企業會計基礎準則范文

導語：如何才能寫好一篇企業會計基礎準則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

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［關鍵詞］企業會計準則 煤炭企業 實施

一、煤炭企業會計的含義與特點

煤炭企業會計是以貨幣為主要計量單位，按照現行會計法規體系要求，運用一套專門核算方法，對企業的經濟活動進行連續、系統、全面的核算和監督，以真實、準確、及時地提供會計信息。煤炭企業會計是加強企業管理，促進企業提高經濟效益的經濟管理活動。企業通過會計計量、計算和登記，能及時地取得生產經營管理所必須的各種信息和數據。

煤炭企業在經營和管理上的特點，直接影響和決定了煤炭企業會計具有不同于其他行業會計的特點。 （1）分級核算。實行煤炭企業集團和所屬的各分（子）公司兩級會計核算體制。（2）各分（子）公司等生產單位單獨核算成本。煤炭生產具有一次性消耗材料少、周轉使用材料多的特點，必須有計劃地安排回收復用、修舊利廢，節約消耗，降低成本。（3）分層次的成本核算。第一層是各區隊、班組，包括采煤、掘進、機電、運輸、通風、排水等，煤炭企業集團所屬各分（子）公司，在區隊定額成本的基礎上，實行目標成本管理。

二、新企業會計準則的主要變化體現

06年財政部頒布的企業會計準則(下稱新企業會計準則)，在我國會計改革史上具有里程碑式的意義，標志著我國企業會計準則體系基本建立。但是相比以前的有了一些明顯的變化，例如：

1.首次明確了財務報告的目標。基本準則第四條規定，財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者做出經濟決策。此規定揭示了我國財務報告有兩個目標：一是反映受托經營企業管理當局的業績及受托責任的完成情況；二是為相關利益者提供決策相關的信息。前者針對當前而言，后者針對會計目標發展的方向。

隨著改革的不斷深入，煤炭企業將逐步改造成投資主體多元化的公司制企業，資本市場將成為煤炭企業融資的重要場所，為投資人提供詳實、相關的決策信息必將成為煤炭企業財務報告的另一個重要目標。

2.恢復使用公允價值計量屬性。會計計量模式包括計量單位和計量屬性?；緶蕜t中將計量單位當作會計的基本假設，即企業會計核算應以貨幣作為計量單位，這一點與現行準則一致。但新企業會計準則認可了包括歷史成本在內的五種計量屬性，恢復使用公允價值計量屬性。公允價值是金融工具最合理的計量屬性，而對于衍生金融工具則是惟一相關的計量屬性。值得注意的是，鑒于我國的實際情況新企業會計準則對公允價值計量屬性的使用采取了謹慎的態度，主要表現為使用范圍有限、使用條件較為苛刻、一旦選用公允價值計量模式，則不允許改回歷史成本計量模式等，以防止公允價值淪為企業進行調整盈余管理的工具。

3.部分資產的減值準備不得轉回?，F行會計制度規定，企業可以計提壞賬準備、存貨跌價準備、短期投資跌價準備、長期投資減值準備、委托收款減值準備、固定資產減值準備、無形資產減值準備和在建工程減值準備等八項資產減值準備，并規定，如果企業計算的當期應計提的資產減值準備金額低于已計提資產減值準備的賬面金額，應按其差額沖回多提的資產減值準備。然而，在實際運行過程中，此項規定卻成為了許多企業進行盈余管理的工具。所以，《企業會計準則第8號――資產減值》特別規定，固定資產、無形資產和對子公司、聯營公司、合營的長期股權投資等資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。

三、新時期踐行新準則的對策與建議

新時期，煤炭企業的市場競爭更嚴峻，需要踐行好新企業會計準則，制定出相應的應對措施，才能進一步開展好煤炭企業的會計工作。

1.全面貫徹好新企業會計準則。新準則的實施是一項系統工程，不僅需要財務部門自身的努力，更需要企業管理當局的大力支持和內部各部門的協調配合。因此，向企業相關部門和領導大力宣傳新企業會計準則的新理念、新內容、新變化，取得他們的理解和支持，是財務人員一項重要工作。貫徹實施好新企業會計準則，財會人員首先要加強對新企業會計準則的學習。從學習形式上看，可以采取培訓和自學相結合的方式；從學習方法上看，可以采用與舊準則對照、與國際會計準則對照的方式，同時要注意新企業會計準則自成體系，前后呼應的特點，學習的過程中要相互聯系、以達融會貫通、事半功倍的效果。

2.加強規范會計基礎工作。要結合自身實際情況，按照新企業會計準則的要求，重新設置會計科目體系和財務報表體系。為配合好公允價值計量和減值準備計提，煤炭企業財務部門應依托信息技術，與相關業務部門協調配合，在日常工作中注重搜集相關資產的市價、技術更新、自有資產的成新度、未來現金流量及貼現率等信息。重新修訂企業財務管理制度和會計核算制度，使得企業的經濟業務和事項完全按新企業會計準則的要求進行確認、計量和披露。

3.進一步完善內部控制制度。新企業會計準則的實施，提高了企業會計信息的披露要求，這就要求煤炭企業必須進一步完善煤炭企業的內部控制制度，重點要完善對外投資、工程項目、對外籌資和擔保等內部控制制度，做到防范風險、科學決策、權責結合、獎懲并舉。

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關鍵詞：周轉材料業務；準則；小企業

在近幾年的發展中，國家的一些優惠政策開始偏向于中小企業，在最近一段時間，有關小企業的優惠政策不斷增加，這就從側面反映出小企業的經濟發展已經引起了國家的注意，必須通過一些手段和方法讓小企業的經濟更好的發展，避免偏離的情況發生。對于小企業而言，周轉材料業務和《小企業會計準則》是兩個非常重要的方面，現階段的周轉材料業務在《小企業會計準則》下的會計處理工作，是為讓小企業通過一些較為簡單的工作，實現較好的經濟發展。本文就此進行一定的討論。

一、周轉材料概念

對于周轉材料業務在《小企業會計準則》下的會計處理工作來說，要想在實際的工作中獲得一個較好的效果，首先要對周轉材料的概念了解的較為清晰，從客觀的角度來說，小企業的周轉材料是小企業能夠多次使用、逐漸轉移其價值但仍保持原有形態且不確認為固定資產的各類材料。小企業的周轉材料主要包括：包裝物、低值易耗品、小建筑企業的鋼模板、木模板、腳手架等。由此可見，周轉材料能夠通過一些簡單的業務方式，提供給小企業較大的利潤，并且在時間和空間上的要求較低。

二、周轉材料核算涉及的科目

（一）“周轉材料”的科目

在近幾年的發展中，周轉材料已經成為了各個企業的必用物品，而小企業為了能夠在周轉材料上獲得更大的經濟發展，根據市場的需求和實際的社會發展情況，不斷的增加著周轉材料的科目，不知不覺間形成了一定的良性循環。就目前的情況而言，周轉材料的科目主要包括：包裝物、低值易耗品，以及小企業（建筑業）的鋼模板、木模板、腳手架等。需要注意的是，小企業持有的包裝物和低值易耗品，也可以單獨設置“1412包裝物”、“1413低值易耗品”科目進行核算。如果包裝物數量不多，則不必設置本科目，而將包裝物并入“原材料”科目核算。

（二）“材料成本差異”科目

對于周轉材料而言，在理論上，“材料成本差異”科目是用來核算小企業采用周轉材料計劃成本與實際成本的差額。由此可見，“材料成本差異”科目對于“周轉材料”業務而言，具有非常重要的保障作用，在本文中，主要對材料成本差異項目的結構進行一定的闡述，簡單來說，所謂的材料成本差異科目指的就是借方登記小企業驗收入庫材料發生的實際成本大于計劃成本差異，和出庫周轉材料實際成本小于計劃成本的差異。

三、周轉材料的會計核算

（一） 周轉材料出庫的會計處理

在進行周轉材料會計處理工作的時候，必須要遵守一定的準則，首要的準則就是《小企業會計準則》。對于周轉材料業務而言，現階段的一些方式方法并不是特別的規范，而且沒有達到《小企業會計準則》的相關要求，這就在客觀上對小企業的經濟發展造成了很大的消極影響。根據《小企業會計準則》有關規定，小企業生產、施工領用周轉材料，通常采用一次轉銷法，按照其成本，分別計入“生產成本”、“管理費用”、“工程施工”等科目的借方，以及“周轉材料”科目的貸方。銷售過程中，不單獨計價的包裝物，其成本計入“銷售費用”科目借方，以及“周轉材料”賬戶的貸方。周轉材料出庫的時候，必須做好詳細的記錄。從主觀上來說，會計處理只是一個名頭，最重要的將實際的工作做好，比方說成本、管理費用、周轉材料的科目等等，這些才是會計處理工作的重點。在將來的工作中，一定要精細化的進行。

