學代表人

物諾斯認為，制度是一個社會游戲的規則，或更正式地說是人為設計形成人們之間相互交易的約束。制度是由社會認可的非正式約束(如行為規范，習俗，自愿遵守的行為準則)、國家規定的正式約束(如規則，法律，憲法)及它們的實施機制所構成的

制度經濟學派對制度的研究對于研究稅收制度具有重要借鑒意義。制度是管理國家和社會的“規則”，而這個“規則”影響績效評估正是稅收效率研究所要關注的重點。具體而言，稅收的制度效率是指稅收在社會公平、道德倫理、經濟可持續發展等方面所體現出來的效率。現代社會中，稅收已經不僅僅是財政收入的一種形式，被賦予了更多的職能，稅收在收入分配、經濟穩定發展以及促進社會道德倫理建設等方面也發揮著重要的作用。例如，通過對部分奢侈品和不可再生資源征收消費稅和資源稅可以引導人們健康的消費習慣，培養社會節約資源、愛護環境等良好的社會風氣。總之，稅收對社會分配公平、經濟協調發展以及社會良好風氣的形成起著重要作用。

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（佳木斯大學經濟管理學院，黑龍江 佳木斯 154007）

摘　要：近年來，伴著政府經濟政策的不斷調整和改進，我們國家的稅務會計與財務會計的差異性日益增大。我國的稅務會計模式存在的財稅分離模式不完善、稅收制度改革滯后于會計制度改革、稅務會計只是財務會計的簡單附屬、納稅調整項目繁瑣復雜問題，并提出調整適度分離稅款稅收會計制度、完善稅務會計并重會計體系、適時制定我國增值稅會計準則完善我國的稅務會計模式、制定以資產負債表債務法為主體的所得稅會計準則的策略。

關鍵詞 ：稅務會計模式；財稅分離模式；會計環境

中圖分類號：F230文獻標志碼：A文章編號：1000-8772（2015）10-0113-02

收稿日期：2015-03-20

作者簡介：李賀（1992-）女，黑龍江省齊齊哈爾人，本科，會計學；王海東（1973-），女，黑龍江省林口人，佳木斯大學經濟管理學院。

會計模式是反應各種會計要素基本特征及其內在聯系與結構形成的有機整體，是對一定社會環境下會計活動的各種要素按照一定邏輯進行的總體描述。會計模式是一個集合或整體的概念，他并不是反應會計活動中某一個或幾個要素的細小概念，而是反映會計活動中各要素內在聯系及本質特征的概念。我們必須將會計模式限定在一定的社會環境中進行深入的研究和分析，因為會計模式的形成和發展是離不開社會環境的，日常活動中，會計對社會環境是有著深深地依賴。如果不在一定的社會環境中分析和研究，就很難準確理解會計事物的本質特征。

一、稅務會計基本理論概述

（一）稅務會計的概念

稅務會計是進行稅務籌劃、稅金核算和納稅申報的一種會計系統。稅務會計是財務會計和管理會計的自然延伸，這種自然延伸的基礎條件是稅收法規在不斷改革與完善中日益復雜化，在我國，由于各種各樣的原因，使大多數企業中的稅務會計并沒有成為一個相對獨立的會計系統，還沒有真正從財務會計和管理會計中延伸出來。

（二）稅務會計主要內容

稅務會計主要從事兩方面的活動：稅務會計的核算，從稅務活動核算的內容來研究，我國企業主要是從事與稅種有關系的稅務會計活動；根據目前的稅制，稅務會計核算大體內容有：流轉稅會計、包括消費稅會計、增值稅會計、營業稅會計等所得稅會計、其他稅會計、有資源稅會計、房產稅會計及關稅會計等，其中所得稅會計、增值稅會計是我國稅務會計內容中的重要部分。

二、我國的稅務會計模式存在問題

近年來，我國不斷對財務會計制度與稅收法規進行一系列的改革和完善，在新的會計制度和稅收法規中，不難看出會計原則和稅法在處理某些經濟活動中保持著各自相對的獨立性和相分離的原則。我國應選擇混合模式同時強調稅務會計與財務會計的協調發展，因為我國是社會主義市場經濟體制，政府參與著我國經濟活動，同時也發揮著市場經濟的調節作用

（一）財稅分離模式不完善

我國稅務會計是在財務會計的不斷發展中慢慢演變而來，稅務會計與財務會計都屬于同一科學范疇，即會計科學。但是二者又存在著明顯的差異，財務會計能夠方便信息使用者在實際經濟活動中作出決策，是以會計準則為先導；而稅務會計是為了方便相關稅務部門征收稅款，是以稅法為依據。

