保險公司會計準則范文

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關鍵詞：保險會計；新會計準則；金融企業會計

1.我國保險會計準則的發展

自1984年人民保險公司正式從中國人民銀行獨立以來，我國保險會計準則經歷了《中國人民保險公司會計制度》《保險企業會計制度》《保險公司會計制度》《金融企業會計制度》《新企業會計準則》五個時期。

《中國人民保險公司會計制度》時期（1984―1993）。1984年2月，《中國人民保險公司會計制度》頒布，這是我國頒布的第一個保險行業會計制度。1989年12月，中國人民保險總公司對其進行了重新修訂。這一時期的會計準則具有明顯的計劃經濟特點，允許采用收付實現制進行會計核算。

《保險企業會計制度》時期（1993―1998）。1993年2月，財政部在結合保險行業經營特點及管理要求的基礎上，結合《企業會計準則》頒布了《保險企業會計制度》。該制度規定采用“資產=負債+所有者權益”的通用會計恒等式，并在此基礎上建立了一套資本金核算體系，該制度的實施奠定了目前保險業會計準則的理論基礎和基本框架，具有重要意義。

《保險公司會計制度》時期（1998-2001）。1999年1月1日，我國開始實行《保險公司會計制度》和《保險公司財務制度》，2000年頒布的《企業財務會計報告條例》對會計要素進行了重新定義。

《金融企業會計制度》時期（2001-2006）。2001年11月，財政部頒布了《金融企業會計制度》，該制度充分考慮了上市公司的基本要求，借鑒了國際會計慣例， 分別對六大會計要素及有關金融業務和財務會計報告做出了全面系統的規定。

《新企業會計準則》時期（2007- ）。2006年2月，財政部頒布了新的《企業會計準則》，首次以準則的形式對保險公司的會計核算進行了規范，第25號會計準則《原保險合同》和第26號《再保險合同》兼顧了保險行業的特殊性，改變了過去以保險公司為規范主體的特點。從保險產品屬性的角度規范了會計準則。

2.新會計準則下我國保險會計的特點

2.1 保險會計的一般性和特殊性

保險會計是一種行業會計，屬于金融企業會計的一部分，主要是針對保險資金流動和特定價值形式的保險業務活動進行核算，通過編制特定時期的會計報表為保險企業及其相關人員提供會計信息和服務，使其了解保險企業的資產負債情況和經營效率。

保險行業作為我國的一類金融企業，具有先收入補償后成本支出的特殊性。因此，保險企業在前期費率測定以及后期賠償款的測算過程中，都要求確認和計量要非常精確，因此，這要求很強的技術作為支撐。正是由于這些特殊性，造就了保險企業與一般企業在會計確認、計量及會計報表編制等各方面的不同。

2.2保險會計會計要素的特殊性

2.2.1 資產

資產是指由^去的交易或事項形成的，由企業擁有或者控制的，預期會給企業帶來經濟利益總流入的資源。按照資產的流動性，通常資產可以分為流動資產和非流動資產。對于工商企業等實體企業來說，經營產品以有形產品為主，庫存商品、產成品、原材料等流動性強的資產在總資產中占有主導地位，從而能夠保持較強的變現能力。而保險行業主要經營的產品為無形的保險合同，是一種在保險的特定風險發生的情況下按照保險合同對被保險人承擔特定責任的信用產品，鮮有庫存商品、原材料等實物資產，因此，基本沒有遭受意外災害損失的可能，無須計提跌價準備；此外，保險行業因其特殊的社會責任和信用責任，因此，為了保證資金的安全性，投資的產品一般以高信用的政府債券、同業拆借市場債券以及有擔保的質押貸款為主。

2.2.2 負債

負債是指過去的交易或事項形成的，預期會導致經濟利益流出企業的現時義務，按照流動性分為流動負債和非流動負債。對于一般商貿企業來說，負債是一種債務償還的現時義務。而保險企業的負債是對未來可能的一種賠償承諾，是無法確定的、隨機的，因此負債通過提取各種準備金來體現。

2.2.3 所有者權益

所有者權益是所有者投資所享有的權益，是企業總資產扣除總負債后的余額。一般企業根據企業性質和規模的不同，法律規定的注冊資本不同。而保險企業由于需要承擔較多的社會責任，因此保險法規定的保險企業最低注冊資本限額為2億元人民幣。此外，保險企業還要為防范意料之外的巨額損失計提足額的準備金。

2.2.4 收入

收入是指企業在日常活動中形成的、預期會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。對于一般企業來說，其所獲得的收入主要來源于出售商品等主營業務。而保險企業的保費收入則不同，在保險服務發生前，保險企業需要先行收取保費，此時該保費屬于負債，當保險服務持續發生之后才能由負債轉為收入。此外，保險企業還可以利用保費收取至賠償這段時間差進行投資，進而從中獲取收入。

2.2.5 費用

保險企業的成本費用支出除了一般企業的營業成本、營業外支出之外，還包括各項責任保險準備金。

2.2.6 利潤

保險企業的利潤中沒有投資利潤。這是和一般企業營業利潤、營業外收支凈額以及投資利潤不同的地方。

2.3保險會計財務報表的特殊性

保險企業雖然需要編制資產負債表、利潤表及現金流量表，這與一般企業相同，但各個表的結構內容及反映的側重點卻與一般企業不同。在資產負債表中，一般企業強調的是流動資產和流動負債，而保險企業強調飛流動資產和責任準備金；在利潤表中，一般企業強調經營收入，而保險企業強調的是準備金占利潤的比重；在現金流量表中，保險企業的現金流量中包括保險金、保險索賠等，這是一般企業所沒有的。

3.新會計準則下我國保險會計存在的問題

3.1我國在保險會計準則的制定及改革上一直采取積極的態度

這種態度使得我國保險企業會計準則的相關規定實現了與國際保險會計通行慣例的協調和趨同。但是，我國保險企業會計準則在實施中仍然存在一些問題。

3.2 當前我國保險會計缺乏有效測試重大保險風險的措施，沒有采取有效分拆混合保險風險的措施

以中國人壽保險公司為例，2011年，該保險公司A股保費高于H股保費10%以上，出現這一情況的主要原因在于確認保險合同，制定相關計量原則時并沒有進行有效測試，并且沒有分拆混合保險合同風險。

3.3 在進行法定精算準備金計算時過于保守

保險公司實施過于保守的法定精算準備金計算 原則將會無法保證公允價值的準確性。此時，保險公司無論是高利率保單還是低利率保單都會承受較高的財務危機。假設評估的高利率保單利率為7.5%，當市場利率高于高利率保單時，會掩蓋保險公司的利率差。當小于7.5%時，保險公司會產生相應的支付危機。低利率保單如果采取保守法定精算準備金，當利率超過市場利率時，會造成報表利潤下滑，對投資者利益造成影響。

3.4 缺乏對保單取得成本的精確會計處理

保單取得成本又稱承保費用，是保險公司為了取得保險合同而支付的成本，主要包括手續費和傭金等相關費用。在處理保單取得成本時，通常采用遞延匹配法和費用化法。新會計準則認為，保單取得成本計入當期損益，這將會使保險公司的當期收入無法與所產生的成本進行匹配，因此很容易出現虧損現象。

4.新會計準則下我國保險會計的發展之路

為實現我國保險會計的健康有序發展，在新會計準則的實施過程中，我們還需采取更加積極的應對措施。

4.1 采用f延會計方法處理保單取得成本

我國保險會計處理保單取得成本時，主要采用費用化方法和遞延法方法兩種，且兩種方法的使用在實務界存在很大爭議。國際會計準則在保單取得成本處理中主要采用遞延會計處理方式，因為遞延會計處理重視成本分攤，能夠更好地表現保險公司的盈利狀況。

4.2 進一步明確保險費用的具體概念及內容

為了加強對受益人與投資人權益的保護，避免保險公司通過模糊概念（如“規模保費”）等方式對利益相關者進行錯誤引導，應對保險費用等相關概念及內容進行明確。為此，在新會計準則的指引下，發展保險會計應明確其相關概念及內容。

4.3 全面細化準備金的最佳估算原則

新會計準則下并沒有對保險公司準備金的計提進行明確規定，存在著一定的權力尋租空間，因此，不同的保險公司在對準備金金額進行估算時均存在著一定的自主空間，這就可能導致不同保險企業的財務報表無法進行有效比對的情況，從而導致投保人與投資者難以應用。在這一情況下，對保險行業準備金計算進行細化，力爭統一準備金計算標準和規范，降低尋租空間就成為了當務之急。

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摘 要 保險行業會計核算具有與其他行業不同的特點，對其展開研究具有重要的現實意義。筆者結合多年工作經驗，在對保險行業會計核算特殊性進行闡述的基礎上，探討了《企業會計準則解釋第2號》對保險行業會計核算的影響。

關鍵詞 《企業會計準則解釋第2號》 保險公司 會計核算

為了全面貫徹落實企業會計準則，財政部于2008年8月頒布了《企業會計準則解釋第2號》，該解釋有助于會計準則趨同與等效的落實和企業會計信息質量的提升。2號解釋及相關政策的推行，對我國保險行業將產生重大的影響，因此本文將重點研究2號解釋對保險行業會計核算的影響。

一、保險行業會計核算的特殊性

保險行業會計核算的特殊性體現在以下兩個方面：（1）會計要素具有特殊性。會計要素的特殊性主要表現在：在資產方面，保險行業流動資產所占的比重比一般企業要低，而投資比重則要高一些；在負債方面，保險行業的負債具有不確定性；在所有者權益方面，相較于一般企業，保險行業還將計提的總準備金包括到所有者權益中；在成本費用方面，保險行業的成本費用主要是賠款、保單取得成本、給付支出、日常行政開銷以及提取各種保險責任準備金所形成的成本費用；在利潤方面，保險行業的主要利潤來源于投資收益和承保利潤；（2）

財務報表分析具有特殊性。對于保險行業而言，那些適用于制造業和商業的很多財務分析比率并不適于。根據相關規定，適用于金融保險行業的財務分析比率是資本風險比率、流動比率、資金利潤率、利潤率、固定資本比率、成本費用率賠付率以及投資收益率等。

二、2號解釋對保險行業會計核算的影響

1．保險公司進行會計核算時仍將遵循謹慎的原則

根據《企業會計準則解釋第2號》的相關規定，保險公司會計核算規則上的變更仍然堅持采用“保單獲取成本不遞延，計入當期損益”，在保單獲取成本的核算上保持了與國際會計準則的差異。由于我國市場經濟處于完善階段，很多居民的消費理念還不成熟，這樣做能夠降低保險公司的經營風險。在這種背景下，保險公司進行會計核算時仍將遵循謹慎的原則。