（二）小規模納稅人的周轉材料核算

對于周轉材料業務在《小企業會計準則》下的會計處理工作而言，小規模納稅人的周轉材料核算是一個非常重要的工作環節，從客觀的角度來說，小規模納稅人的周轉材料核算與一般的核算工作有一定的不同，雖然同樣要遵守《小企業會計準則》，但在具體的工作層面，有自己的一套方式方法。比方說，小規模納稅人周轉材料的核算在一般的情況下，并不會涉及所謂的應交稅費—應交增值稅賬戶的明細賬戶，因為小規模納稅人的周轉材料在時間上和空間上具有一定的特殊性，同時在經濟效益上也與一般的周轉材料業務有一定的不同。一般情況下，小企業會設置一些賬戶，例如應交稅費—應交增值稅，這樣不僅便于核算，同時能夠將工作較好的進行。還有一個工作是沒有辦法忽略的，那就是購進周轉材料的增值稅，需要計入周轉材料成本，這種方式對于今后的工作而言，具有較大的積極意義。

四、周轉材料業務在《小企業會計準則》下的會計處理

在周轉材料業務在《小企業會計準則》下的會計處理工作中，必須對《小企業會計準則》的特點有所了解，這樣才能達到一個理想的效果。比方說，在《小企業會計準則》中，固定資產允許增值稅抵扣，與稅法保持一致。從上述的這些特點來看，《小企業會計準則》與周轉材料業務進行了良好的磨合，能夠從多方面保證小企業的利益。還有非常重要的一點就是考慮稅法規定，需要合理確定資產使用壽命和凈殘值、折舊方法。不再計提各種減值準備，也是與稅法保持一致的體現。

總結：本文對周轉材料業務在《小企業會計準則》下的會計處理進行了一定的討論，從現有的情況來看，周轉材料業務得到了很大的提升，小企業也因為這項業務獲得了較大的改變。對于《小企業會計準則》而言，也越來越完善，相信在將來的發展中，相關工作一定會達到一個新的高度。

參考文獻：

[1]司曉紅，續小紅.新舊會計準則下對子公司超額虧損會計處理的比較分析[J].財會研究，2007（08）.

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關鍵詞：小企業會計準則 政府補助 會計處理

隨著國家對小企業的扶持力度不斷加大，政府補助內容、形式等也不斷地擴大。小企業如何根據《小企業會計準則》的相關規定對政府補助的各項資金進行會計處理，是每個小企業會計從業人員所關注的。但《小企業會計準則》對政府補助的闡述比較簡要，會計處理也不是很全面，筆者擬對此進行探討。

一、《小企業會計準則》中政府補助的基本內涵

（一）政府補助的定義與特征

《小企業會計準則》第六十九條對政府補助作出明確的定義，即政府補助是指小企業從政府無償取得貨幣性資產或非貨幣性資產，但不含政府作為小企業所有者投入的資本。

政府補助具有如下特征：

1、無償性：政府向小企業提供補助屬于非互惠交易，政府并不因給小企業補助而享有小企業的所有權，小企業未來也不需償還。

2、條件性：一是政策條件，小企業只有符合政府補助政策的規定，才有資格申請政府補助；二是使用條件，小企業已獲批準取得政府補助的，應當按照政府相關文件等規定的用途使用政府補助。

3、直接性：一般而言，政府補助是小企業從政府那里直接取得的資產，包括貨幣性資產和非貨幣性資產。

（二）政府補助的基本分類

政府補助的劃分有多種標準，從與資產、收益是否相關聯，政府補助可以劃分為：

1、與資產相關的政府補助，是指小企業用于購置固定資產或無形資產的政府撥款，或者小企業用于固定資產、無形資產（如土地）專門借款的財政貼息等。

2、與收益相關的政府補助， 是指小企業與國家主管機關通過合同形式，接受國家特定的委托項目，國家按相關合同對這些項目撥付資金，用于補償小企業以后期間的相關費用或損失的， 包括撥付資金用于成本費用或對這些項目進行貼息支持，以及按規定應取得的增值稅先征后返還等。

二、政府補助的確認與計量

（一）政府補助的確認

根據《小企業會計準則》中的規定，在政府補助確認條件上，小企業需同時滿足： （1）小企業能夠滿足政府補助所附條件；（2）小企業能夠收到政府補助。

1、與資產相關的政府補助

由于政府補助對小企業的效應是長期的，因此，小企業收到與資產相關的政府補助不能直接確認為當期損益，應當確認為遞延收益，自相關資產竣工決算時起，在該資產使用壽命內平均分配，分次計入以后各期的營業外收入。相關資產在使用壽命結束前被出售、轉讓、報廢或發生毀損的，應將尚未分配的遞延收益余額一次性轉入資產處置當期的營業外收入。

確認這一原則，應當從以下幾個方面加以把握：

（1）其中所稱的“資產”主要是指購置的固定資產，也有可能是購買或自行研發的無形資產。比如，小企業自行研發的新技術并得到政府的資金支持，如果最終研發成功成為小企業的一項無形資產，小企業收到的這筆資金就屬于與資產相關的政府補助。

（2）確認的時點：通常，小企業向政府申請政府補助按照相關規定都應當經過相關政府部門審核批準。因此，小企業收到政府的補助的時間一般都發生在政府部門審批之后。

（3）確認分配的起點：為相關固定資產開始計提折舊之時或無形資產開始攤銷之時。

（4）分配方法：平均攤銷法，即分期確認法。

（5）例外原則：相關資產在使用壽命結束前被出售、轉讓、報廢或發生毀損的，應將尚未分配的遞延收益余額一次性轉入資產處置當期的營業外收入，不再繼續進行分配。

2、與收益相關的政府補助

小企業收到用于補償企業以后期間的相關費用或損失的，取得時確認為遞延收益， 在確認相關費用的期間計入當期營業外收入；用于補償企業已發生的相關費用或損失的，取得時直接計入當期營業外收入。

（1）政府補助的目的：補償小企業生產經營虧損，主要有兩種情形，一是由于小企業銷售不暢、產品積壓，收入不足以補償費用，造成小企業虧損；二是由于小企業原材料等漲價，收入不足以補償費用，造成小企業虧損。

（2）確認的時點：小企業實際收到政府補助，即收到政府以貨幣性資產和非貨幣性資產之時。

（3）政府補助惠及期間：以前期間、當期和未來期間都有可能。

（4）分配方法：一次性全部確認。

（二）政府補助的計量

從小企業會計核算的客觀要求和其會計核算人員整體職業水平考慮，為減少小企業會計人員主觀職業判斷，小企業會計準則將小企業取得的政府補助都按取得資產的性質劃分為貨幣性資產和非貨幣性資產兩類，從而簡化了政府補助的會計計量問題。

1、貨幣性資產形式的政府補助計量

《小企業會計準則》第六條明確規定，小企業的資產應當按照成本計量。因此，小企業收到的政府補助為貨幣性資產時，按實際收到的金額計量。比如：小企業收到政府撥付的財政資金。

2、非貨幣性資產形式的政府補助計量

（1）政府補助為非貨幣性資產且提供了有關憑據的，應當按照憑據上標明的金額計量。政府補助為非貨幣性資產，如該資產附帶有關文件，協議，發票，報關單等憑證注明價值的，應當以有關憑據中注明的價值進行計量。

（2）政府補助為非貨幣性資產但沒有提供有關憑據的，應當按照同類市場價格或類似資產的市場價格或評估價格進行計量。

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關鍵詞：企業會計準則；資產減值準備；會計

1 壞賬準備的會計處理

企業應當在期末分析各項應收款項的可收回性，并預計可能產生的壞賬損失。對預計可能發生的壞賬損失，計提壞賬準備。企業應當制定計提壞賬準備的政策，明確計提壞賬準備的范圍，提取方法，賬齡的劃分的提取比例，按照管理權限，經股東大會或董事會或經理（廠長）會議或類似機構批準，按照法律，行政法規的規定報有關各方備案，壞賬準備計提方法一經確定不得隨意變更。如要變更，應當按上述程序經批準，并報送有關各方備案，按照會計政策，會計估計變更的程序和方法進行處理關在會計報表的附注中說明對于壞賬的核算。

計提壞賬準備的應收款項包括應收賬款及其他應收款，企業的預付賬款如有確鑿證據表明其不符合預付賬款的性質，應當將其轉入其他應收款，并計提壞賬準備。企業持有到期收不回的應收票據，應轉作應收賬款，并計提壞賬準備，對于未到期的應收票據如有確鑿證據表明不能收回或收回的可能性不大時，也應將其轉入應收賬款并計提相應的壞賬準備。

有四種情形不能全額計提壞賬準備：“當年發生的應收款項”，“計劃重組的應收款項”，“關聯方之間的應收款項”，“無確鑿證據不能收回的應收款項”。

企業與關聯方之間發生的應收款項與企業的其他應收款項一樣，也應當在期末時分析其可收回性，并預計可能發生的壞賬損失，計提相應的壞賬準備，企業與關聯方之間發生的應收款項一般不能全額計提。

但是，如果有確鑿的證據表明關聯方（債務單位）已撤銷、破產、資不抵債、現金流量嚴重不足以及不準備對應收款項進行重組或無其他收回方式的，則對預計無法收回的應收款項也可以全額計提壞賬準備。壞賬準備的計提方法有賬齡分析法、應收賬款余額百分比法,銷售百分比法和個別認定法企業可以根據實際情況自定壞賬準備計提方法，自定壞賬準備計提比例 計提壞賬準備時，借記“管理費用”科目，貸記“壞賬準備”科目；實際發生壞賬時，借記“壞賬準備”科目，貸記“應收賬款”科目。如果發生的壞賬又收回，應借記“應收賬款”科目，貸記“壞賬準備”科目；同時借記“銀行存款”科目，貸記“應收賬款”科目，在企業中，壞賬準備的計提方法可能會發生改變。