（二）稅收制度改革滯后于會計制度改革

稅收制度改革仍然滯后于當前會計制度改革，很多時候，在出現新的經濟業務或會計政策變更之初，相關政策已經在會計處理方面做出了規定，但稅務上面的處理卻沒有具體措施，即產生了時間上的差異。例如稅務制度還沒有明確規定是否可以計入成本費用或確認為收入時，會計制度己明確規定可以計入成本費用中，并且在比例和限額上沒有限定，這種時間差導致了會計政策與稅收政策間的負差異出現，也體現了稅收制度改革滯后于會計制度的改革。

（三）納稅調整項目繁瑣復雜

資產計稅基礎和負債計稅基礎在核算過程中要調整的差異內容涉及收入、財務費用、營業外支出、營業成本、營業費用、管理費用、投資收益等利潤表項目中幾乎全部的內容，與此同時也與關聯方交易、資產負債表、會計差錯更正等各種會計業務息息相關。在進行納稅調整時也相當復雜，核算繁瑣，有些差異不僅企業納稅人員不能準確理解，就連稅務部門和專業稅務機構人員也不能正確操作，這不僅影響了稅款的征收，也增大了征納雙方的成本，顯然違背了稅務 制度改革的初衷。這時，會計人員如果強求會計準則會影響會計信息的質量，那么兩者相互牽制，更無法兼顧的情況便會出現。

（四）稅務會計只是財務會計的簡單附屬

從目前來看，我國企業只是設置一般的會計人員而缺乏專業的從事計征稅款的稅務會計人員，這些會計人員對稅務會計知識缺乏全面系統的了解而不能細致的進行稅務會計核算，從而在納稅申報和稅款核算上缺乏經驗。

三、完善我國的稅務會計模式的策略

（一）調整適度分離稅款稅收會計制度

當企業發生某項經濟業務時，按照稅收法規與會計制度對該項業務的處理無法達成一致是，企業應該按照財務會計規定的方法計算收入與支出，同時也要按照稅法規定調整相應的應納款項。企業為了簡化核算成本，在財務會計與稅務會計相分離的基礎上，在制定稅收法規和會計規范時，既要充分體現稅收法規的要求，符合國家的利益需要，又要遵循“相互靠近”的協調原則，令會計制度與稅法盡量相互靠近協調統一；以會計制度計算的收入與利潤作為計稅依據，而產生差異時，要主動按照稅收法規進行相應調整，即我們要采取外在調整為主，同時兼顧內在遵循的處理方式；在企業的經濟活動中，會產生一些對所得稅的征收管理和稅收收入的征收影響不是很大的業務，對于這些經濟業務，我們可以保留少量必要的不一致，盡可能大體上在會計制度和稅收制度中保持一致。目前初步實現了財務會計與稅務會計的分離，即企業根據相關的財務會計規定計算的利潤，在按照稅法的規定進行相應的調整后，才作為應納稅所得額計算繳納所得稅。接下來，要進一步完善稅務會計和財務會計則要通過對會計與稅制的不斷探索和改革。

（二）完善稅務會計并重會計體系

從稅收體制上來說，我國屬于復合稅制。稅務會計和財務會計既具有內在一致性和相互依存性，又由于目標職能的不一致，存在分離的趨勢。但隨著企業所得稅和個人所得稅的不斷改革和完善，所得稅在國家稅收比重中占據了越來越大的部分。同時，在我國的稅收收入中，流轉稅也占據了很大一部分比重。所以我國應建立以流轉稅會計和所得稅會計并重的稅務會計體系。

（三）適時制定我國增值稅會計準則

我國增值稅法規不斷完善，增值稅會計大致上形成了自己的獨有的體系，會計處理也逐步規范，。我國在制定增值稅會計準則時，必須時刻考慮一般納稅人和小規模納稅人，因為我國在創建增值稅時就將納稅人分為這兩種，這也使得我國的增值稅及其會計處理具有獨特性。正確認識增值稅會計并制定一套適合我國經濟狀況、嚴謹規范的增值稅會計方法、行為理論已成為必要。稅務會計和財務會計既具有內在一致性和相互依存性，又由于目標職能的不一致，存在分離的趨勢。因此，，應特別強調稅收法規與會計制度的適度分離和必要協調。即當會計制度與稅收法規與對企業發生的某些經濟業務的處理有所不同時，企業應按財務會計規定的方法計算相應的會計收益，同時按具體稅法要求調整應納稅所得額。國家在制定稅收法規和會計規范時，在財務會計與稅務會計適度分離的基礎上，還應該做到稅收法規與會計制度的相互協調，既保持各自的獨立性，又有利于各自的實務操作