2．將重大保險風險測試和分拆處理引入到保費收入的核算中

《企業會計準則解釋第2號》規定，保險人簽發的既有保險風險又有其他風險的保險混合合同，保險風險和其他風險能夠區分并且單獨計量的，應該進行分拆處理。將保險風險部分確認為保險合同，而其他風險部分則不確認為保險合同；與此同時，對于保險風險和其他風險不能區分，或能夠區分但是不能單獨計量的合同，需要進行重大保險風險測試，并且在合同初始確認日進行測試，在財務報告日進行復核。保費收入核算方法的改變，將有助于反映保險公司實際的保單質量，并且促使保險公司回歸到保險主業上。

3．將統一境內外上市保險公司的會計利潤

根據《企業會計準則解釋第2號》的相關規定，對于同一交易事項，境內外上市公司將采用相同的會計政策和會計評估，從而消除兩者會計報表的差異，這意味著將統一境內外上市保險公司的會計利潤。當境內外上市保險公司在保單獲取成本核算上存在差異時，將導致國內上市保險公司會計報表所反映的盈利水平低于按國際會計準則計算的結果。

4．以合理估計金融為基礎計量保險合同準備金

根據《企業會計準則解釋第2號》的相關規定，保險合同準備金計量基于當前估計、時間價值和顯性邊際這三個基本要素，其中當前估計是根據資產負債表日可供利用的所有信息更新，并基于未來可能的現金流量的概率加權平均值計算出的無偏估計；時間價值用以反映現金流量；顯性邊際是對未來現金流不確定性的補償。

《企業會計準則解釋第2號》實施后，保險行業的準備金計量發生了很大的變化。保險公司的財務系統無法直接計算相關數值，因此需要財務和精算等人員通過密切合作來計算未來現金流的無偏估計，然后針對久期超過1年的險種進行折現，然后計算各險種的邊際率，最后得出未到期責任準備金。財務人員需要分別對折現值和邊際等進行賬務處理，同時還需要將剩余邊際攤銷計入當期損益。與此同時，已發生已報告未決賠款準備金應以最終賠付的合理估計金額為基礎，同時考慮折現和邊際因素計算得出。對于已發生為報告未決賠款準備金應該運用各種精算方法，以最終賠付的合理估計金額為基礎，同時考慮折現和邊際因素評估計量。

三、結論

《企業會計準則解釋第2號》對保險行業的會計核算產生了重要的影響，它充分考慮了保險風險的重大性和計提準備時需要考慮的最佳估計，有利于我國保險公司真實經營狀況的反映，有利于公司管理層、股東和其他投資者更加了解保險公司的價值。

與此同時，《企業會計準則解釋第2號》對我國保險公司的經營管理提出了更高的要求，要求我國保險公司更新財務核算體系、業績考核體系和統計分析體系；要求我國保險公司建立良好的內控體系，企業內部的各部門職責要明確，公司的管理要往更精細化的方向發展；要求我國保險公司構建相應的信息系統；要求我國保險公司引進和培養更多專業水平和職業操守較高的員工。因此我國保險公司要通過學習和討論，準確理解和把握2號解釋的相關內容，構建良好的內控體系和準備金計量控制程序，提高自身在激烈市場競爭中的核心競爭力。

參考文獻：

[1]周德芳.新會計準則對保險業會計核算的影響.中國外貿.2009().

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關鍵詞：我國保險；保險會計制度；改革；會計準則

in wants the abstract: our country insured the accounting system to pass through in the past's two several years from the series to the minute, from the minute to the series process, has experienced "people's insurance company accounting system", "insurance business accounting system", "insurance company accounting system" and "finance business accounting system" 4 times. each time's accounting system has its unique individuality and consummates day by day. now, insures the accounting system reform the inevitable trend is the establishment insures the accounting standards.

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前言

2001年11月27日，財政部頒布了《金融企業會計制度》，規定于2002年1月1日起在股份制上市企業施行。2003年，中國人民保險公司和中國人壽保險公司順利地拉開了在海外股份上市的序幕，新《金融企業會計制度》正式開始實行。本文通過不同時期的不同會計制度的比較與分析，以求對我國的保險會計制度研究有所啟示，進而為建立保險會計準則提供參考。

一、《中國人民保險公司會計制度》時期（1982～1993）

1978年以前，我國的金融體系基本上是中國人民銀行一統天下的格局，1982年中國人民保險公司獨立出來，相繼在1984年2月頒布了《中國人民保險公司會計制度》，由于當時我國的經濟體制還是計劃體制，而且保險公司發展還處于“拓荒”階段，許多保險企業獨有的特性尚未發揮出來，財會制度上缺乏相應細化的規定。因此，1989年12月中國人民保險總公司對此制度進行了修訂，重新頒布了《中國人民保險公司會計制度》，并于1990年1月1日起施行。修訂后的會計制度，其實用性和規范性均增強了。從總的來看，這個時期的會計制度有以下幾個特點：

1 財務管理實行計劃管理原則。由于計劃經濟的影響，保險公司在財務會計制度上實行統一計劃、分戶經營、以收抵支、按盈提獎的財務管理體制。突出財務計劃的作用，利用定額進行財務計劃的編制，用以評價企業財務活動；公司收人大部分上交國家財政，成本開支范圍由國家規定，盈利全部上交國家，虧損由國家彌補；資金管理實行專款專用制度，將資金劃分為固定資金、流動資金和專項資金。資金主要由國家有計劃地劃撥，僅以專用基金形式給予企業一點財務權力。

2 會計制度實行“統一領導，分級管理”的原則。為了保證會計制度的統一性，中國人民保險公司的會計制度由總公司統一制定，各級保險公司都必須嚴格遵照執行，各級公司不得自行變更或修訂制度，但可將執行中發現的問題，及時反映給總公司，由總公司負責修訂。

3 在核算體制上按照不同性質的保險業務，分別確定會計核算體制，如按國內財產險、涉外財產險、出口信用險和人壽保險業務分別單獨核算。其中國內財產險業務、人壽保險業務一般由各級公司獨立建帳、獨立核算、分級管理、自計盈虧或自負盈虧；涉外財產險與出口信用險一般由總、分公司以下單獨建帳、分級管理，總公司統一核算盈虧，分公司自計盈虧。

4 會計恒等式采用“資金平衡理論”，即“資金占用總額=資金來源總額”。保險企業的資金，從占用的角度看可分為固定資金、流動資金。固定資金是指占用在企業固定資產上的資金，它包括辦公用房、職工宿舍、機具設備、交通工具等，流動資金是指占用在流動資產上的資金，它包括貨幣資金、結算資金（如應收及暫付款、預付賠款等）、各項支出（如賠款支出、手續費支出、業務費等）。保險企業的資金來源，按不同渠道分為自有及內部形成的資金（比如國家撥給的資本金、固定基金、內部形成且有專門用途的準備金、專用基金）、借入資金、結算資金（如應付及暫收款、應付手續費等）、業務經營收入（如保費收入、利息收入、迫償款收入及投資收入等）。

5 會計科目分為資產類、負債類、資產負債共同類和損益類。另外，鑒于當時的核算體制是按四大險種分別核算，因此，設置國內、涉外、信用、壽險四套會計科目，分別核算不同險種的業務。由于四類業務的財務活動有很多共同之處，也有不同之處，因此四套科目中大部分科目是四類業務通用的，少部分是專用的。

6 記帳方法允許從資金收付記帳法、借貸記帳法中任選一種。

7 在貨幣計價上國內業務（包括財產險與壽險業務）以人民幣為記帳符號；涉外財產險、信用險業務則采用外幣分帳制，直接以原幣入帳，年終時將外幣業務損益按決算日牌價折算為人民幣核算。

二、《保險企業會計制度》時期（1993～1998）

隨著黨的“十四大”召開，以上這種計劃體制下會計制度已不能適應黨的“十四大”報告中提出的“我國經濟體制改革的目標是建立社會主義市場經濟”的改革新要求。因此，1993年，財政部根據社會主義市場經濟的總體要求，對我國所有的會計制度進行了全面而徹底的改革，財務會計改革進行了模式性的轉換。1993年2月24日，財政部結合保險行業經營特點及管理要求，在《企業會計準則》的基礎上頒布了《保險企業會計制度》，于1993年7月1日起施行。這次改革是一項重大的舉措，其重點主要體現在以下幾個方面：

1 首次確立了資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤會計要素體系，并對會計要素的記錄和報告作出了基本規定，規范了會計核算的基本前提和基本原則，實行了權責發生制的核算原則，提高了企業財務核算的真實性和準確性。

2 在核算體制上將非人身險業務與人身險業務分別進行會計核算，即分別建帳、分別核算損益。非人身險業務可分為財產保險、貨物運輸保險、農村種植業和養殖業保險、責任保險、信用保險、人身意外傷害保險等；人身險業務分為人壽保險、養老保險、健康保險等。

企業經營的再保險業務，可區別為分入業務與分出業務進行核算，也可將分出業務并入直接業務核算。信用險業務可實行三年結算損益的核算辦法。

3 建立了資本金核算體系。制度拋棄了與計劃經濟體制相適應的“資金來源總額=資金占用總額”的平衡公式，采用了與市場經濟體制相適應的“資產=負債+所有者權益”的會計恒等式，明確了產權關系，并在此基礎上建立了一套資本金核算體系。

4 建立了資本金制度，實行資本保全原則。企業籌集的資本金，在企業經營期內，投資者除依法轉讓外，不得以任何方式抽走；按照資本保全原則，企業固定資產盤盈、盤虧、轉讓、報廢、毀損發生的凈損益以及計提折舊不再增減資本金，而是直接計人當期損益。這與以前企業收入中大部分上交國家財政、資金隨意增減相比有利于企業的自我積累和發展壯大。另外，改革了資金管理辦法，取消了專款專用制度。實行企業資金統一管理和統籌運用，以促進企業提高資金運用效益。

5 會計科目分為資產類、負債類、所有者權益和損益類，并分別對保險企業會計科目及使用說明作出了明確規定，規范了各類科目的設計，并從保險企業“安全性”、“流動性”和“盈利性”角度出發，細化了資產流動程度、風險程度和財務損益的科目。

6 擴大了保險企業使用會計科目和會計報表的自主權。制度規定“在不影響會計核算要求和會計報表指標匯總、以及對外提供統一的會計報表格式的前提下，可以根據實際情況增減、合并某些會計科目”。“企業向外報送的會計報表的具體格式和編制說明，由本制度規定，企業內部管理需要的會計報表由企業自行決定”。

7 采用了國際通用的借貸記帳法和國際通行的會計報表體系。制度根據《企業會計準則》的要求，規定保險企業對外報表為資產負債表、損益表、財務狀況變動表和利潤分配表，并對這些報表的作用、報表項目的內容和填列方法作了具體說明，使財務信息成為國際通用商業語言。