2 存貨跌價準備的會計處理

企業應當在期末根據成本與可變現凈值孰低原則計價期末存貨，其中，成本是指存貨取得時的實際成本，可變現凈值是指在正常生產經營過程中，以存貨的估計售價減去到完工估計將要好發生的成本,估計的銷售費用以及相關稅金后的金額。

確定可變現凈值時，重點是確定存貨的估計售價。企業在確定存貨的估計售價時，應當以資產負債表日為基準，按照以下原則確定存貨的估計售價：

為執行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨，通常應當以產成品或商品的合同價格作為其可變現凈利值的計量基礎。

企業持有存貨的數量超過銷售合同訂購數量時，超出部分的存貨的可變現凈值以一般銷售價格作為計量基礎。

在期末對存貨進行計價時，如果存貨中一部分是有合同價格約定的，另一部分不存在合同價格，企業應區分有合同價格約定的和沒有合同價格約定的兩個部分，分別確定其期末可變現凈值，并與其相對應的成本進行比較，分別確定是否需要計提存貨跌價準備。由此計提的存貨跌價準備不得相互抵銷。

企業應當對存貨按單項或分類對存貨價值進行確定。如果期末存貨成本低于可變現凈值，不需要進行賬務處理，資產負債表中的存貨仍按期末賬面價值列示；如果期末存貨可變現凈值低于成本，則必須在當期確認存貨跌價損失，計提存貨跌價準備。會計期末，比較存貨的成本與可變現凈值，計算出應計提的跌價準備，如果應提數大于存貨跌價準備的已提數，應予補提；反之，應沖銷部分已提數。提取和補提存貨跌價準備時，借記“管理費用-計提的存貨跌價準備”科目，貸記“存貨跌價準備”科目；沖回或轉銷存貨跌價損失時，作相反的會計分錄。但是，當已計提跌價準備的存貨的價值以后得以恢復，其沖減的跌價準備金額，應以“存貨跌價準備”科目的余額減記至零為限。

3 短期投資跌價準備的會計處理

企業應當在期末對短期投資（包括短期股票投資和短期債券投資）進行檢查，如果短期投資發生減值，應計提短期投資跌價準備。在計提時，可以按單項投資計提，也可以按投資類別或者投資總體計提。計提短期投資跌價準備時企業可以根據自身的情況，分別采用按投資總體、投資類別或單項投資并確定計提的跌價準備。如果某項投資比較重大（例如，占整個短期投資10% 及以上），則應按單項投資為基礎計算并確定跌價準備，計入當期損益。每期期末，企業應將股票、基金、債券等短期投資的市價與成本進行比較。市價低于成本的，應當按其差額確認投資損失并計提短期投資跌價準備。當期應提取的短期投資跌價準備=當期市價低于成本的金額-“短期投資跌價準備”科目的貸方余額，如果當期短期投資市價低于成本的金額大于“短期投資跌價準備”科目的代方余額，應按其差額提取跌價損失準備；如果當期短期投資市價低于成本的金額小于“短期投資跌價準備”科目的貸方余額，應按其差額沖減已計提的跌價準備；在采用成本與市價孰低計價時，其成本應按原取得時的投資成本為基礎比較。如果短期投資持有期間獲得現金股利或利息而沖減投資成本的，則應以沖減后的新成本為作為比較的基礎。 已計提跌價準備的短期投資的價值又得以恢復時，應在原已計提的跌價準備的范圍內轉回。

處置投資時，其成本根據以下不同情況結轉： 短期投資的損益通常隨著短期投資的處置而實現。全部處置某項短期投資時，其成本為投資的賬面余額。

4 長期投資減值準備的會計處理

企業應當在期末對長期投資（包括長期股權投資和長期債權投資）按照單個項目進行檢查企業應對長期投資的賬面價值定期或者至少每年年度終了時逐項進行檢查。由于市價持續下跌或被投資單位經營業狀況變化等原因導致其可收回金額低于投資的賬面價值的，應當按其差額計提長期投資減值準備。

對于長期投資而言，可收回金額是指資產的出售凈價與預計從該資產的持有和投資到期處置中形成的預計未來現金流量的現值兩面者之中的較高者。其中，出售凈價是指資產的出售價格減去處置資產所發生的相關稅費后的余額。長期投資發生減值時，應當按照個別項目確定的減值金額，計提長期投資減值準備，并計入當期損益。

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關鍵詞：債務重組會計處理原則方法

市場經濟健康有序的發展，法制的逐漸健全給企業帶來了前所未有的發展機遇，但同時也加大了企業競爭的風險。往往債務方因為債務困難，無法如期以貨幣資產償還債務，債權人與債務人經過協商或達成協議，債權人降低還款條件以貨幣或非貨幣資產抵償債務，于是產生了債務重組業務。

企業進行債務重組，通常債權人放棄部分權利，必然會使自己遭受利益損失，同時債務人被免去部分義務則會獲得收益，這自然涉及稅收問題：債權人的損失能否在繳納企業所得稅時扣除，債務人獲得的收益是否需要繳納企業所得稅?債務人以非現金資產償還債務，這部分非現金資產是否應作為資產轉讓處理，資產轉讓所得或損失是否應該確認并計入當期的應納稅所得額；債權人取得債務人用來償還債務的非現金資產的計稅成本如何確定等。

一、債務重組會計處理的一般原則

企業進行債務重組，在債務重組日進行會計處理時，其應遵循的一般原則是：

(1)基本原則。債務重組日，債權人、債務人均不得確認債務重組收益(如有收益也只能計資本公積)，但確認重組損失。

(2)債權人人賬價值的確認原則。①對于實際收到或將會收到的貨幣性資產，如現金、應收賬款等，以實際收到或預計將會收到的價值人賬；實際收到或預計將會收到的貨幣性資產價值小于應收債權賬面價值的部分，作為債務重組損失，計入營業外支出。②對于非貨幣性資產，如存貨、固定資產、投資等，以應收債權的賬面價值作為收到資產的入賬價值，根本不產生損益。

(3)債務人重組差額的確認原則。用于償債的資產的賬面價值小于應付賬款等之間的差額，計入資本公積；用于償債的資產的賬面價值大于應付款款之間的差額，確認為債務重組損失，計入營業外支出。

(4)相關稅費的確認。在債務重組中發生的有關稅費，對于債權人，應計人收到資產的入賬價值中；對于債務人，則與用于償債的資產的賬面價值一并計算。

(5)涉及到補價時的處理原則。涉及到補價時，會計處理上可視為兩筆業務處理：一是對補價的處理，二是對債權債務的處理(見(2)、(3))。

二，債務重組的會計處理

新會計準則對采取不同方式進行債務重組業務的債權人和債務人的會計處理辦法作了明確規定，具體分析如下：

(一)以資產(現金、非現金資產)清償債務的會計處理

新會計準則規定，債務人以現金清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現金之間的差額，確認為債務重組利得，計入當期損益；債權人應當將重組債權的賬面余額與收到的現金之間的差額，確認為債務重組損失，計入當期損益。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，確認為債務重組損失，計人當期損益。

債務人以非現金資產清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產公允價值之間的差額，確認為債務重組利得，計人當期損益。轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值之間的差額，確認為資產轉讓損益，計入當期損益；債權人應當對接受的非現金資產按其公允價值入賬，重組債權的賬面余額與接受的非現金資產的公允價值之間的差額，確認為債務重組損失，計入當期損益。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，確認為債務重組損失，計入當期損益。

(二)將債務轉為資本的會計處理

新會計準則規定，將債務轉為資本的，債務人應當將債權人放棄債權而享有股份的面值總額確認為股本(或者實收資本)，股份的公允價值總額與股本(或者實收資本)之間的差額確認為資本公積。重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，確認為債務重組利得，計人當期損益；債權人應當將享有股份的公允價值確認為對債務人的投資，重組債權的賬面余額與股份的公允價值之間的差額，確認為債務重組損失，計入當期損益。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，確認為債務重組損失，計入當期損益。

(三)以修改其他債務條件進行債務重組的會計和稅務處理

新會計準則規定，修改其他債務條件的，債務人應當將修改其他債務條件后債務的公允價值作為重組后債務的入賬價值。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值之間的差額，確認為債務重組利得，計入當期損益；債權人應當將修改其他債務條件后的債權的公允價值作為重組后債權的賬面價值，重組債權的賬面余額與重組后債權的賬面價值之間的差額，確認為債務重組損失，計入當期損益。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，確認為債務重組損失，計入當期損益。

(四)混合重組方式清償債務的會計和稅務處理

新會計準則規定債務重組以現金清償債務、非現金資產清償債務、債務轉為資本、修改其他債務條件等方式的組合進行的，債務人應當依次以支付的現金、轉讓的非現金資產公允價值、債權人享有股份的公允價值沖減重組債務的賬面價值，重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值之間的差額，確認為債務重組利得，計人當期損益；債權人應當依次以收到的現金、接受的非現金資產公允價值、債權人享有股份的公允價值沖減重組債權的賬面余額，重組債權的賬面余額與重組后債權的賬面價值之間的差額，確認為債務重組損失，計人當期損益。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，確認為債務重組損失，計人當期損益。