（四）稅收法規與會計制度的適度分離和必要協調

隨著世界經濟的快速發展，會計國際化已經成為會計發展的必然趨勢。從某些層面上看會計是一門通用的商業語言，因其獨有的技術性，使會計在一些基本原理和方法上并不因為國家和地區之間的差別而有所不同。而會計的社會屬性又使得會計準則在各國間不可能完全一樣。會計的技術性和社會屬性決定了會計模式的本土化與國際化是共存的，而且是相互促進相互滲透的。兩者在矛盾中不斷磨合滲透，相互協調，最后逐漸趨于一致，但這個過程也是非常漫長的。因此，我國在稅務會計模式的選擇上，在考慮國際化的同時更要適當顧及我國的客觀現實，了解我國經濟形式，注重實質，選擇合適稅務會計模式，否則難以得到我國的廣大會計人員認可，而且也未必能得到國際同行的理解和接受。目前各國稅務的客觀環境千差萬別，因此，就不存在固定的模式選擇。鑒于以上對我國稅務會計模式的客觀環境的分析，即結合我國國情同時在財務會計與稅務會計適度分離的基礎上，在某些具體層面還要相互協調。

參考文獻：

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[5] Werlhof，John Construction Accounting & Taxation 2013-6 Pro-Quest期刊.

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一、旅游稅概念的界定

旅游稅收是指一國政府對旅游者和旅游商品及服務的提供方規定的稅收制度（當然，也包括某些具有稅收性質的“費”）。旅游稅收是一個集合體概念，里面包含有各種各樣的具體稅種。由于不同國家具有不同的旅游稅收制度，所以，各個旅游稅種的名稱也不一樣。實際上，大多數國家的旅游稅收都包括旅游商品稅、旅游所得稅、旅游財產稅以及特定旅游稅這樣幾大類。相對于一些旅游發達的國家與地區而言，我國對旅游稅的理論與實證研究起步較晚，且旅游稅沒有一個統一的概念，因為在我國現行稅法中，旅游業涉及的稅種主要有營業稅、消費稅、城市維護建設稅、城鎮土地使用稅、房產稅、車船稅、企業所得稅和個人所得稅等，基本上包含了我國現行稅制中的大部分稅種。因而說到“旅游稅”，在我國范圍內“，旅游稅”并不是一個獨立的稅種，我國對旅游業的稅收是滲透在如上所述各個稅種中的。而縱覽世界各個國家和地區，旅游業稅收的含義和范圍也不盡相同。

二、四川省旅游業的現狀

從全國來看，四川是一個旅游資源非常豐富的省份，旅游資源得天獨厚，從高原、山地、峽谷到盆地、丘陵、平原，從江河湖泊到溫泉瀑布，從巖溶地區到丹霞地貌，雄秀奇幽，風光旖旎。九寨溝一黃龍、峨眉山—樂山大佛、都江堰—青城山等被聯合國教科文組織列入世界自然文化遺產名錄。此外，四川歷史文化底蘊深厚，從古代水利工程、古鎮民居到名人故居，從寺廟道觀、石刻壁畫到現代藝術博物館，從史前遺址到現代建筑風貌，歷史悠久，文化燦爛。汶川地震中，四川的一些旅游資源遭到了一定的破壞，并且來川的旅游人數在此之后急劇下滑。比如在地震中基本未受到損害的峨眉山景區，在震前日均的接待人數超過萬人，震后曾一度出現一天28人游山的窘境。值得慶幸的是，四川世界遺產旅游核心資源和產品在此次地震中基本未受到損害，震后不久均已重新對游客開放，且現在已基本恢復到震前的接待水平。地震雖然給四川旅游造成了很大影響，但同時地震也形成了一些新的特色旅游資源。

三、當前四川旅游稅收政策存在的問題

近年來四川省出臺了一些稅收政策與法規來促進旅游業的合理發展，也取得了一定的成效。但因為發展旅游的時間畢竟較短，因此在稅收政策的制定與征管過程中存在一些問題，主要表現在以下幾個方面：

1、旅游稅收優惠方式過于單一如前面所述，當前旅游稅包括的內容豐富，但現在四川旅游業可享受的稅收優惠主要集中在企業所得稅的減免方面，而對于一些關于旅游業發展的稅種如營業稅優惠措施運用卻很少，適用面也很窄，只對一些與旅游相關的文化領域—紀念館、博物館、文化館、美術館、展覽館、書（畫）院、圖書館、文物保護單位舉辦文化活動的門票收入，宗教場所舉辦文化、宗教活動的門票收入免征營業稅，其他類型旅游企業營業稅均沒有任何優惠。而在營業稅中，一般的營業稅的稅率都較低，但娛樂業很高，娛樂業中除了保齡球與臺球為5%外，其它經營的娛樂項目如歌廳、舞廳、音樂茶座等都是20%的稅率。這樣，勢必會加大旅游企業的負擔，而做為旅游企業又會將此費用轉嫁到旅游消費者的身上，依照稅收的替代效應，會減少旅游者的消費，其最終結果便是旅游稅收的減少，即產生了稅收的負效應。稅收的減少，最直接的影響就是各地在開發旅游資源的資金不足，甚至是旅游資源開發資金的來源、方式單一，從而使四川許多潛在的旅游資源優勢無法充分發揮出來，難以提升旅游業在整個國民經濟體系中的行業競爭力。