8 規范了保險企業基本業務的會計核算標準和損益的計算。制度對資金的籌集與積累、非人身險業務、人身險業務、再保險業務、拆借、貸款和投資業務、固定資產、貨幣資金及結算款項、費用、營業外收支、利潤及利潤分配等業務的會計核算作出了明確的規定。

9 體現了一定程度的會計穩健原則。制度規定保險企業應根據國家有關規定計提壞帳準備、貸款呆賬準備、投資風險準備，允許企業采用加速折舊法。

10 對有外匯業務的企業規定即可采用外匯分帳制，也可采用外匯統帳制。采用外匯分帳制的企業，應設置“外幣兌換”科目。各種貨幣之間的兌換及帳務間的聯系均通過“外幣兌換”科目。

三、《保險公司會計制度》時期（1998～2001）

1993年制定的《保險企業會計制度》執行了6年，它對于促進保險企業的發展，促進企業間有序競爭，起到了積極的作用。但是，隨著我國社會主義市場經濟體制的不斷完善，國內保險市場不斷發展和壯大，保險行業發生了許多新變化，特別是1995年10月，我國頒布實施了《保險法》，國家加大了對保險行業的監管力度，并于1998年成立了保險監督管理委員會，此后，保險監管部門出臺了《保險管理暫行規定》等配套的政策法規，保險公司管理體制發生了重大變化，保險公司的保險業務由多業經營轉向分業經營；另外，保險公司保險資金運用發生了重大轉變，改變了過去放開經營的做法。這些新變化和新情況客觀上要求會計制度與之相適應，作出新的規范。因此，1998年12月8日，財政部對原制度進行了修改，頒布了《保險公司會計制度》，于1999年1月1日起施行，這次改革的主要內容有：

1 改變了會計制度名稱。制度考慮到當時保險企業都已是公司制企業，因此將《保險企業會計制度》改名為《保險公司會計制度》，這樣更加符合我國保險公司實際情況。

2 完善了保險業務損益結算辦法。制度規定除長期工程險、再保險業務按業務年度結算損益外，其他各類保險應按會計年度結算損益。與原制度比較，本制度作了如下調整：（1）原制度只明確了信用險按業務年度結算損益，本制度明確了長期工程險等長期性財產保險業務以及再保險業務按業務年度結算損益；（2）前者規定業務年度為三年，后者沒有規定業務年度的具體年限，其具體年限由保險公司根據保險業務性質確定。

3 重新確定了保險業務的分類，并實行按險種分類核算。制度根據保險分業經營的原則，對保險業務的分類進行了調整，將保險業務分為財產保險公司的業務、人壽保險公司的業務和再保險公司的業務三大類。財產保險公司的業務分為財產損失保險、責任保險等；人壽保險公司的業務分為普通人壽保險、年金保險、意外傷害保險和健康保險等；再保險公司的業務分為分入保險業務和分出保險業務。在具體業務分類上，修改了原制度在具體業務劃分上存在的交叉情況，明確規定財產保險公司不得再經營人身意外傷害保險業務，將人身意外傷害保險業務劃入人壽保險公司的業務。另外，公司可根據具體情況和有關部門的要求，對保險業務進一步分類核算。

4 增加了確認保費收入的原則。關于保費收入的確認，我國原制度規定，非人身保險業務、人身保險業務和分保業務規定保費的收入入帳時點，確認原則不統一，也不盡合理。本制度對保險業務規定了統一的保費收入確認原則，明確規定應同時滿足三個條件：第一，保險合同成立并承擔相應保險責任；第二，與保險合同相關的經濟利益能夠流入公司；第三，與保險合同相關的收入能夠可靠地計量。

5 調整了貸款和股權投資業務的會計處理。按照《保險法》及其他有關保險監管法規規定，保險公司不得從事除保戶質押貸款以外的其他貸款業務，不得買賣股票和進行股權投資。根據上述規定，新會計制度相應取消了除保戶質押貸款以外的其他各類貸款業務的會計處理，取消了股票投資及其他股權投資業務的會計處理。

6 增加了存出資本保證金和提取保險保障基金的會計處理。按《保險法》規定，保險公司成立后，應按其注冊資本總額的20%提取保證金，存入保險監督管理部門指定的銀行，除保險公司清算時用于清償債務外，不得動用。根據該規定，本制度相應增加了存出資本保證金的會計處理；另外，《保險法》規定，為了保障被保險人的利益，支持保險公司穩健經營，保險公司應當對財產保險、意外傷害保險和短期健康保險按當年自留保費的1%提取保險保障基金。根據該規定，本制度相應增加了提存保險保障基金的會計處理。

7 增加了抵債物資的會計處理，修改了長期待攤費用的會計處理。制度將原“遞延資產”科目改為“長期待攤費用”科目。這是因為“遞延資產”實際上是不能全部計人當期損益而在以后會計年度分期攤銷的待攤費用。它并不能為公司帶來經濟利益，不符合資產的定義，不能作為一項資產。

8 規范了會計報表體系。本制度將原“損益表”名稱改為“利潤表”，將原按保險業務設置的損益表改為按保險公司設置利潤表，并對各報表的指標項目作了相應調整；用現金流量表取代財務狀況變動表，確立了現金流量表在保險財務報表中至尊的地位。

四、《金融企業會計制度》時期（2001至今）

2001年，繼新《會計法》和《企業財務會計報告條例》頒布實施之后，財政部又了《企業會計制度》，保險公司又面臨一次重大變革。因此，2001年11月27日，財政部頒布了《金融企業會計制度》，于2002年1月1日起施行。該制度以《企業會計制度》為基礎，借鑒國際會計慣例，充分考慮了股份制改革的必然趨勢特別是上市企業的基本要求，集銀行、證券、保險等會計制度于一體，分別對6個會計要素以及有關金融業務和財務會計報告作出全面系統的規定。這次改革是提高會計信息質量的又一重大舉措，其主要內容有：

1 實現了會計要素的重新界定以及相關的確認和計量。會計要素是企業對外提供財務信息的基本框架，雖然1993年會計制度改革對會計要素作出了基本規定，但是，仍然只規定會計記錄和報告，并沒有完全解決會計要素的確認和計量問題，這種會計制度本質上是規范簿記的內容。這次新制度對6個會計要素進行了嚴格界定，并對其確認、計量、記錄和報告全過程作出規定，和原制度相比較，更加全面、嚴謹、規范，使其反映的會計信息更加符合事實。

2 在某些會計原則和會計處理方法上實現了與國際會計慣例相協調。隨著我國加入wto，外資保險公司紛紛進入中國保險市場，它要求國內保險公司的會計標準要與國際慣例相協調，采用國際保險業的通行做法。這次新制度所規定的會計政策和會計確認、計量標準，與國際會計準則中所規定的基本相同。比如，各項準備金的提取采取了國際通用的辦法；短期投資期末計價采用成本與市價孰低法；在固定資產折舊政策上，允許企業按照資產的使用情況計提折舊。

3 首次將國際上普遍遵循的實質重于形式原則納入新制度。實質重于形式是指經濟實質重于具體表現形式，它要求“企業應當按照交易或事項的經濟實質進行會計核算，而不應當按照它們的法律形式作為會計核算的依據”。例如，對于保費收入的確認，強調的是“保險合同成立并承擔相應的保險責任”這一經濟實質，并不以“保險合同成立”這一法律形式作為唯一標準。遵循實質重于形式原則，體現了對經濟實質的尊重，能夠保證會計核算信息與客觀經濟事實相符。

4 謹慎性原則體現更充分。保險公司是經營風險的特殊行業，它本身屬于一種負債經營，其業務對象具有廣泛的社會性，從而也就決定了保險行業在處理會計信息的方法上必須更加穩健保守。這次新制度無論是會計要素的確認，還是會計方法的處理以及會計信息的披露，可以說將謹慎性原則體現得淋漓盡致。比如，新制度將虛擬資產排除在資產負債表之外，明確規定開辦費不得列入資產，待處理財產損溢在期末結帳前處理完畢；注重資產質量，要求計提資產減值準備，它包括壞帳準備、貸款損失準備、短期投資跌價準備、長期投資減值準備、固定資產減值準備、無形資產減值準備、在建工程減值準備、抵債資產減值準備等八項準備；此外，對利息收入明確規定了嚴格的確認條件，對于逾期貸款，縮短了應收利息轉表外核算的天數，由一年縮短為90天。

5 增加了對外提供的會計報表，完善了會計信息披露。新制度在原來提供的資產負債表、利潤表、現金流量表和利潤分配表的基礎上增加了所有者權益變動表，充分考慮了上市公司投資者日益增長的信息需求。此外。對會計報表附注進行了詳細、嚴密的規范，提高了財務會計報告的信息含量和可理解性。

6 明確了新業務和疑難問題的處理方法。隨著財務會計與稅務會計的分離，所得稅會計的重要性日漸突出，過去保險公司會計制度很少涉及，在所得稅的會計處理上，也只局限于應付稅款法。而這次新制度在所得稅的會計處理上分別確定可采用應付稅款法和納稅影響會計法，并詳細地列示了其計算方法。此外，新制度對于實務工作中新出現、以及在以往會計制度尚未規范的一些疑難業務比如或有事項、會計調整、關聯方關系以及交易、證券投資基金等都作出了明確的規定。

7 明確了會計政策的審批權限。新制度規定，在遵循國家統一會計制度的前提下，保險公司采用的會計政策、會計估計、財產損失處理的批準權限為股東大會或董事會，或經理會議或類似機構。不再經過政府有關部門規定和批準，改變了過去會計政策和稅收政策批準權限混淆不清的現象，賦予了保險公司更大的自主權。

綜上所述，我國的保險會計制度隨著保險業的發展，保險市場的開放以及現代企業制度的建立在不斷完善，但是同時也要看到，任何一種建立完備制度的企業都是不可能存在的。因為基礎的不嚴密性，其體系就不可能完備，加之外部環境的變化，會計制度本身當然也是不可能完全沒有漏洞。雖然，新制度的頒布和舊制度相比，更加注重了保險企業的風險問題，謹慎性原則得到了較多的運用。但是，新制度只就保險公司財務會計事項做了原則性規定，財會制度相關內容不全并過于寬泛，而且，新制度集銀行、證券、保險等會計制度于一體，沒有體現保險行業的特色。此外，2002年，為了履行我國入市承諾，加強保險監管，新《保險法》又重新頒布，保險公司業務范圍、保險資金運用形式、保險公司組織形式、保險條款費率監管等方面又發生新的變化，比如，在財壽險分業經營上新《保險法》規定，財產保險公司和人壽保險公司可以同時經營意外傷害保險和短期健康保險，因而保險會計制度又面臨新的調整。筆者認為，保險公司作為一個特殊的行業，需要單獨有一個統一的、科學合理的會計準則，制定保險會計準則是符合保險會計規范的發展趨勢，它不是保險企業會計制度細枝末節的修改，而是在系統地把握保險會計個性、保險會計規范發展與變革趨勢以及我國保險業發展的實際情況的基礎上制定出來的。因此，當務之急，財政部應在現有的新制度基礎上盡快出臺保險行業會計準則。

參考文獻：

[1]財政部。保險企業會計制度[m].北京：經濟科學出版社。1993.