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摘 要 近年來，隨著市場經濟的不斷發展，我國企業會計制度也處在不斷的發展與完善的過程中，與此同時，在會計準則中對不同的會計科目處理方法也在不斷的進行更改，長期債券投資是當前一項較為重要的會計核算科目，對其進行會計處理時，應當以企業會計準則為基準，采用正確的核算方法，才能夠確保核算結果的準確性。本文就主要針對長期債券投資會計處理的相關問題進行簡單的探討。

關鍵詞 企業會計準則 長期債券投資 會計處理

債券是政府、金融機構、工商企業等直接向社會借債籌措資金時，向投資者發行，并且承諾按照一定利率政府利息并按約定條件償還本金的債權債務憑證。從本質上說，債券可以認為為債務的證明書，其體現了債券的購買者與債券的發行者之間的債務關系。同時，債券也可以看成是一種有價證券，債券在上市流通之前，需要對債券的利息進行事先確定，從這一方面來說，債券也可以認為一種固定利息證券。

一、長期債券投資概述

長期債券投資，指的是投資期限超過一年的債券投資活動，通常企業進行長期債券投資的目的是為了獲得穩定的經收益。長期債券投資具有兩個顯著的特點：第一是投資的時間較長，持有期限最少應當超過一年；第二是投資的目的不是為了獲得其他企業的剩余資產，而是通過債券投資獲得高于銀行儲蓄存款利率的利息，并且按時收回本金。

二、長期債券投資的賬務處理

1.購買長期債券：

小企業購入債券作為長期投資項目時，應當按照債券的票面價值，借記長期債券投資，貸記銀行存款，并且按照二者的差異價格進行借記或者是貸記長期債券投資。如果在購買債券的過程中，企業支付的實際購買價格中包含了已經到期，但是卻尚未領取的債券利息，則應當按照其實際的賬面價值，借記長期債券投資，貸記應收利息。并且按照其實際支付的價款以及相關的稅費，貸記銀行存款，按照差異價格進行計入。

2.持有長期債券：

在企業長期債券的持有期間，應當對債務人應付利息部分的，按照分期付款的方式進利息收入的計算，并且需要對一次還清的長期債券投資票面價值進行詳細的計算，這時可以借記應收利益，貸記投資收益。如果按照一次性將本息全部付清進行利息收入的計算，則借記長期債券投資，貸記投資收益。當遇到債務人應付利息日，則應當按照應當分攤的實際周期計算溢折價的金額，借記或者貸記投資收益，貸記或者借記長期債券投資。

3.長期投資債券到期

當企業持有的長期債券到期需要收回投資時，應當按照收回的實際本金或者是利息的金額，借記銀行貸款，貸記長期債券投資，而應收未收的利益收入則應當計入到應收利息科目中。在針對長期債券投資進行處理時，一般是按照處置的收入，借記銀行貸款，貸記長期債券投資。按照應收未收的利息收入，貸記應收利息，借記投資收益。

三、對長期債券投資進行會計處理時需要注意的問題

1.長期債券投資時機支付的價款中，包含已到期而尚未領取的債券利息，這時應當作為一個單獨的應收科目進行核算；在實際支付的價款中包含尚未到期的債券利息，其已經成為了投資成本中的一部分，并且應當作為一項單獨的核算科目在長期追債券投資中進行核算。對于已經購入的長期債券所發生的相關費用，如果其金額較小，則可以在購入時一次性計入損益，而如果金額較大，則需要計入到投資成本中，并且需要進行單獨核算。

2.企業持有的以此還本付息的債券投資，應當將未收利息在投資收益確認時進行核算，并且通過其增加賬面價值，對債券投資進行分期付息，不對賬面價值產生影響。

3.長期債券投資溢價或者是折價的計算，應當按照以下公式：債券投資溢價或折價=（債券投資成本-包合在投資成本中的相關費用-包含在投資成本中的債券利息）-債券面值”。

四、實例分析

企業在進行長期債券投資時，如果在發行日購買，則購買價款中不包含利息；如果在發行日與到期日之間購買，則支付的價款中會包含一部分利息的費用，其中可能包括已付息但是尚未領取的利息，也可能包括尚未到期的利息。如A公司在2010年5月1日，以120萬元的價格購入B公司在2009年1月1日發型的五年期債券，全面價值為100萬元，年利率為8%，到期還本，每年年末支付一次利息。如果該債券在2009年的利息由于一些特殊因素而沒有領取，則A公司在本次支付的價款中，就包含了15個月的利息，其中2009年的利息就屬于以已經到期但是尚未領取的利息。而2010年前3個月的利息就屬于尚未到期的利息。按照企業準則中的規定，應當對利息進行分別處理，2009年的利息應當計入到應收項目中，借記應收利息科目，而2010年前3個月的利息則應當計入到投資成本中，也就是借記“長期債券投資—債券投資（應計利息）”科目中。在企業會計準則對于長期債券投資的相關規定中，分期付息的債券投資，應計未收利息于確認投資收益時作為應收利息單獨核算，不增加投資的賬面價值。因此在考慮該利息的計入時，應當對應收利息進行沖減。這時A公司在2010年年末對本年度的9個月利息進行核算時應當計入到應收項目中，這樣在2010年的利息就被劃分為兩個部分，即前3個月的利息和后9個月的利息，其中前3個月的利息已經在購入債券時計入到投資成本中，后9個月的利息則要計入到應收賬目中。A公司在進行會計處理時，一方面要對應收項目進行沖減，另一方面則要對投資成本進行沖減。

結束語：關于長期債券投資的會計處理，我國現行的準則與法規中都進行了明確的規定，為此在進行會計處理時，要以企業會計準則為基準，采取適應的處理策略，確保長期債權投資的費用和利息都能夠得到合理的處理，以此促進小企業財務管理效率的不斷提升。

參考文獻：

[1]姚本霞.一般公司債券會計處理的探討.中國鄉鎮企業會計.2011（10）.

[2]原秀玉.長期債權投資分期付息會計處理的改進.財會月刊（會計版）.2006（04）.

[3]鐘華文，楊建智.長期投資相關經濟事項的會計處理.農村財務會計.2004（01）.

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一、新舊準則所得稅會計處理方法的比較

(一)新舊準則會計處理方法及其理念的主要差并與《企業所得稅會計處理的暫行規定》(以下簡稱《暫行規定》)和《企業會計制度》相比，《企業會計準則第18號――所得稅》在差異分類、核算方法、虧損處理等方面有了重大突破。新準則主要在所得稅會計處理方法及其相關信息的披露等方面進行了規范，會計重心由原來的以損益表為重心轉向了以資產負債表為重心，從而使新準則中計稅差異、會計處理方法等發生了顯著變化。新準則對差異不再劃分為永久性差異和時間性差異，而是更側重于定義暫時性差異。新準則在對暫時性差異進行處理時，不允許在應付稅款法和納稅影響會計法中作選擇，要求統一采用納稅影響會計法，規定企業所得稅核算只能采用資產負債表債務法。資產負債表債務法對“遞延稅款”的定義更符合資產和負債的標準，遞延所得稅負債或資產可以真實地反映企業未來應付(應收)的債務或資產，從而使資產負債表更真實、準確地反映企業的財務狀況，提高了會計信息的質量，同時也增強了會計信息的可比性。這一點是新準則最大的一處變化，同時也是我國所得稅會計準則國際趨同的一個重要體現。

要理解新舊準則對會計處理方法的不同選擇，先應對其應用的理念加以分析。不同的會計理念運用于所得稅會計實務，產生不同的會計方法。不同的所得稅會計方法，不會影響根據稅收法規確定的應交所得稅，但會對各期所得稅費用和期末資產或負債的確認及計量帶來不同影響。

應付稅款法基于“收益分配觀”，將所得稅視為一項利潤分配，對所得稅的確認及計量完全服從稅法規定。采用應付稅款法，對所得稅的確認與計量，會計規范幾乎無需做什么，既不需要從收入與費用配比的角度進行規范，也不需要立足于資產或負債的定義進行規范。

遞延法、損益表債務法基于“收入費用觀”。在處理程序方面，收入費用觀先計量所得稅費用，再確定計入資產、負債的價值或遞延稅款項目的增加及減少；在計量依據方面，收入費用觀認為所得稅費用的計量應取決于收入與費用的配比，即所得稅費用應當與會計收益相配比，這種收益僅限于利潤表中的收益，并不包括直接計人權益的利得和損失；在特設項目的作用方面，“遞延稅款”項目在所得稅會計處理中充當配角，主要起到平衡作用，其余額是利潤表中的所得稅費用和資產負債表中的應交所得稅之間的平衡數。遞延法、損益表債務法對所得稅費用的確認及計量均強調與本期會計利潤配比，通過會計稅前利潤與應納稅所得額比較確定時間性差異，并將此種差異對未來的影響跨期攤配。