2.以費擠稅問題較突出當前四川旅游業的收費較多，已使旅游企業不堪重負了。一方面收費的項目較多，另一方面是收費的部分較多，具體而言這些主要包括兩大部分，一是旅游部門收取的各種費用和基金；二是其他部門向旅游企業攤派的各項收費，這些部門主要有質檢、衛生、廣電、勞保、公安、環保等等。這些費用一收取之后，就擠占了稅收。從旅游業的角度來看，旅游產品中涵蓋很多的公共產品，如景區和景區周邊的公路、市政設施等等。對于這些旅游公共產品的建設與維護，可以通過旅游景區對游人收取一定的門票進行補償，但這畢竟是低效率的，因此就需要政府投入財政資金才能夠保證公共產品有效配置。如果旅游收費過多，最為直接的后果就是財政資金的減少，財政資金減少就不能保證公共產品的有效配置，那么旅游環境也不能得到良好的改善，這勢必會影響到旅游業的可持續發展。

3.旅游業稅收征管難度大當前四川旅游企業中存在較多問題：如發票填寫項目不規范、開票使用收據而不用正式發票、少記收入或不計收入、多列支成本費用。而旅游業務是用全部的收費減去旅游者支付給其他單位的餐費、住宿費用、交通費、門票和其他代付費用后的余額為營業額，旅游企業采用以上幾種方式，最為直接的便是會少交營業稅和所得稅。比如旅行社不能正確的填寫發票，不能準確的計算收入與代墊費用的數額，使得旅行社在費用方面大做文章，進而影響了旅行社的費用清算，還有些旅行社在與外地其他單位進行費用結算時也并不是一次一結，而是存在一次多結的怪現象，這樣的收入與費用就無法進行配比，更為確定收入設置了障礙，這就為旅游稅收征管增加了障礙。

4.地方政府促進旅游業發展的政策選擇權過小旅游稅收具有稅收的正效應，如公共物品公平有效配置依賴于旅游稅收；旅游業稅收為政府稅收收入做出巨大貢獻；合理的旅游稅收會促進旅游業的可持續發展等等。地方稅是地方政府對地方經濟發展進行調控的重要手段，但是因為各個地方的具體情況不同，所以不能所有地方都采用一致的旅游稅收政策。如果授予地方政府較大的旅游稅收政策選擇權，則地方政府可以依照各地方的特色，來合理的利用稅收政策，使其所選擇的政策能充分地為該地區的旅游業的可持續發展起到作用。從我國現階段旅游稅收的情況來看，我國政府稅務管理權限高度集中，地方政府促進旅游業發展的政策選擇權過小。省級政府只有對個別稅種起征點和稅率幅度的調整決定權，從而不利于發揮稅收因地制宜的調節功能和體現地區經濟發展的特殊性，無法實施對區域經濟的支持鼓勵或限制政策，對旅游產業結構和布局也難以實施有效調節。

四、促進四川旅游可持續發展的旅游稅收政策的相關建議

1.通過對旅游稅收政策的研究，實施旅游行業費改稅措施，切實減輕四川旅游業負擔進一步完善稅制，用相應的稅收取代政府職能部門對旅游業收取的具有稅收性質的費用項目，加快解決以費擠稅現象的發生。使費用變為稅收，形成財政資金，讓政府能夠充分投入財政資金來保證對旅游公共產品的有效配置，如對旅游公共景區和景區周邊的公路、市政設施進行改善，進而改變地區的綜合環境，同時也可以通過交通補貼、停車基礎設施補貼以及給予旅游企業投資稅收優惠，來減輕四川旅游業負擔。

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個體經營者如果開票金額加上未開票銷售額超過3萬元，就需要按3%繳納增值稅，否則就可以免稅收優惠。

稅指國家向企業或集體、個人征收的貨幣或實物：稅收、稅額、稅款、稅率、稅法、稅制、稅務等。

"稅"（又稱稅賦、稅金、稅收、賦稅、稅捐、捐稅、租稅）指政府為了維持其運轉以及為社會提供公共服務，對個人和法人強制和無償征收實物或貨幣的總稱。各國各地區稅法不同，稅收制度也不同，分類也不同，概念不盡一樣。

（來源：文章屋網 ）