[2]財政部。保險公司會計制度[m].北京：經濟科學出版社。1999.

篇4

【關鍵詞】 保險會計準則;出臺依據;保險風險;再保險

一、新保險會計準則體系出臺的依據及特點

(一)新保險會計準則出臺的依據

隨著我國保險行業的不斷推進,我國保險會計制度經歷了從統一到分離、又由分離到統一的過程,大致經歷了《中國人民保險公司會計制度》、《保險企業會計制度》、《保險公司會計制度》和《金融企業會計制度》4個發展階段。這4個發展階段要么沒有充分流露出保險行業的特點,要么制度規范存在差異化,不系統或過于繁雜。同時由于這4個發展階段與國際會計準則有著較大的差異,阻擋或局限了國內保險會計制度在國際市場上的競爭力。為使保險企業得以標準化、規范化經營及滿足與國際會計準則接軌的要求,2006年2月15日,我國財政部了關于“1項基本準則和38項具體準則構成的我國企業會計準則機制《企業會計準則――原保險合同》”,于2007年1月1日起在上市公司及部分國有企業實施,并計劃在最近幾年內,在所有大中型集團企業內實行,從而構建適應我國社會主義現代化建設的發展需要,這是我國保險會計發展的一個里程碑。

(二)新保險會計準則的特點

1. 更接近國際慣例。新保險會計準則構建了諸多現代化理念,同時也規范了傳統保險合同的認定、計量工具、準備金測試、相關信息的劃分和保險合同的獨立審核等。與傳統的保險會計制度相比較,新保險會計準則具有以下特點:新保險會計準則的審核目標是保險合同而并不是保險公司(因為簽訂保險合同的并不一定代表是保險企業)與金融綜合經營策略相融;新保險會計準則對責任準備金的測試標準符合可行性原則;新保險會計準則對保險企業損余物質和代為追繳賠償款的審核要求可以控制保險行業對效益的評估能力,從而降低其經濟效益,規范保險企業的經營管理機制;新保險會計準則對保險行業投資利潤的確認可以完善保險行業的效益報表,由分散式到集中式,在一定意義上可消除目前單純以“保險費、檔次論英雄”的評價模式;新保險會計準則規定再保險業務單獨審核,符合權責發生制原則、配比原則、清晰性原則;新保險會計準則增加了保險行業財務報表的真實性、可靠性,促進了會計信息披露制度的強效性。

2. 準則突出復雜性。與其他會計準則相比,保險企業新會計準則更加復雜。這種復雜性源于現代保險行業的復雜性和會計準則本身的嚴密與復雜。具體表現在三方面:首先是涉及大量保險業務等方面的技術術語。其次是現代保險業務,尤其是新保險工具對傳統會計中的會計準則、會計計量屬性、會計報表以及會計要素等產生了極大的挑戰。最后是保險會計準則涉及的一些問題尚在討論中,還沒有得到徹底解決。同時由于我國各界對保險會計準則這一新興事物的認識尚需要提高,且保險會計準則的文字表述還存在比較濃的西方風味,這進一步增加了準則的復雜性。

二、新保險會計準則存在的問題

(一)沒有明確界定“保險風險”

“保險合同是保險機構與被保險人之間約定保險權利義務的內在聯系,并擔當著被保險人保險義務。首先借鑒國際慣例,強化了“保險風險機制”,作為審核和判斷保險合同的基礎依據;其次“保險風險”還可作為分解混合保險合同(混合保險合同是指保險人與投保人簽訂的合同,使保險人既承擔保險風險又承擔其他風險。比如:理財性的產品,大家很熟悉,既有保險風險,又有投資風險)的依據。但是新保險會計準則沒有表露出“保險風險”的內涵,而“保險風險”是保險合同的重點,“保險風險”沒有明確限定,保險合同也難以做出一個明確的限定。新保險會計準則也沒有對“特大保險風險”進行限定,這將使得混合保險合同的分解難以操作。新保險會計準則對混合保險合同的認定依據是:倘若保險風險和非保險風險能夠得到劃分并能夠做到單獨計量,則可以進行分解;若保險風險與非保險風險不能做到單獨劃分或單獨計量,則不能從事劃分,從而把全部保險合同的保費都劃分為收入。

(二)違背了會計原則

保單取得成本是指保險企業在簽訂業務或繼續續約的過程中產生的與保險合同有密切聯系的費用,其包括的內容有手續費用、勞務報酬、體檢費等一系列相關費用,保單取得成本源于保險費用中的附加費。新保險會計準則明確指出保險人在獲取保險合同成本過程中產生的手續費、勞務報酬應當在產生時計算到當期損益中去。

從經濟學的角度來研究,如某一件商品可以提供銷售空間,在其他各種因素相同的情況下,企業的效益總額與銷售業績之間呈現正的增長關系,即銷售業績提高,企業效益也隨之增加。從會計信息的可操作性來分析,會計監督核算的最終成果也要結合上述經濟學的基本理論,真實有效的反映經營活動所帶來的經濟效益。如果保險業務取得成本費用化,會計審查核算的最終結果將呈現出“悖論”現象,即公司業務量快速增加,其經濟效益會隨著業務量的增加而大幅降低,而一旦銷售業績增長出現平穩或大幅下降時,經濟效益反而呈現增加現象。可見,保險業務取得成本費用化首先違背了會計核算的基本原則;其次致使會計信息嚴重失真。

(三)未嚴格確定“再保險風險”管理機制

雖然新保險會計準則明確指出再保險業務承擔獨立核算機制,但是卻沒有確切界定“再保險風險”機制,這樣有可能致使會計再保險的泛濫使用。再保險人需要承擔擔保風險、時間風險和投資風險,經原保險人與再保險人之間協商約定在協議中規定一種風險或幾種風險轉變的再保險就是財務再保險。原保險人可通過這種再保險的模式只將現有的再保險風險轉變給再保險人,因此財務再保險是有限風險再保險的一種。現有風險再保險可以降低分保費用,也使再保險人自身所擔負的風險最小化,最重要的是其可以降低因為自然災害發生、賠償支付過多造成公司財務虧損,緩解市場需求所帶來的經濟負擔。財務再保險在如今的再保險管理機制中發揮著舉足輕重的作用,給直接投保人和再保險人都帶來了豐厚的經濟回報。正是因為財務再保險管理機制具有與一般再保險無法比擬的優點,而得到了保險行業的信賴,但是也由此存在很多濫用的情況,最根本的就是沒有轉變風險或者轉變的風險不夠充分,從而成為其他金融投資的工具,致使保險公司賬面出現虛增效益。財務再保險可以實現“報表粉飾”的現狀,所以由財務再保險引發的爭端也日趨增多。例如:“日本大和生命保險公司破產原因之一便在于其收購的子公司利用有限再保險機制實施非法活動,最終給日本大和生命保險公司帶來滅頂之災”。我國《再保險業務管理規定》沒有對在保險業務作任何規定,《保險企業會計制度》也沒有對有限風險再保險的會計處理作特別限定,《保險公司管理規定》也未對“再保險風險”進行明確標注。

三、實施新保險會計準則的對策及措施

(一)明確界定“保險風險”管理制度是實施新保險會計準則的保證

世界保險籌委會對保險風險定義為“保險合同持有人轉移至合同發出人的除財務風險以外的風險”。世界保險籌委會還將保險合同所面臨的保險風險分為三類:發生風險就是保險意外實際產生數量與預計數量不相同的可能性;程度風險就是保險意外實際成本與預算成本不相同的可能性;發展風險就是在保險合同期間最后時期,保險人義務金額的改變。因指定利率、金融工具價格、商品價格、匯率、利率指數及信用指數,或者類似現狀的轉變而引起的不確定因素稱為價格風險。只發生價格風險而不存在保險風險的合約不屬于保險合同,而是界定為衍生金融工具。在這方面,我國可以借鑒西方發達國家的經驗,對保險風險進行明確的限定;作為更準確無誤地體現我國居民接受保障的程度,在認定保險合同時應提高“重大保險風險”的限定,并對重大保險風險進行適當的量化,以將混合保險合同中的商品價格、匯率、嵌入衍生工具等非保險風險實施分拆,提高財務報表的真實性。

(二)構建完善的法律、法規體系是實施新保險會計準則的內在條件

當前,我國從憲法的角度對新保險會計準則進行規范的主要是《再保險業務管理規定》,且不說這些規章制度是否能夠得到合理高效的實行,另外還存在一些問題:首先,沒有合理高效地反映出新保險會計準則的特殊性,所持有的新管理辦法或規章制度還不夠;其次,缺乏一定的準確性與彈性,沒有充分考慮到隨著外界環境的轉變對不適合的地方做出修改。

(三)改進保險風險管理機制是實施新保險會計準則的動力源泉

雖然目前我國還沒有涉及現有風險再保險的重大事故,但由于現有風險再保險被泛濫利用的危害性是十分巨大的,所以我國政府有必要改進保險風險管理制度,以防患重大事故的發生。新保險會計準則應該準確表明有限風險再保險業務管理規定,準確表明“有限再保險風險”,并對“再保險風險”進行系統、細致的量化分析。對轉變風險比較小的有限風險再保險,可在《再保險業務管理規定》制度中明確標注,將其按利率、金融工具進行妥當處理,或將保險風險與利率、金融工具等融資手段進行拆分,分別按保險業務和存款或利率、金融工具進行處理,從根本上防治保險企業濫用風險管理工具。

綜上所述,目前我國正處在會計準則體系的構建時期,保險公司作為一個特殊的行業,也需要一個系統的、合理高效的會計準則。再制定過程中既要嚴格按照會計的一般操作流程,又要考慮保險公司的特定身份;既要系統、充分地理解我國保險業的發展道路,使之具有可行性、針對性,同時又要思考我國保險企業的發展狀況,使之具有可操作性。因此,新保險會計準則在制定過程中堪稱一項復雜而又系統的工程,需要各界人士的共同努力和大力支持。

【參考文獻】

[1] 丁少群. 我國保險企業保費收入確認與計量方法改革探討[J]. 金融會計,2006.

[2] 邵毅平,任坐田.中國企業會計準則―闡釋與應用[M]. 立信會計出版社, 2006.

[3] 彭玉龍,葉建芳. 保險合同會計的國際進展與啟示[J]. 保險研究,2005.