資產負債表債務法基于“資產負債觀”。在處理程序方面，資產負債觀先確認交易或事項是否形成了資產、負債或事項，是否引起資產、負債的價值發生增減變化，然后據以確定所得稅費用；在計量依據方面，資產負債觀根據有關資產或負債的變動來計量所得稅費用，將所得稅費用的計量與企業凈資產的增減變動(不包括所有者投資和向所有者分配引起的增減變動)相聯系，即與企業的全面收益(包括直接計入權益的利得和損失)相聯系；在特設項目的作用方面，“遞延所得稅資產”或“遞延所得稅負債”在所得稅會計處理中處于主角地位，其余額客觀、完整地反映交易或事項發生后產生的所得稅利益或義務，符合資產或負債的定義。資產負債表債務法更加注重交易和事項的實質，關注交易和事項的發生引起資產或負債的變化，強調必須在資產及負債可靠、完整的基礎上反映有關交易或事項的所得稅影響。

(二)新舊準則所得稅會計核算的比較舊準則針對時間性差異，允許采用損益表債務法進行所得稅會計處理。新準則針對暫時性差異，規定采用資產負債表債務法進行所得稅會計處理。

兩者會計核算的區別可以通過以下實例加以比較：

[例]2007年12月25日，x上市公司購入價值120000元不需要安裝的設備，預計使用期限為2年，會計上采用直線法計提折舊，無殘值。稅法規定采用年數總和法計提折舊，也無殘值。公司每年利潤總額均為100000元，無其他納稅調整項目，所得稅稅率為25％。

(1)舊準則(損益表負債法)的處理。2008年，會計上計提折舊為60000元(120000÷2)，稅務上計提折舊80000元[120000×2÷(1+2)1，差額20000元為應納稅時間性差異。

借：所得稅

25000

貸：應交稅金――應交所得稅 20000

遞延稅款

5000 2009年會計上計提折舊60000元，稅務上計提折舊為40000元[120000x 1÷(1+2)]，20000元為要轉回的應納稅時間性差異。

借：所得稅

25000

遞延稅款

5000

貸：應交稅金――應交所得稅 30000

(2)新準則(資產負債表債務法)的處理。2008年，會計上計提折舊為60000元，年底設備的賬面價值為60000元(120000-60000)；稅務上計提折舊為80000元，年底設備的計稅基礎40000元(120000-80000)。設備的賬面價值與計稅基礎之間的差額20000元(60000-40000)為應納稅暫時性差異，應確認遞延所得稅負債5000元(20000x25％)。2008年應繳企業所得稅20000元0(100000+60000-80000)×25％]。

借：所得稅費用――當期所得稅費用 20000

――遞延所得稅費用 5000

貸：應交稅費――應交所得稅

20000

遞延所得稅負債

5000

2009年會計上計提折舊60000元，年底設備的賬面價值為0元；稅務上計提折舊40000元[120000×1÷(1+2)]，年底設備的計稅基礎為0元。設備的賬面價值與計稅基礎之間的差額為O元。2009年底，應保留的遞延所得稅負債余額為0元，年初余額為5000元，應轉回遞延所得稅負債5000元。2009年應繳企業所得稅為30000元[(100000+60000-40000)×25％]。

借：所得稅費用――當期所得稅費用 25000

遞延所得稅負債

5000

貸：應交稅費――應交所得稅

30000

二、新所得稅會計處理方法的主要特點

(一)符合所得稅會計發展的國際趨勢資產負債表債務法更能反映企業將來與納稅有關的現金流量，對時間性差異的處理更科學合理，更符合財務會計原則的要求。在國際上，會計經歷了其重心從資產負債觀，到收入費用觀，再到資產負債觀的轉換過程，所得稅會計處理方法也經歷了從應付稅款法、遞延法、損益表債務

法，到資產負債表債務法的發展過程。無論從制定準則所依據的基礎觀念，還是所得稅的會計方法，我國所得稅準則都體現了所得稅會計發展的國際趨勢，與國際財務報告準則實現了實質性趨同。

(二)提供更為全面的所得稅會計信息暫時性差異是指一項資產或負債的賬面價值與計稅基礎之間的差額，更強調差異的內容，比時間性差異的范圍更廣泛，不僅包括了所有的時間性差異，而且包括了所有不屬于時間性差異的其他暫時性差異。隨著新會計準則體系的實施，企業關于合并、債務重組、資產減值等核算業務將會大量增加，由此產生許多不屬于時間性差異的暫時性差異，遞延法和損益表債務法無法反映和處理這些差異。資產負債表法注重對暫時性差異的處理和披露，能充分完整地反映企業所得稅的核算和繳納過程，能提供更為全面的所得稅會計信息。

(三)體現會計核算謹慎性原則的要求在債務法下，如果會計利潤小于應稅所得，就會出現遞延所得稅資產，表示待攤的所得稅費用待以后期間轉回，但轉回時需要具備會計利潤大于應稅所得的前提條件，也就是說，如果預計未來會計利潤不能大于應稅所得，那么資產負債表中確認的遞延所得稅資產就是虛增資產。因此。新準則設定了可確認遞延所得稅資產的上限：企業應當以可能獲得的應稅所得為限，確認由可抵扣暫時性差異產生的遞延所得稅資產。不難看出，新準則不僅沿用了謹慎性的會計原則，而且進一步將其加以豐富。

(四)提高所得稅費用核算的準確性資產負債表債務法以資產負債表觀為基礎，強調全面收益概念，對所得稅費用的核算以資產負債表中的資產和負債項目為著眼點，逐一確認資產和負債項目的賬面價值與其計稅基礎之間的暫時性差異。因為暫時性差異反映的是累計差額，在每一會計期末，只需將期末暫時性差異與期初暫時性差異的納稅影響額的差額作為本期所得稅費用的調整。這一核算方法相對簡單，并且其確認所得稅費用的方法克服了根據權責發生制原則和配比原則在確定收入和費用時適用標準不統一的缺陷，提高了所得稅費用信息的準確性和一致性。但應注意的是，資產負債表債務法核算的準確性是建立在對資產和負債的計量能夠準確反映未來經濟資源的流入和流出的基礎之上的。

三、新所得稅會計處理方法推行的建議

(一)逐步推廣應用新方法會計準則的發展水平應與其所處會計環境相契合。我國企業的現實情況與制定國際會計準則所處的會計環境不同，無論是從市場監管、企業內部業績評價與激勵，還是從企業利益相關者的角度來看，利潤指標都是比其他指標更為重要的標準。在這種情況下，新準則規定一律采用國際通行的資產負債表債務法進行所得稅會計處理，難免會導致企業缺乏采用新準則的動力。因此需要相關部門調整考核企業業績的標準，如對公司的上市和停、退市等市場監管條件，逐步改變過度依靠收益指標的做法，適當加大長期盈利能力指標的比重，在外部環境上配合新準則的推行。可考慮借鑒英、法、德、日的雙軌制辦法，明確所得稅會計方法的過渡處理原則，同時采用損益表和資產負債表債務法兩種處理方法，并選擇其中一種方法作為基準方法，待條件具備時，再全部改為資產負債表債務法。

(二)優化企業財務系統企業應優化改造與管理相關的計算機系統，建立未來現金流量折現模型數據庫、公允價值數據庫，拓展與稅務相關的信息系統，為納稅籌劃提供依據。要加強全面預算管理，特別是編制長期預算、現金流量預算，構成健全而細化的預算體系，減少資產減值計量的成本。根據新會計準則的要求，無論是對資產的劃分，還是對資產未來現金流量的預計，都需要全面預算管理作強有力的支撐。

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【關鍵詞】跨期攤配費用；會計處理；稅務處理

自2013年1月1日起在小企業范圍內施行的《小企業會計準則》（以下簡稱新準則），取消了待攤費用和預提費用兩個科目，而且對于仍保留的長期待攤費用設定了比較嚴格的限制條件，比如對于作為長期待攤費用的固定資產大修理支出，新準則就規定其必須同時符合兩項條件：一是修理支出達到取得固定資產時的計稅基礎50%以上，二是修理后固定資產使用壽命延長2年以上。這樣一來，在權責發生制下不能計入當期損益或不應全額計入當期費用的支出沒有適合的會計科目掛賬處理，于是，跨期攤配賬戶就應運而生。跨期攤配賬戶的設置和運用，是為了使費用的確認建立在權責發生制的基礎上，分清計入成本計算對象的時期界限，正確計算成本和利潤，以便有根據地評價各該期間的經營業績和經營責任。本文就跨期攤配費用如何進行財稅處理進行探討。

本文討論的跨期攤配費用，除了原待攤費用和預提費用外，還包括新舊制度都設置有專門科目、具有跨期攤配性質的項目，如應付職工薪酬、應付利息、應交稅費等項目。本文中的“稅”，除另有說明外，均專指企業所得稅。

一、新準則下原待攤費用、預提費用的處理

（一）增補法。新準則中的會計科目、主要賬務處理和財務報表規定：小企業在不違反會計準則中確認、計量和報告規定的前提下，可以根據本單位的實際情況自行增設、分拆、合并會計科目。據此，執行新準則的企業，如果有按權責發生制原則需要單獨核算待攤費用、預提費用業務的，除新準則已設置的“長期待攤費用”科目外，仍可增設“待攤費用”、“預提費用”科目，核算相應的會計業務。

在資產負債表列報上，增設“待攤費用”、“預提費用”科目時，可將這兩個科目期末余額分別計入“其他流動資產、“其他流動負債”項目，并在報表附注中作相應說明。

（二）分流法。分流法是根據原待攤費用、預提費用核算內容的不同情況，分別將其分散計入其他相應科目：

1.凡不符合新準則中“長期待攤費用”條件的待攤費用項目，比如支出未超過固定資產原價50%的大修理支出，可計入新準則下的長期待攤費用的其他長期待攤費用明細科目。

2.攤銷期限不超過一年（含一年，下同）但跨年攤銷的待攤費用，如預付下年度保險費、跨年受益的固定資產修理費用，以及一次購買印花稅票需分攤的數額等，除攤銷期超過一年的以外，執行新準則時可分別用以下方法進行處理：（1）雖然跨期受益但受益期不長的固定資產修理費用不再分期攤銷：屬管理部門和車間（部門）的固定資產修理開支的，在發生時應直接分別計入管理費用和制造費用；屬銷售部門固定資產修理開支的，在發生時計入銷售費用。（2）預付保險費、需要分期攤銷的印花稅、預付經營租賃固定資產租金，以及需要分期攤銷的大宗報刊費用等，可以通過“預付賬款”科目核算。

3.支付期不超過一年的預提費用，如預提租金、預提借款利息、預提固定資產維修費用等，執行新準則后可采用以下方法處理：（1）預提租金、預提應付水電費等，可以通過“應付賬款”科目核算；（2）預提的借款利息，計入“應付利息”科目；（3）預提固定資產修理費用，企業執行新準則后，應停止執行，已預提的，用完為止，不再預提。

二、新準則下屬應付職工薪酬性質的有關費用的處理

（一）工資薪金。工資薪金包括職工工資、獎金、津貼和補貼。工資、獎金往往是先提后支，跨年使用。新準則下，計提工資薪金時，借記相關成本費用科目，貸記“應付職工薪酬——職工工資、獎金、津貼和補貼”科目；實際發放時再借記“應付職工薪酬（相應明細科目）”科目，貸記“銀行存款”等科目。

（二）職工福利費?！镀髽I所得稅法》及其實施條例規定，職工福利費在企業工資薪金總額14%限額內據實列支。對于執行新準則以后職工福利費的正常核算，應按以下原則處理：（1）原“應付福利費”科目核算內容，應歸入“應付職工薪酬——職工福利費”科目核算，另外以非貨幣性資產支付職工福利或為職工提供服務的，則在“應付職工薪酬——非貨幣利”科目核算；（2）現時職工福利以采用先支付后分配的方法處理為宜，即支付的職工福利費時，應借記“應付職工薪酬——職工福利費”科目（或借記“應付職工薪酬——非貨幣利”科目，下同），貸記“銀行存款”、“庫存商品”等科目，月末，再將該科目余額，采用適當方法，分配計入成本費用，借記“生產成本”、“管理費用”、“銷售費用”、“在建工程”、“研發支出”等科目，貸記“應付職工薪酬——職工福利費”科目。

（三）工會費。稅法規定，企業實際繳納的工會費不超過工資薪金總額2%的部分，準予扣除。按新準則的規定，工會費應納入“應付職工薪酬——工會經費”科目核算，按月計提時，借記“管理費用”科目，貸記該科目；實際交納時，再從該科目列支。筆者認為，最好采用先交納后損益的辦法。

（四）職工教育經費。稅法規定企業發生的職工教育經費不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除，超過部分，準予在以后年度結轉扣除，國務院的財政、稅務部門另有規定的除外。

因此，按工資薪金總額2.5%比例預提職工教育經費已無必要，具體核算時應參照職工福利費的做法，先開支爾后分配計入相關成本費用即可。對于超支部分結轉下年扣除，但應設置備查賬登記。

（五）社會保險費用和住房公積金。社會保險費用包括基本養老保險、基本醫療保險、失業保險、工傷保險、生育保險等基本保險費用，有條件的企業，還包括補充養老保險和補充醫療保險。這些社會保險費用和住房公積金，符合有關文件規定的，都可以按規定標準在稅前扣除。與其他預提費用比較，社會保險費用和住房公積金有以下特點：（1）都是以企業工資薪金總額為基數計提和繳納，即這類費用必須待工資薪金總額結出后才能計量；（2）數額較大，以上幾項費用總和，大約占企業工資薪金總額近一半；（3）不論是按月或按年計算，繳費比例基本固定；（4）不像流轉稅那樣必須按月計算和繳納，其繳費期可能按月，也可能按季、半年或年。因此，根據社會保險費用和住房公積金的上述特點和會計核算的權責發生制原則，這類費用宜采用先預提、后支付的方式進行處理，即：計提時，借記“生產成本”、“管理費用”、“銷售費用”等科目，貸記“應付職工薪酬——社會保險費、住房公積金”科目；實際繳納時，借記“應付職工薪酬——社會保險費、住房公積金”科目，貸記“銀行存款”科目。

三、涉及跨期攤配費用的納稅調整和納稅申報

（一）申報表

會計上確認跨期攤配費用是依據權責發生制原則，而稅收上則更強調實際發生原則。因此，納稅申報時，除稅法另有規定的以外，凡計入當期損益的費用與實際支出期間或金額不一致，都應在納稅申報時通過填報申報表進行納稅調整。

涉及跨期攤配費用納稅調整的《企業所得稅年度納稅申報表（A）》附表主要是附表三，涉及長期待攤費用時還應填報附表九，爾后在附表九分別匯總，過入附表三。

（二）待攤費用、預提費用相應核算內容的納稅申報

1.增設“待攤費用”科目，或者將已經支付但未計入當期損益的費用記入“預付賬款”等科目中，申報時應直接填報附表三有關項目，但附表三仍無專門項目填報這類事項，因此只能填報在該表第40行扣除類“其他”項目：（1）初始確認時，該行第1列填0（假定無其他相關內容填報，下同），表示雖已開支但尚未計入損益，第2列、第4列填報計入待攤、預付項目的費用金額，表示已經支付在稅收上可予扣除的金額，第3列不填。（2）以后年度攤銷計入成本費用時，該行第1列、第3列填報實際計入損益金額，第2列填0，第4列不填。

2.增設“預提費用”科目，或將已計提并計入當期損益但實際并未支付的費用記入“應付賬款”等科目，也在附表三第40行填報：（1）初始確認時，第1列、第3列填報計提的金額，第2列填0（表示費用并未發生、不予認可），第4列不填。（2）以后相關費用實際支付時，第1列填0（表示當年未進損益），第2、4列填當年支付的金額，第3列不填。

3.“應付利息”科目核算內容應在附表三第29行填報：第1列填報計提并已計入財務費用的利息，第2列填報按稅法規定可在稅前扣除并已實際支付的利息，第1列>第2列時，差額填報在第3列；第1列

4.應付利潤的對應項目是凈利潤（稅后利潤），不影響利潤總額（稅前利潤）和應納稅所得額，無須作納稅調整。

5.應交稅費實際也是一個跨期攤配科目，因為其有更為專業和更嚴格的管理體制，因此也無須作納稅調整。

（三）新準則下長期待攤費用和應付職工薪酬的納稅申報

1.企業本年如有長期待攤費用攤銷，應首先填報附表九第10至14行，其中第11行至14行的第1列填報會計上確認的長期待攤費用的初始金額，第2列填報數應與第1列相同，第3列填報會計上的實際攤銷年限，第4列填報稅收上最低攤銷年限，第5、6列則分別填報按照各自攤銷年限計提或計算的攤銷額，第7列填報第5、6列的差額，第5列

附表九第10行第7列金額，還應過入附表三第45行。如在附表九第7列為正數，應填報在附表三第45行第3列，如為負數，應填報在第45行第4列。

2.企業工資薪金支出，以“合理”為稅前扣除條件。因此申報時，應在附表三第22行第1列填報會計上當年計入成本費用的工資薪金數額，第2列則填報稅收上認可的工資薪金支出，而稅收上認可應同時符合兩個條件：一是已實際付出（包括發放欠付以前年度工資），二是符合“合理”原則，第1列>第2列時，差額填報在第3列，第1列

3.企業的職工福利費，應填報附表三第23行，其中第1列填報會計上計入當年成本費用的職工福利費，第2列填報稅收上認可的工資薪金支出14%限額內符合條件的實際開支，第1、2列差額為正數時，填報在該行第3列；為負數時，第3、4列不填報（假定不存在2007年以前計提的福利費結余）。

4.企業發生的職工教育經費，也以稅收上確認的工資薪金為扣除基數，扣除限額為扣除基數的2.5%，有關法律、法規文件另有規定的，從其規定。該項費用應填報在附表三第24行：第1列填報職工教育經費計入當年成本費用的金額，第2列填報在扣除限額內實際支付且符合開支條件的金額，第1列>第2列時，差額填報在該行第3列（調增）；第1列

5.企業的工會經費，應以工會組織開具的《工會收入專用收據》或稅務機關代開代收的工會經費收據為實際發生，扣除限額為稅收上確認的工資薪金支出的2%。申報時，附表三第25行第1列填報繳納金額，第2列填報扣除限額內符合條件的實際支出，第1、2列差額為正數時，填報在該行第3列；為負數時，第3、4列不填報。

6.企業的住房公積金，如果計入當年損益且實際支出數與稅收上確認可扣除數相等，則不必填列；如果兩者不等，應在附表三第30行第1列填報計入當年成本費用的金額，第2列填報稅收上核定的扣除限額內符合條件的實際開支，第1列>第2列時，差額填在第3列；第1列

7.企業的社會保險費用，在附表三第34行填報；當年實際計提的金額填報在第1列，當年按稅法規定可扣除且已實際支付的金額（含本年支付已在上年調增應稅所得的金額）填報在第2列，第1列>第2列時，差額填報在第3列；第1列

參考文獻

[1]小企業會計準則[S].中華人民共和國財政部財會[2011]17號.