篇5

美國保險行業會計準則規范的歷史發展

美國保險行業的監管歷史可追溯到19世紀初期，州立法部門頒布了法律以監控保險人的經營，保護公民免遭保險公司無力償付導致的損失并批準保險公司的營業許可證。1914年最高法院明確告知保險涉及到公眾利益因此必須服從監管，1934年最高法院規定保險公司的經營和監管必須符合特殊的公共政策目標，這些公共政策的目標提供了SAP的基礎。保險監管的四個主要目標是（1）保持和改善償付能力；（2）確保公平和充足的保費費率；（3）維持市場的透明、公正及合理；（4）除成功的保險經營以外還需要滿足的其他社會目標。SAP通過穩健的估價方法來監管保險公司的償付能力，通過設置標準報告格式形成一致的會計信息，以此來實現監管目標。這種標準報告格式由全國保險監督員協會進行規范，分為壽險企業和非壽險企業兩種，對企業在財務報告中應該提供的信息種類和采用的會計方法作了具體規范。標準報告格式分為資產負債表、利潤表、計算明細書。這種僅憑單一的SAP對保險行業進行規范的局面一直持續到1982年。

1982年6月美國財務會計準則委員會了財務會計準則第60號《保險企業的會計和報告》，對保險企業基于正常目的的會計核算和財務報告進行了規范。此后，保險公司除了要按SAP編制法定會計報表外，還要按FASB NO 60編制通用財務報表來滿足企業外部報表使用者的要求。

保險行業GAAP與SAP的差異比較

保險公司根據GAAP編制的財務報表和根據SAP編制的財務報表是不同的。這是因為保險公司的運作不象其他的商業企業。保險是一種分散風險的工具，借此眾多個人組成一個團體以轉移風險。償付能力對于監管者來說是至關重要的，保險公司必須有充足的資金去支付未來的已承保的損失。GAAP和SAP的區別主要體現在以下幾個方面：

1.目的不同。GAAP的主要目的在于向投資大眾、債權人和證監會提供真實、公允的反映保險公司會計期間內的經營成果和資產負債表日的財務狀況的信息。這就要求保險公司的財務信息與其他行業的財務信息保持可比性。SAP主要服務于保險監督管理部門，為保證保單持有人的利益而監控保險公司的償付能力。

2.運用的會計假設不同。一般來說GAAP強調企業的未來，重視長遠經營，其財務會計和報告是基于“持續經營”的假設之上，側重于確定企業今后是否仍在經營。GAAP基于這樣一個理念：財務報告應該提供關于企業經濟資源的信息、對那些資源的求償權及改變其資源的交易和事件的影響。而SAP采用“準清算”的假設，關注公司現在的情況，目的在于報告保險公司履行它對保單持有人和索賠人責任的能力的有關信息，焦點是盈余的充足性，而對任何給定年度的保險公司的收益給予較少關注。

3.會計計價基礎不同。GAAP財務報告的主要關注點是收益極其構成，是基于權責發生制的計價基礎之上；而SAP采用混合計價基礎，平時采用收付實現制，年末采用權責發生制，強調財務狀況的測定以支持償付能力的監管。

4.GAAP與SAP在資產、負債、損益的確認和計價上存在很大差異。

首先，在資產進入報表方面，GAAP要求公司所有的資產都列入資產負債表的資產方，而SAP對出現在資產負債表上的資產做了限制，僅有認可資產才能進入報表。認可資產是指在短時期內能以合理的價值變現的資產。在資產計價上，GAAP對公司擁有的全部資產在貨幣計量，幣值不變的假設下，承認歷史成本，堅持謹慎原則，主張市價與成本孰低計價原則。而SAP僅對認可資產進行計價，在準清算的假設下，僅承認凈變現價值，不良資產的凈變現價值低于其成本的差額為非認可資產。

其次，在負債方面，GAAP和SAP都將負債定義為未來應履行的經濟責任，要求資產釋放來了結當前對債權人的債務責任。這要求保險公司在每一個會計期末將所有未支付的損失作為負債估計，保險公司最大的負債是提存的各類準備金。在對有關準備金的計算上GAAP和SAP存在差異。在SAP原則下提取的準備金稱之為法定責任準備金，他的評估基礎是最謹慎的，使用的計算方法和計算基礎通常由監管部門規定，是經精算師簽字認可和嚴格審核過的，具有一定的權威性和可比性。GAAP由于以獲利能力為目的通常對準備金的提取采取較實際的態度，有獨特的復雜的原理來估價負債，主要關注利潤，損失以及持續經營的價值。

再次，GAAP與SAP對于支出的判定不同。SAP要求當保費簽訂時就立即確認為承保的支出，而GAAP要求支出與收入的期間相配比。一個主要的不同是對“保單獲置成本”的確認。保單獲置成本是保險公司或者再保險公司發生的與公司獲取新的或續期保險或再保險直接相關的所有費用。GAAP運用配比原則要求保單獲置成本與所得的收入相配比。在報告日期沒有確認為費用的保單獲置成本應作為預付資產列入資產負債表，作為“遞延的保單獲置成本”。SAP規定保單獲置成本應立即被確認為費用，在資產負債表中沒有此項數額的預付資產。SAP的這種處理方法通常導致較低的凈收入額，因此減少留存收益或保單持有人的盈余數額，保證保險公司的償付能力。

對我國構建保險法定會計準則必要性的討論

目前，我國現有的對償付能力監管的一些制度規定和具體做法不能適應監管的目標和要求。保監會在2001年1月了《保險公司最低償付能力及監管指標管理規定》的試行稿，對保險公司的償付能力指標做了說明，但還沒有建立符合保險償付能力監管的會計準則，沒有一套科學、詳細、為償付能力監管提供信息的報表體系。《保險公司財務制度》和《保險公司會計制度》是建立在持續經營的會計假設基礎之上和為最廣泛的會計報表使用者提供有關保險公司財務狀況和經營成果的會計目標上的，而保險監管會計準則是基于清算假設和為保險監管部門提供有關保險公司償付能力的會計目標之上的，兩者在會計假設和會計目標上有顯著的區別，所以上述兩個會計規范不能為保險監管提供制度基礎。

筆者認為，保險行業的SAP是保險行業會計規范的特殊性的最大體現。科學、統一、詳細的報表體系和財務報告制度是保險公司提供償付能力信息的物質基礎。保險監管的報表體系可以包括償付能力監管報表、業務能力監管報表和財務能力監管報表，這些報表應包括足夠的信息幫助監管者了解公司所面臨的風險，包括運作風險、保險風險、市場風險和信用風險等。保險公司之所以在按GAAP編制可用于通常目的的通用會計報表外還必須按SAP編制保險公司的監理會計報表主要是基于以下幾點理由：

1.保險產品的特殊性。根據新修訂的《中華人民共和國保險法》對保險的定義可知保險行業銷售的是一紙合同，是對投保人未來可能的損失予以賠償或給付的信用承諾，其產品是無形的，僅是一張信用承諾的保單。基于保險這種面向未來的不確定的賠償給付且有可能超過當年所收保費的業務性質，保險公司必須更加穩健地反映其所控制的資產和承擔的負債，確保自身的償付能力。

2.償還金額和對象的不確定性。保險業面向廣大社會吸取巨額資金，對社會大眾背負巨額負債，面向全體資金提供人履行償還義務。其償還方法是按預先設定的條件對吸取的資金重新分配，形成資金提供人與資金受償人個體間非對等關系而與全體資金提供人關系對等。由于保險業的經營是建立在大數法則的基礎之上，對本期投保的個人在將來具體有多少人需要賠償及賠償的金額是不確定的。由于保險經營的風險性，必須采用更加穩健保守的觀點來看待保險公司的財務狀況和經營成果。

3.技術要求的復雜性。保險產品是一紙保單，是保險公司據此提供服務的憑證，具有服務期間的界定，且在銷售時并未提供保險服務，是對投保人的負債。而服務的價格則是在銷售保險產品提供保險服務前予以確定，沒有實際成本可以參照。保險產品的價格是以大數法則為數理基礎，通過集合足夠多的保險標的，以量入為出，預期收支平衡的方法依據最佳的估計成本推算售價。然而，依據這種推算出的價格收取保費往往與實際發生的索賠支出有出入，為防患于未然，保險公司要用SAP來編制監理會計報表反映其償付能力。

目前，我國已經成為世界貿易組織的一員，作為入世的承諾，我國將分步驟地對外資開放金融保險市場，日益變化的保險行業使得制定與完善我國監理會計信息所依據的保險行業法定會計準則也是一項刻不容緩的任務。其必要性主要體現在：

1建立保險行業法定會計準則是落實《保險法》和《保險管理暫行規定》的重要手段。我國《保險法》和《保險管理暫行規定》對保險公司的償付能力做了規定，但是沒有有效的監管措施，造成有法不依，通過保險法定會計準則的制定，有助于落實以上法規并實現跟蹤管理。

2目前的《保險法》和《保險管理暫行規定》沒有很好地反映保險行業的特殊性，其穩健與保守程度沒有與我國的保險經營風險相配比，同時沒有考慮保險行業隨著我國資本市場的完善與保險市場競爭的加劇，導致保險投資廣泛帶來償付能力管理的復雜性，因此，需要制定保險行業法定會計準則來彌補兩法規的不足。

3保險公司應具備不同于其他行業的償付能力。在其償付能力的組成中有一部分是股東權益，這樣就會存在分配經營利潤與保證保險公司償付能力之間的矛盾，因此，制定保險法定會計準則，規范保險公司所有者權益來保證其利潤不被過度分配是很有必要的。

4.保險資金的運用所產生的效益是現代保險行業的重要收入來源。在國外，保險投資有極重要的地位，其投資工具不同，風險也不一致，從而造成滿足于償付要求的資產數量不穩定，這就要求保險監理當局加強保險行業的資金運用管理，使其保持適當的償付能力。目前，依照保險法和相關法規規定，我國保險行業資金運用范圍有限，隨著我國資本市場的改革與完善，保險投資必將展開，償付能力也將受到影響，因此制定保險法定會計準則是規范我國保險資金投資的有效工具之一。

隨著我國經濟改革的縱深化發展，保險業將成為國民經濟的重要支柱性產業，一套健全的專屬保險行業的會計規范必須與之相適應。同時，隨著外資保險公司的進入，我國保險市場的國際化并與世界保險市場逐步接軌，也在客觀上要求我國保險的監管水平與作法必須擁有一套完整的操作性強的保險行業的會計規范與之相配合。可以預見，在未來我國保險會計體系健全完善后，保險公司可以先按照保險行業通用會計準則（GAAP）編制通用會計報表，再按照保險法定會計準則（SAP）調整為監理會計報表從而滿足投資者和監管部門的不同需要。

目前，保險發達的國家都制定有完整的保險行業的會計規范，如美國、日本等。我國建立保險行業的會計規范除了適應國情外，還可以利用“后發優勢”學習先進國家的經驗，避免重復他們執行中出現的錯誤，實現跨越式速度建立更為完善的準則，讓我國保險業穩步走向國際，為我國保險業融入全球經濟一體化作好準備。

參考書目：

1.新《中華人民共和國保險法》 2002 11

2.龔興隆 《保險會計和風險管理》 中國審計出版社

3 .詹姆斯史密特 《保險行業的GAAP與SAP的比較研究》 IASA會議資料

4 .胡三明 程松 《談我國保險會計準則的構建》、《財會月刊》 2002 5

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（一）保險會計新準則的出臺背景

隨著保險業的發展，我國保險會計制度經歷了《中國人民保險公司會計制度》、《保險企業會計制度》、《保險公司會計制度》、《金融企業會計制度》四個時期。這些制度規范要么沒有體現保險行業的特色，要么規范過于原則化，不全面和過于寬泛。同時由于這些制度規范與國際會計準則存在較大差異，限制和阻礙了我國保險業務在國際市場上的發展。為使保險公司規范經營及滿足與國際會計準則趨同的要求，2006年2月財政部頒布了《企業會計準則第25號——原保險合同》、《企業會計準則第26號——再保險合同》（以下將二者合稱為“保險會計新準則”），并已在2007年1月1日開始實施，這是我國保險會計發展的一個里程碑。

（二）保險會計新準則突破之處

保險會計新準則規定了原保險合同的確認、計量、準備金充足性測試和相關信息的列報、再保險合同的獨立核算等。與原來的保險會計制度相比，保險會計新準則取得了一系列突破：保險會計新準則的規范對象是保險合同而非保險公司（因為簽發保險合同的并不一定都是保險公司），符合金融綜合經營趨勢；新準則對責任準備金進行充足性測試的要求符合謹慎性原則；新準則對保險公司損余物質和代為追償款的核算要求可以控制保險公司對利潤的估價能力，壓縮其利潤調整空間，規范保險公司的經營；新準則對投資收益的確認可改善保險公司的利潤表，由多步式到一步式，在一定程度上可收斂目前“以保費論英雄”的風氣；新準則規定再保險業務獨立核算，符合權責發生制原則和可比性原則；新準則增加了保險公司財務報表列報的范圍，使得會計信息透明性增強。

二、保險會計新準則尚存的主要缺陷

（一）未明確界定“保險風險”，也未對“重大保險風險”進行要求

“保險合同是保險人與被保險人約定保險權利義務關系，并承擔被保險人保險風險的協議”這一規定，一方面借鑒國際慣例，引入了“保險風險”概念作為判斷和確定保險合同的依據；另一方面還可作為分拆混合保險合同（混合保險合同是指內含衍生金融工具、投資、儲蓄成分的保險合同，新型壽險合同一般都屬混合保險合同）的標準。但是新準則未明確界定“保險風險”，而“保險風險”是保險合同的核心，“保險風險”不界定，保險合同也難以界定。新準則也未對“重大保險風險”進行要求，這將使得混合保險合同的分拆難以進行。新準則對混合保險合同的確認原則是：若保險風險和非保險風險能夠區分并能單獨計量，則進行分拆；若保險風險與非保險風險不能單獨區分或單獨計量，則不進行分拆，把整個保險合同的保費全部確認為收入。這和國際保險會計準則有所不同，根據國際保險會計準則，只有包含“重大保險風險”的保險產品，其收入才能計入保費，否則作為投資處理。“重大保險風險”是在任何情況下，保險事故都能使承保人做出重大額外賠付。我國保險會計新準則將“重大”兩字移去，而投資連結險、分紅險等投資性保單多少都含有保險風險，所以非保險風險保費難以剔除。即只要包含保險風險，在新準則下依然被認為是保險合同，而非“重大保險風險”保費類似于投資基金或銀行存款，若全部按保費收入核算，使“保費收入”賬戶不能真實反映保險公司承擔風險責任的高低，容易造成保費收入的虛假增長和保險發展的泡沫，也使得我國與其他國家保費收入的確認口徑不同，不利于保險業國際間的交往與對比研究。

（二）保單取得成本費用化會計處理方式有違經濟學原理

保單獲取成本是指保險公司在簽單或續保過程中發生的與保險合同有關的直接費用，主要包括手續費、傭金、體檢費等相關費用，保單獲取成本來源于保費中的附加費用。新準則規定保險人在取得保險合同成本過程中發生的手續費、傭金應當在發生時計入當期損益。

從經濟學原理來分析，如某一產品可以提供銷售毛利，在其他因素不變的情況下，企業的利潤總額與銷售量之間呈正相關關系，即銷售量增加，利潤增加。從會計信息的可靠性來看，會計核算的結果也要揭示上述經濟學的基本原理，如實反映經營活動的經濟后果。如果保單獲取成本費用化，會計核算的結果將出現“悖論”，即業務快速增長的公司，其利潤會隨著銷售量的增加而大幅下降，而一旦銷售量增長趨于平穩或大幅下降，利潤反而大幅增加。可見，保單獲取成本費用化一方面違背了會計核算的配比原則；另一方面導致會計信息嚴重背離實際狀況，使會計信息的可靠性大打折扣。另外，在費用化會計政策下，快速增長通常在報表上表現為累計利潤下降或虧損，制約了股東對公司價值的分享，致使公司的資源控制在公司經理人手中，客觀上助長了內部人對公司資源的控制。一般業務快速增長時期往往也是對資本需求的饑渴期，但在費用化會計政策下，這一時期的報表利潤表現卻極為不佳，甚至大幅虧損，制約了公司在資本市場的籌資活動。而一旦該行業處于成熟期或衰退期，對資本不再渴求時，財務業績卻表現較佳。在公司管理層追求資本規模的動機下，反而助長了其不良動機，這將降低資源配置效率。

（三）新準則未嚴格要求“再保險風險”

雖然新準則規定再保險業務獨立核算，但是卻未明確界定“再保險風險”，這可能導致財務再保險的濫用。將保險風險明確細分為承保風險、時間風險和投資風險三種風險，經原保險人、再保險人雙方協商約定在合約中限制一種風險或幾種風險轉移的再保險稱為財務再保險。原保險人可通過這種再保險安排方式只將有限再保險風險轉移給再保險人，因此財務再保險又被稱為有限風險再保險。有限風險再保險可以降低分保費，也使再保險人承擔的風險較小，更為重要的是其可以減輕巨災等低頻率高損失事件對公司的影響，平滑利潤，緩解資本需求的壓力。財務再保險在現代再保險市場中發揮著不可或缺的作用，給直接保險人和再保險人都帶來了不可忽視的利潤。正因為財務再保險具有一般再保險所不具備的優點，而得到了保險公司的重視，但也由此引發了不少濫用的情形，最主要的就是沒有轉移風險或者轉移的風險不夠充足，不再是再保險合同，而成為其他金融工具，致使公司賬面虛增利潤。財務再保險可以達到“粉飾報表”的作用，所以由它引發的問題也越來越多。如澳大利亞HIH保險公司破產原因之一便在于其收購的FAI公司利用有限再保險操縱利潤，最終給HIH公司帶來巨大損失。我國《保險法》、《再保險業務管理規定》未對有限風險再保險作任何規定，《保險企業會計制度》也未對有限風險再保險的會計處理作特別規定，《企業會計準則第26號——再保險合同》也未對“再保險風險”進行明確要求。

三、完善保險會計新準則的建議

（一）明確界定“保險風險”，并對“重大保險風險”進行要求

國際保險籌委會對保險風險進行了明確的定義，并將保險合同所面臨的保險風險分為三類：發生風險，即保險事故實際發生數量與預期發生數量不同的可能性；程度風險，即保險事故實際成本與預期成本不同的可能性；發展風險，即在合同期間末期，保險人義務金額的改變。因特定利率、證券價格、商品價格、匯率、價格或利率指數、信用指數，或者類似變量的變化而引起的不確定性稱為價格風險。只引起價格風險而沒有保險風險的合同不是保險合同，而是屬于衍生金融工具。筆者建議我國借鑒國際做法，對保險風險進行界定；為更客觀地反映我國居民受保障程度，在確認保險合同時應增加“重大保險風險”的規定，并對其進行量化，以將混合保險合同中的儲蓄、嵌入衍生金融工具等非保險風險部分進行拆分，增強保險財務報告信息的價值。不能因為我國市場不成熟，就將“重大”兩字移去，使得混合保險合同的拆分無法進行，也使得與國際保險業的趨同過程更加漫長。

（二）對保單取得成本進行遞延

保單獲取成本資本化的會計政策符合保險經濟學的基本規律，可提供可靠的會計信息。并且我國保險業每年以30%左右的速度增長，在承保初期，承保業務發展越快，虧損越大，可能影響我國保險公司市場形象，以及會計信息使用者的經濟決策。筆者建議采取保單獲取成本資本化的會計處理方式，可借鑒美國經驗，將取得成本遞延，并在保險合同期間內予以攤銷，以將其和保費收入在保險期間配比。

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關鍵詞：保險公司　會計信息　披露

1.保險公司會計信息披露的特點

1.1真實性

真實性不僅是衡量會計信息質量的標準，同時也是保險業會計信息披露的最低要求，關系到保險業的健康穩定發展。作為全面反映保險經營活動的保險會計，其應當擔負起社會責任，保證會計信息的真實性和可靠性，維護投資者、債權人以及廣大投保人的利益。

1.2可比性

就保險公司會計信息可比性而言，其橫向可比性主要是指保險公司與其他保險公司以及一般性的工商企業所披露的會計信息，可以使信息使用者比較他們之間的經濟交易、財務業績以及其他事項等方面的異同之處。此外，可比性本身具有一個非常重要的構成要素，即信息的積極披露，具體是指在保險公司會計政策、方法和程序發生變動后的信息披露，該信息的積極披露，有利于提高公司會計信息的可比性。

1.3相關性

保險屬于一個比較特殊的行業，為此它的相關性也就意味著其會計信息披露要比其他公司更加廣泛。這是因為，近年來保險公司的主營業務范圍不斷擴大，加之金融混業經營這一潮流的影響，使得保險公司的經營業務要遠遠多于一般的工商企業，各類業務的復雜性也相對高很多。為此，要求公司必須把握好相關性，并以最為適當合理的方式披露會計信息，只有這樣才能進一步滿足信息使用者的實際需求。想要使會計信息本身具有相關性，就必須具備及時性和預測與反饋價值這兩大基本特征。若是公司披露的某些會計信息能夠使投資決策者對預期結果進行證實的話，則該信息便具有反饋價值，這有助于信息使用者進行投資決策之用。