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【關鍵詞】新會計準則體系內容理念

一、新會計準則制定的原則導向理念

1.我國新企業會計準則體系遵循的理念

我國新會計準則的制定遵循了“原則導向理念”,而舊準則遵循的則是“規則導向理念”。我國新企業會計準則體系運用“原則導向理念”,將理念基礎、指導思想、體系設計、內容安排、技術標準等融為一體,新企業會計準則體系包括二部分:一是基本準則。二是具體準則。

2.原則導向理念優勢及影響

“原則導向說”是就某一對象或交易、事項的會計處理、財務報告提出應遵循的原則。其并不力圖回答所有問題或對每種可能情況提供詳細的規則,從而避免“規則導向說”的諸多缺陷,給我國的會計工作帶來了重大影響。

(1)奠定了我國統一的會計核算平臺,用一套公認、一致、科學的會計標準來規范。(2)有利于國際間的會計協調,有利于進一步優化我國投資環境,全面提高我國對外開放水平。(3)在原則導向理念下,每個企業對相同會計事項可能會基于不同的職業判斷而選用不同的會計處理方法。因此,要求會計人員進行職業培訓,提高會計從業人員的素質。

二、與國際會計準則趨同理念

1.“國際趨同”理念在新準則中的運用

按照國際通行規則,新準則體系嚴格界定了會計要素的定義,明確規定了有關會計要素的確認條件,突出強調了資產負債項目的真實性和可靠性;同時,既堅持了歷史成本,又引入了公允價值;新準則中的會計核算原則,保留了重要性原則、明晰性等原則,謹慎性原則作用趨減,實質重于形式原則作用趨增,強調了相關性的重要,權責發生制和歷史成本不再作為會計核算的基本原則。因此,會計核算原則的變化與國際準則是趨同的。中國會計準則委員會與國際財務報告準則理事會已簽署了“聯合聲明”,對中國會計準則與國際財務報告準則趨同的事實給予了確認和肯定。在會計核算原則、會計計量屬性和會計政策選擇等方面,新會計準則體系借鑒了國際會計準則。但是,趨同不等于等同,在關聯方交易的披露、資產減值損失的轉回、部分政府補助的會計處理上,新會計準則保持了“中國特色”。

2.趨同理念的影響

新會計準則與國際會計準則的趨同,是中國資本市場發展的里程碑。與國際會計準則的趨同,促進了我國經濟發展,也實現了我國會計國際化由被動接軌轉向主動趨同、相互影響、共同促進、共同提高的新局面,體現了趨同既是方向、又是互動的基本思想,打通了我國會計準則制定機構與有關國際組織之間平等對話、交流磋商的渠道。使投資者更加信任中國的資本市場和財務報告,將吸引越來越廣泛的投資者投資中國企業。提高我國經濟國際影響力,有助于我國企業的海外上市。擴大我國企業的國際經濟貿易活動。

三、資產負債觀理念

1.“資產負債觀理念”及其在新準則中的應用

新會計準則體系在對收益的確定、會計要素的定義及資產負債表和利潤表重要性的認識上采用“資產負債觀”:即在制定規范某類交易或事項的準則時,首先規范由此類交易或事項產生的有關資產和負債的確認、計量,然后再根據所定義的資產和負債的變化來確認收益,資產負債表重于收益表。我國新會計準則在會計要素的定義等方面已由舊準則下的“收入費用觀”轉變為“資產負債觀”?！缎缕髽I會計準則第18號—所得稅》第4條規定,企業在取得資產、負債時,應當確定其計稅基礎;資產、負債的賬面價值與其計稅基礎存在差異的,應當確認所產生的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的確認正是資產負債觀的體現。

2.資產負債觀理念的優勢及影響

(1)會計信息更能滿足相關決策者的需要,更具有相關性

新會計準則體系比以往更加關注企業資產的質量,更加強調資產負債表對財務狀況的真實公允地反映,更強調企業的盈利模式和資產營運效率,而不僅是經營結果。資產負債觀理念的確立有助于企業管理層對企業未來的發展,企業將對面臨的機會和風險做出正確判斷,有助于提高企業的資產質量和營運效率。企業所提供的信息更能滿足相關決策者的需要,更具有相關性。

(2)提高企業決策水平、減少企業利潤操縱行為、有利于企業的長期發展

新會計準則在確認、計量和財務報表結構方面,確立了資產負債表觀的核心地位,提升資產負債信息質量,及時計提資產減值準備。限制企業的短期行為,突破了傳統的單純的利潤考核概念,避免了一些企業側重于利潤表,只追逐短期利益。要求企業只有在所有者權益(凈資產)增加的情況下,才表明企業價值增加了。

四、公允價值計量理念

1.公允價值計量的實質及其在新準則中的運用

在新準則的基本準則中,特別增加并強調了“公允價值”計量屬性。公允價值指的是在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額。相比以初始成本來計量的成本計量法來說,公允價值計量強調的是對資產的計價要堅持客觀的計量,以反映資產的真正價值。資產的實際價值總是隨著時間等因素而變動,相比成本計價的靜態性,公允價值堅持動態的價值反映,這是新準則的一大突破和亮點?！肮蕛r值”的計量屬性主要在《非貨幣性資產交換》、《債務重組》、《投資性房地產》、《生物資產》、《股份支付》、《金融工具確認和計量》等具體準則中得到了運用。

2.公允價值理念的優勢及影響

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【論文關鍵詞】企業會計準則；待攤費用；預提費用；會計處理

一、待攤費用和預提費用的含義

（一）待攤費用和預提費用的定義

待攤費用是指企業已經支出，但應當由本期和以后各期分別負擔的各項費用［1］157，204，如低值易耗品和出租出借包裝物的攤銷、預付保險費、固定資產修理費用、以經營租賃方式租入的固定資產發生租金及改良支出等。

預提費用是指企業按照規定從成本費用中預先提取但尚未支付的費用［1］227，如預提的租金、保險費、借款利息等。

（二）兩者的聯系和區別

1．聯系

待攤費用和預提費用均屬跨期攤提的費用，嚴格劃分費用的受益期間，以正確計算各個會計期間的成本費用，都是權責發生制下的產物。

2．區別

（1）兩者發生和記錄受益期的時間不一致。待攤費用是發生或支付在先，攤入受益期在后，即：按實際數支付，按平均數在以后受益期內分攤；預提費用是先將費用計入受益期，支付費用在后，即：按預計的平均數在受益期預提，以后按實際數支付。

（2）填制會計報表的處理不同。待攤費用為費用發生后據實攤銷，事先知道具體的分配標準及分配金額，期末余額在借方，填制會計報表時作為資產列示；而預提費用事前并不知道具體的金額或標準，需要事前估算，所以實務中經常出現多提或少提的現象，在填制會計報表時，期末若為貸方余額在負債項目中列示，若為借方余額則應將其在資產項目中列示，視同待攤費用處理。

二、舊準則（或制度）對待攤及預提費用的賬務處理

（一）待攤費用的賬務處理

舊準則下待攤費用區分1年內（含1年）和1年以上的待攤費用。分別設置“待攤費用”和“長期待攤費用”兩科目對攤銷期在1年以內（含1年）和1年以上的各項待攤費用進行核算。

企業發生各項待攤費用時，借記“待攤費用”或“長期待攤費用”，貸記相關資產科目；按受益期限平均攤銷時，借記相關成本費用科目，貸記“待攤費用”或“長期待攤費用”。如果待攤費用所應攤銷的費用項目，不能再為企業帶來利益，應將尚未攤銷的待攤費用的攤余價值，全部轉入當期成本、費用。

（二）預提費用的賬務處理

預提費用設置“預提費用”科目對預提的各項費用進行核算。

按規定預提計入本期成本費用的各項支出，借記相關成本費用科目，貸記“預提費用”；實際支出時，借記“預提費用”，貸記相關資產科目。實際發生的支出大于已經預提的數額，應當視同待攤費用，分期攤入成本。

按上述要求進行賬務處理符合權責發生制原則。但也有不足之處，主要是在實際工作中，經常出現證據不足的、隨意性很強的待攤及預提費用，待攤費用和預提費用這兩個科目常被企業作為調節生產經營利潤的手段；其次，由于待攤費用和預提費用分別具有預付和應付的性質，與預付款項和應付款項的核算容易產生混淆，對于眾多非會計專業的報表使用者來說不易理解；其三，賬務處理相對復雜，同一項費用需在各個時期攤提。