1.4可理解性

就保險公司而言，其財務報表與其它行業存在非常明顯的差異，這在科目上表現的最為明顯，為此，非專業性人士想要進一步獲取到有價值的會計信息將會變得較為困難，這在一定程度上影響了會計信息的可比性、相關性以及真實性。基于此點，會計信息的可理解性就顯得尤為重要。這就要求保險公司在披露會計信息時，應當對報表形式加以改善，同時語言措施也應當通俗易懂，盡可能多采用一些輔助形式，以此來提高會計信息的可理解性。

2.提高保險公司會計信息披露質量的建議

2.1增加保險公司信息披露內容

為了進一步提高保險公司會計信息的披露質量，應當增加信息披露內容，具體可從非財務信息和不確定信息這兩方面著手：

（1）在非財務信息方面應當增加以下內容：其一，背景信息披露。如公司概況、董事會報告、股東及股本變動情況、自身風險及行業風險、公司核心能力等等，以此來滿足信息需求者的投資決策需要；其二，重要經營業績指標披露。如投資收益率、凈資產利潤率、資產負債率、退保率、賠付率以及保費收入變化率等等。此外，除披露以上指標外，公司還應披露實際償付能力；其三，公司內部風險控制制度。披露該制度的原因是保險行業的特殊性決定的。

（2）在不確定性信息方面應當增加假設敏感度的披露。導致保險公司財務狀況及經營成果波動的最主要因素是精算假設的微調。由于精算假設一般都是按照相對較為精準的估計為依據給出的，而這種方式本身具有很大的不確定性。為此，公司有必要對一些較為關鍵的假設敏感度分析進行披露，這樣有利于信息使用者對該公司的未來發展趨勢做進一步了解和掌握，從而做出正確的投資決策。

2.2構建會計信息披露監管體系

為了有效提高我國保險公司會計信息披露質量，應當從培育信息需求主體入手，構建完善的會計信息披露監管體系。首先，大力發展保險信用評級機構，保證該機構的獨立性，并制定完善的保險信用評級制度，擴大保險公司會計信息公開力度，確保信用評級結果的真實性和客觀性，從而促進保險公司提高會計信息質量；其次，建立保監會與行業協會相結合的監管體系，保監會應加大對會計信息披露違規行為的查處力度，行業協會應制定完善的保險業內部管理制度，著重于事前管理與事后處罰。在保監會與行業協會分工合作監管的前提下，能夠有效地促進保險公司提高會計信息質量和信息披露水平。

2.3完善保險公司治理結構

眾所周知，完善的公司治理結構有利于提高會計信息質量，保險公司也不例外。由于保險公司的會計信息具有明顯的股東傾向性，為了減弱這種傾向性，應當同時發揮公司治理系統的內部監控作用和外部監控作用，使更多的利益相關者參與到公司治理中來，讓會計信息披露能夠滿足眾多利益相關者的需求。首先，建立健全保險公司內部監控體系。保險公司應當遵循相關法律法規明確公司治理目標，嚴格執行行業規范，優化董事會和監事會結構，強化其監督職能，落實獨立董事選聘制度和職業經理人制度；其次，強化保險公司外部監控體系，構建由社會公眾、保監會、保險行業自律組織、社會監督力量等主體組成的外部治理機制，促進保險公司所披露的會計信息能夠滿足眾多利益相關者的需要，提高會計信息披露質量。

參考文獻：

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[2]張鯤鵬.淺析保險會計信息質量與公司治理效率的關系[J].企業家天地(下半月版).2008(6).

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【關鍵詞】保險負債;經營風險;負債經營

一、保險負債的特殊性

由于保險行業本身經營風險的特殊性,保險負債具有其不同于其他行業的特殊之處。對于保險行業經營的主要不是流通的商品而是保單,一種一經簽訂就具有法律效力的合同,一旦保險標的或保險人發生意外事故或保險期滿,保險人負有賠償或者給付的義務,保險業務實際上是對保險契約承擔一種將來償付責任,因此保險負債主要是是基于保險合同的形式產生的。根據國際會計準則委員會(IASB)對保險合同的定義,“保險合同是這樣一種合同,在這種合同下,一方(即保險人)承擔保險風險(insurance risk),同意在特定的不確定未來事項發生時,對另一方(保單持有人)做出支付”。因此,可以這樣說保險負債是就是發行保險合同的保險企業需要承擔的保險責任,其表現形勢主要為各種儲備金和責任準備金。一般企業的負債即為債權債務引起的現實負債,債務人及債務金額和償還時間都是確定的,對極少數或有負債,企業只需在資產負債表的附注中披露即可,保險負債則是保險公司銷售保單產生的負債,其來源是保險公司對保單持有人的未來索賠權益的一種估計,具有不確定性嚴格的說這更像是一種或有負債。但是基于保險公司經營管理,以及維護相關利益主體的需要,就不得不用一定的技術盡可能精確的將其數額確定,從而將該項義務確認為一項負債。保險負債是基于保險合同規定的義務,因此保險負債直接與保險風險相關聯,從某中意義上講保險負債取決于保險風險,風險的計算靠過去的歷史經驗數據以及針對當前情況的預測,因此保險負債的計量就會比較復雜,需要基于一定的精算技術。正是保險負債計量的概率性使得其計算的主觀成分較大,不同的會計處理方法將導致不同的收益損失結果,這直接影響相關利益主體的利益和決策,所以保險負債的計量顯得尤為重要。

二、保險合同負債確認的現狀

FASB在其第5號“財務會計概念公告”(SAFCS No?5)――《會計確認標準》定義的“確認”為:確認指是把一個事項作為資產、負債、收入和費用等正式加以記錄和列入財務報表過程,確認包括以文字和數字來描述一個項目,其數額包括于財務報表合計之內”,確認還包括對項目嗣后發生變動或清除的確認。根據這個定義,符合會計確認的標準有可定義性、可計量性、相關性和可靠性,確認標準還要遵從效益大于成本和重要性的原則。保險合同成立并生效后,保險人即負有合同約定的保險責任,具有在被保險人發生保險事故或生存至規定年齡的情況下向保險受益人提供賠償或給付的義務,其在向保險受益人支付賠款或給付之前,這項內容實質上就構成了保險公司的一項負債,由于保費通常是被保險人發生保險事故或生存至規定年齡之前收取的,而賠償或給付是在此之后這就給保險負債的確認提出了問題,一般的確認方法很難使保險負債的確認符合確認的標準定義條件。

對保險合同下產生的負債的確認,主要有遞延配比法和資產負債法。遞延配比法是根據傳統會計概念中的配比原則,是以保險成本和保險的收入配比確認利潤的方法,這種方法主要出于權責發生制考慮,收到保費并不立即確認為當期收入,而是將其中的未到期保費遞延,作為一項負債,在合同期內確認為收入。如果遞延的保費不足要確認保費不足準備;并且將取得成本同時遞延,并在保險合同期間內予以攤銷,以將其和保費收入在合同期間配比。在該方法下會計的確認符合傳統的收入成本配比原則,且具有相對穩定性。資產負債法的出發點是關于資產和負債的計量,利潤是通過資產負債的變化結果來體現。此種方法要求資產負債的確認要符合資產負債的定義。對不符合資產負債定義的不予計量,按照保險負債的定義為保險人剩余理賠以及相關風險邊際的價值而非未到期保費的遞延,因此不該采用遞延配比法。在資產負債法下,保單銷售時,就需確認資產和負債,同時相應的確認收益和費用。

針對以上兩種確認方法的特點,早在1997年IASC啟動的保險會計準則項目所成立的指導委員會就開始了對以上兩種確認方法的探討,在財務報告的假設中資產和負債的定義是獨立的,根據IASB對傳統的資產負債的定義,在保單簽訂時就可以確認資產和負債的價值,而且利潤可以通過資產負債的變化體現出來,而且資產負債法確認更符合保險行業的負債的特點,更具有保險業商業模式的相關性和交易的經濟學實質,所體現的會計信息更易理解符合決策有用性的會計目標。因此國際會計準則委員會在頒布IFRS4中明確規定保險合同的確認應該采用資產負債法。但由于保險行業監管會計計量確認的保守觀,以及保險負債計量的不確定性因素,目前很多國家還采用遞延配比法或者是以上二種方法的結合。遞延配比法更符合傳統的配比原則(基于歷史成本),而資產負債法關注的是資產負債價值的匹配,更符合當前IASB的資產負債的概念框架。但基于世界經濟形式的發展,會計計量國際趨同的的要求,資產負債法的應用將會成為未來的趨勢。

三、當前國內外保險負債計量的現狀

關于保險負債的計量規范,我國從1984年2月最早頒布的《中國人民保險公司會計制度》開始,沒有把保險合同負債計量的特性表現出來,在財會制度上也缺乏相應細化的規定,隨后才逐步確認了會計要素體系,規范了核算體系和核算原則。在2006年2月15日財政部于頒布的《企業會計準則》中,引入了公允價值的計量要求,第一次確定了有關保險行業的會計準則,2008年8月財政部了《企業會計準則第2號》,2009年1月保監會了《關于保險業實施有關事項的通知》要求采用新的基于最佳估計原則下的準備金評估標準,2009年12月22日,財政部印發了《保險合同相關會計處理規定》(財會[2009]15號,就保費收入確認和保險合同準備金計量等相關會計處理問題進行了明確規定,此時的規定雖然由于當前的條件所限有其欠缺,但毫無疑問其體現出了國際趨同性和發展創新性。

國際會計準則委員會(簡稱IASC)1997年啟動保險合同會計準則項目并成立了指導委員會,指導委員會認為以保險合同組為單位對未來現金流量進行估計,當有關未來現金流量的假設發生變化時,委員會建議重新開始估計負債。2001年6月保險會計指導委員會向IASB提交了一份《原則公告草案》,初步規定了保險合同的定義,對保險負債的計量具體采用公允價值還是特定實體價值尚未有定論,2004年3月在2003年第5號征求意見稿的基礎上IASB正式《國際財務報告準則第4號――保險合同IFRS4》明確了保險合同的定義,規定保險負債可以繼續在未折現的基礎上計提負債,不過一旦采用折現計提不可變更為非折現計提,2004年開始IASB已展開了多次討論2007年5月推出其階段性的意見稿《討論稿――保險合同初步意見Discussion Paper-Preliminary Views on Insurance Contract》并公開發表中期意見稿,其主要內容是關于保險負債的計量問題,保險資產大多已作為金融資產以公允價值計量,因此保險負債也采用公允價值計量。IASB給出“三要素”法計算負債的公允價值。2008年IASB舉行一系列的討論會議討論保險負債各類公允價值的處理方法的異同,此時美國FASB也加入到該討論項目中來。2009年IASB繼續討論各類計量方案,并確定了其他的關鍵問題如公允價值計量中的邊際計量問題。