三、新《企業會計準則》下待攤及預提費用的會計處理

（一）新《企業會計準則》下待攤及預提費用的相關規定

新《企業會計準則》中沒有專門介紹待攤和預提費用，只是在正文中有兩處提到待攤和預提：一是《企業會計準則第32號——中期財務報告》第十三條：“企業在會計年度中不均勻發生的費用，應當在發生時予以確認和計量，不應在中期財務報表中預提或者待攤，但會計年度末允許預提或者待攤的除外。”［2］157二是《企業會計準則第31號——現金流量表》第十六條：“企業應當在附注中披露將凈利潤調節為經營活動現金流量的信息。至少應當單獨披露對凈利潤進行調節的下列項目：（四）長期待攤費用；（五）待攤費用；（六）預提費用。”［1］154

新準則應用指南會計科目及賬務處理、報表列報中未明確提出1年以內的待攤和預提費用，但也未明確提出不允許待攤和預提。在《企業會計準則應用指南》會計科目和主要賬務處理列表中未列示待攤費用和預提費用科目，但在說明中是這樣的：“企業在不違反會計準則確認、計量和報告規定的前提下，可以根據本單位的實際情況自行增設、分拆、合并會計科目”［3］155。

新準則保留設置“長期待攤費用”科目核算企業已經發生但應由本期和以后各期負擔的分攤期限在1年以上的各項費用，如以經營租賃方式租入的固定資產發生的改良支出等［3］207。企業發生的長期待攤費用，借記“長期待攤費用”，貸記“銀行存款”、“原材料”等科目。攤銷長期待攤費用，借記“管理費用”、“銷售費用”等科目，貸記“長期待攤費用”。

（二）新準則下待攤及預提費用會計處理建議

新準則下若不再預提或待攤，而在這些費用發生時直接計入當期相關成本、費用，會計核算便比較簡單，也容易理解，并可防止通過多攤提和少攤提以達到調節利潤的目的，也減輕了會計審計人員對該類業務的賬務處理及審計的工作量。但又有些違背權責發生制原則和配比原則，如果數額較大，則對支付當期的利潤有較大影響，而本期又未受益。

根據新準則及其應用指南相關內容的規定，遵循重要性原則，筆者認為在實際工作中應區別情況做如下處理。

1．如果數額不大，或者難以預計受益期間的、或者攤提依據不足的費用在實際發生時直接記入當期相關成本費用。

在支付款項時，借記相關成本費用科目，貸記相關資產科目。這樣處理簡單，又對當期的利潤影響不大，并可防止隨意攤提以調節利潤。

2．如果數額較大，并且可以預計受益期間、有充足攤提證據的費用，仍可采用待攤或預提的方法，在科目應用上有下列三種做法。

（1）不再使用待攤費用和預提費用科目，通過預付和應付款項的相關科目。支付待攤款項時借記“預付賬款”等，貸記相關資產科目；攤銷時，借記相關成本費用科目，貸記“預付賬款”等。預提款項時借記相關成本費用科目，貸記相關應付款項科目；支付款項時借記應付款項科目，貸記相關資產科目。并在會計報告中予以充分披露。

（2）仍使用待攤費用和預提費用科目。在編制報表時將待攤費用和預提費用賬戶借方余額列入預付款項，預提費用賬戶貸方余額列入相關的應付款項中，并在會計報告中予以充分披露。

（3）若攤銷期超過一年，需設置“長期待攤費用”賬戶，支付費用時借記該科目，貸記相關資產科目；分期攤銷時借記相關成本費用科目，貸記該科目。并在會計報表“長期待攤費用”項目中單獨列示。

根據會計信息質量的可理解性要求企業提供的會計信息應當清晰明了，便于財務報告使用者理解和使用，筆者認為應仍應使用待攤費用和預提費用科目。 編輯整理

（三）新《企業會計準則》下數額較大確需待攤或預提的相關業務分析

1.具有待攤性質的費用支出的會計處理

（1）低值易耗品和出租出借包裝物的攤銷?！镀髽I會計準則第1號——存貨》第二十條規定，企業應當采用一次轉銷法或者五五攤銷法對低值易耗品和包裝物進行攤銷，計入相關資產的成本或當期損益［2］9。

若采用一次攤銷法，在領用或出租出借時將其全部價值攤入有關的成本費用。領用低值易耗品時借記“制造費用”、“管理費用” 等，出租包裝物時借記“其他業務支出”， 出借包裝物時借記“銷售費用”，貸記“周轉材料”。 報廢時，將殘料入庫，沖減相關成本費用。

若采用五五攤銷法，在領用或出租出借時先攤銷其賬面價值的一半，在報廢時再攤銷其賬面價值的另一半，將殘料入庫，沖減相關成本費用。和原制度的處理方法相同。

（2）預付保險費。保險費包括應向社會保險經辦機構等繳納的醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費，以及為職工購買的各種商業保險和為單位財產所買的財產保險等。

可設置“待攤費用”賬戶，或通過“預付賬款”賬戶核算。預付時，借記“待攤費用”或“預付賬款”，貸記“銀行存款”或“庫存現金”；攤銷時，為職工購買的社會保險或商業保險借記“應付職工薪酬”，為單位購買的財產保險根據保險對象所在機構或部門分攤入成本費用，借記“制造費用”、“銷售費用”、“管理費用”等，貸記“待攤費用”或“預付賬款”；然后將記入“應付職工薪酬”的保險費用按職工勞動服務的對象和部門分配到相應的成本費用中。

例如，2006年12月20日，光華有限公司通過銀行轉賬支付2007年度職工社會保險費用240 000元，其中生產工人180 000元，車間管理人員30 000元，管理部門30 000元。會計處理如下。

2006年12月20日預付時，

借：待攤費用（或預付賬款）240 000元

貸：銀行存款240 000元

2007年每月末攤銷，分月將其分配到相關成本費用中。

攤銷，[wb]借：應付職工薪酬——社會保險費 20 000元

[dw] 貸：待攤費用或預付賬款 20 000元

分配，借：[wb]生產成本15 000元

[dw]制造費用 2 500元

[dw]管理費用 2 500元

貸：應付職工薪酬——社會保險費 20 000元

（3）固定資產修理費用。固定資產的修理費用屬于后續支出，根據《企業會計準則第4號——固定資產》第六條規定，與固定資產有關的后續支出，符合本準則第四條規定的確認條件，應當計入固定資產成本；不符合本準則第四條規定的確認條件，應當在發生時計入當期損益［3］20。“固定資產的日常維護支出只是確保固定資產的正常工作狀況，通常不滿足固定資產的確認條件，應在發生時計入管理費用或銷售費用，不得采用預提或待攤方式處理［4］59。”因為固定資產的維修費用數額的確定靈活性較大，且攤銷期不易確定，也不符合資本化的確認條件，所以固定資產的維修費用應直接記入當期費用。

（4）以經營租賃方式租入的固定資產發生的租金支出及改良支出。一般情況下，其租期及發生的改良支出受益期超過一年，此時，應設置“長期待攤費用”賬戶進行核算。

預付租金時，借記“長期待攤費用”，貸記銀行存款等；分期攤銷時，借記相關成本費用，貸記“長期待攤費用”。

發生的改良支出，先通過“在建工程”歸集，借記“在建工程”，貸記“原材料”、“應交稅費”、“應付職工薪酬”等；待達到預定可使用狀態交付使用時，轉入“長期待攤費用”，借記“長期待攤費用”，貸記“在建工程”；根據剩余租賃期與租賃資產尚可使用年限兩者中較短的期間內，進行合理攤銷，借記相關成本費用，貸記“長期待攤費用”。

2.具有預提性質的費用支出的會計處理

（1）借款的利息費用。對于短期借款、分期付息到期還本的長期借款或企業債券等應支付的利息，通過“應付利息”賬戶核算。預提利息時，按攤余成本和實際利率計算確定的利息費用（若合同利率與實際利率差異較小的，也可以采用合同利率計算確定利息費用），借記 “在建工程”、“財務費用”、“研發支出”等科目，按合同利率計算確定的應付未付利息，貸記“應付利息”，按其差額，借記或貸記“長期借款——利息調整”、“應付債券——利息調整”等科目；實際支付利息時，借記“應付利息”，貸記“銀行存款”等科目［3］219。

對于到期一次還本付息的長期借款或企業債券等應支付的利息，通過“長期借款——應計利息”或“應付債券——應計利息”賬戶核算。預提利息時，與分期付息類同，不同的是貸記“長期借款——應計利息”或“應付債券——應計利息”；實際支付利息時，借記“長期借款——應計利息”或“應付債券——應計利息”，貸記“銀行存款”等。

（2）預提租金和保險費等。對于當期應付未付的租金和保險費，如果確需預提，可通過“其他應付款”賬戶或設置“預提費用”賬戶進行核算。預提時，借記相關成本費用，貸記“其他應付款”或“預提費用”；支付款項時，借記“其他應付款”或“預提費用”，貸記“銀行存款”等。

參考文獻

［1］ 中華人民共和國財政部．企業會計制度［m］．北京：經濟科學出版社，2001.