綜合中國當前保險市場的發展以及國外的形勢我們可得出這樣的結論保險負債公允價值計量法是當前的大趨勢,筆者認為保險負債的計量應該采用公允價值計量法。

四、采用公允價值計量保險負債其必要性

根據國際會計準則委員會(IASB)關于公允價值的表述,將公允價值定義為:“在公平交易中,熟悉情況的當事人自愿據以進行資產交換或負債清償的金額。”那么根據定義對保險負債的公允價值即是評估日在公平、公允的情況下參與者對于保險負債價值合理的共同認定。結合公允價值的衡量標準對于采用公允價值計量保險負債其必要性表現為:

1.采用公允價值計量保險負債是基于決策有用性的需要。雖然以基于靜態假設條件下的特殊價值計量在作為一種特定的計價方式具有很強的可靠性而且比較容易核算衡量,這樣有利于明確各利益主體權利義務的界限,所提供的會計報告信息具有相對可靠性便于監督機構的監督,這種根據已取得的保費收入的遞延來計量保險負債一直是保險負債會計計量的主要方法,但是隨著大量衍生金融工具的出現以及市場經濟各類危機頻出,使得該種計量方法的的缺陷尤為突出,其主要依賴已取得數據而忽視現實的價值和未來現金流的計量從而使其提供的會計信息缺乏相關性,例如,再保險定價決策中當牽涉到投保人的退保期權、保單貸款期權等因素時。傳統的定價方法一般反映不出這些內含期權的價值,而使用公允價值能夠減少保險公司的定價風險并能削減頻繁變化的市場利率的影響。從而在某種意義上傳統的計價方法違背決策有用性。因此,這種方法下在開放變化的市場經濟環境中不利于風險的防范,隨著我國市場化程度的提高,信息化的不斷發展,以及信息不對稱性問題的緩解,會計人員素質的增強,合理監督機制的建立,以公允價值計量保險負債最終將在非貨幣易的會計處理中擔當重要角色。近幾年公允價值的計價在會計界以及精算界都得到了普遍認可。所以說以公允價值計量有助于會計目標決策有用性的實現。

2.保險合同負債采用公允價值計量是實現資產負債配比的需要。保險公司是經營風險的企業其資產結構也有其特殊性,其投資資產占有很大比例,可以說保險公司主要資產是金融工具資產,根據我國新會計準則規定,大多數主要的金融資產實行公允價值計價,假若僅僅對保險公司投資金融資產采用公允價值計量,而負債采用歷史成本或攤余成本進行計量,那么金融資產公允價值的變動計入損益而金融負債并不發生變動,無疑會加劇所報告盈余和權益的波動性的風險,并影響金融機構資產和負債的匹配管理。同時金融機構僅僅報告金融資產的公允價值,而忽略金融負債的公允價值,那么就會扭曲金融機構的財務狀況,從而據此所提供的財務報表不可避免地會誤導信息地使用者。采用公允價值計量保險負債有助于解決會計計量的資產負債錯配問題。會計錯配(accounting mismatch)是指如果經濟狀況的變化對資產和負債的影響相同,而資產和負債的賬面價值并不對經濟變化做出同等的反映(彭玉龍,2005)。會計錯配不真實地反映保險人實際的經營活動,它向報表使用人提供扭曲的會計信息,既不具有相關性,也不具有可靠性,消除會計錯配是保險合同會計準則制定者極其重要的目標。對于消除會計錯配解決方法如下,其一建立完美的精算模型,這種方法要想實現其成本很高,目前這樣的模型是很難建立的。其二是使得資產負債的計量方法一致。對資產負債同時使用公允價值的計量方式,計量的反映市場形式的變化合理的作出調整有不失為解決會計的錯配問題的好方法。

3.采用合理的公允價值計量保險負債有助于管理層的風險管理。各項資產在舊會計準則下,保險公司的資產按特定的歷史價值計量,保單負債的計算也相對受到監管部門、法規的限制,其二者在賬面上都相對的穩定,其評價的標準基本是基于保費的凈流入量分析的,但隨著市場條件的變化,以及經濟形勢的發展,這種計量方法顯然已經很難適應新形勢下風險管理的要求,隨著新會計準則的實施,大量的金融資產開始按公允價值計量,其使得財務信息反映的保險公司的盈利能力、償付能力更為切合現實,更具及時性和時效性。保單負債的計量方法上引入公允價值的思路,要求精算的參數假設隨市場及公司自身情況進行調整。同時資產和負債的波動性也會增大,這樣就會促使保險公司從資產負債觀出發,對資產和負債的公允價值變動進行全面匹配,統籌管理,降低其對所有者權益和償付能力的影響,統籌協調業務發展、資金運用、風險管理等各方面的工作。從宏觀層面上看,保險公司的投資資產直接影響其償債能力保險負債采用公允價值計量就更有利與和投資計量相匹配使風險管理更有理性。在微觀層面,保險負債的公允價值計價要求保險公司要豐富和完善管理的技術手段,通過定量分析,其公允價值變動進行精細化管理,有助于技術的進步,歷史經驗的積累。

五、結論

通過上文的論述分析可以看出,隨著保險業的不斷發展,經濟國際化的日益加劇,對于保險負債的確認和計量這個問題的研究無論理論上還是實務處理上已經上升到了國際層面,目前,國內外已經有了初步的研究。基于資產負債觀的確認原則和采用公允價值的計量方法已經得到初步的認可,逐步成為一種國際化的潮流,但尚處于基礎的探索階段尚未形成定論,雖然對于負債的公允價值計量還存在太多的不確定性,但可以確定一個基本的思路就是基于各類風險假設采用未來現金流的折現來計量,我們相信經過不斷地探索實踐未來的保險負債的會計計量會得到不斷地完善。保險負債的公允價值計量在保險業內的應用和推廣是一項艱苦的事業,它需要學術研究、監管機構以及保險會計實務的共同努力。

參考文獻

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[7]侯旭華.保險公司會計[M].復旦大學出版社,2007,11(第二版):67-70.

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【關鍵詞】會計失信；會計誠信；重塑形象

中國會計最缺什么？是我們的準則、制度沒有與國際慣例完全對接嗎？不是。是會計的專業勝任能力不足嗎？也不是。最缺的其實就是最質樸、最淳厚、最容易遺失的東西：誠信。面臨嚴重的信任危機，如何重塑會計的誠信，成為時下會計界所有人士亟需解決的問題。本文就會計誠信問題談點自己的看法，以求會計人員共同探討。

1.造成會計喪失誠信原則的原因分析

會計信息是會計工作的最終產品，其質量的好壞將直接影響到社會資源的配置與利用效率，這就要求會計信息做到真實與公允。然而現階段，會計信息質量普遍不高，會計誠信基礎已經動搖。造成會計失信的主要原因有：

1.1信息不對稱是會計失信的前提

信息不對稱是指市場經濟的活動主體具有不相同的信息。由于現實的經濟并非一個有效率的市場，信息不對稱始終存在，因此信息的不對稱是會計信息制造者提供虛假會計信息的前提。

首先是會計信息的制造者與會計信息的使用者的信息不對稱。

由于會計信息的制造者一般是直接參與公司的運作管理，控制著企業經營活動的全過程。而會計信息使用者由于不直接參與企業的生產經營，只能靠會計信息制造者提供信息來了解企業的經營狀況。結果會計信息制造者就可能違反誠信原則，提供虛假會計信息。

其次是由于信息的不對稱，使我國的會計陷入“囚徒困境”。

由于信息的不對稱，而制造虛假信息者又能獲得好處，使得會計信息制造者競相提供虛假會計信息。

再次，信息不對稱容易產生次品驅逐良品。

我國市場特別是證券市場上投機盛行，投資者對會計信息缺乏研究，造成市場對虛假信息的大量需求，必然導致虛假信息供給的增加，結果導致高質量的財務報告擠出市場。

1.2會計自身的特點及局限性是會計失信的條件

在日常經濟中，由于會計原則或會計標準的選擇余地較大，不同的選擇將生成不同的會計信息，這就為虛假會計信息的產生提供了條件。

一是會計原則為會計信息虛假提供了操作空間。

現代財務會計是以權責發生制為確認基礎，諸如應計、預提和待攤項目，穩健性原則、重要性原則、實質重于形式原則等都為制造虛假會計信息提供了想象的空間。

二是會計政策為企業提供越來越寬的選擇范圍，制造者總是在規定的范圍內選擇有利于自身績效或其他會計目的的會計政策，給投資者提供虛假會計信息。

三是會計工作內容需要憑會計人員的主觀判斷來進行。在日趨復雜的經濟活動中，如果會計人員不能完全排除利益的干擾，其主觀判斷就會失去客觀和公正，這就為會計人員制造虛假會計信息提供了職務上的便利。

四是會計準則的滯后性，為會計造假提供契機隨著經濟的飛速發展，新的經濟事項不斷出現，使原有的會計制度、會計準則已不能適應新的經濟形勢的發展需要，而新會計政策又不能及時制定及頒布。這就很容易被上市公司利用會計準則的空白來選擇有利于自身利益的會計政策。

1.3公司制度缺陷是我國會計失信的根本原因

公司治理結構存在的缺陷，已經嚴重制約著我國上市公司會計信息質量的進一步提高。具體表現在：

一是股權結構不合理，“一股獨大”現象嚴重。

由于我國許多上市公司的國有股仍處于絕對控股地位，其他股東不可能在真正意義上對大股東形成約束。

二是董事會、監事會存在缺陷。

表現為缺乏必要的機制來保障全體董事嚴格遵守義務，維護股東和其他利益相關者的利益。

三是上市公司與控股股東在人員、財務、資產、機構、業務上沒有實現真正分開，與控股股東之間關聯交易不規范，導致上市公司被大股東操縱。

1.4失信成本低是會計失信的動力

公司會計造假的主要原因就是：會計造假的背后有著巨大的經濟利益作為動力。在利益的驅使下，關鍵時刻就會出現誠信問題。而目前的狀況是，守信者未得到有效的保護，失信者未得到嚴厲的制裁。許多人和企業都從“失信”中撈到好處，甚至一些擅長做假賬的人員還成了一些企業競相聘請的“人才”。正是因為虛假會計信息能實現“多贏”，才構成了虛假會計信息產生的內在動因。

另外，我國對公司造假的處罰力度輕，執法不嚴，也是我國會計造假泛濫的一個重要原因。因為經濟處罰是需要由造假公司的權益來承擔，而極少影響到單位負責人及會計人員的利益。

正是由于會計造假的預期收益明顯大于預期成本，不造假的機會成本過于高昂，才會不斷上演公司會計造假的鬧劇。

2.如何重塑會計誠信的對策思考

2.1加快會計準則的研究和制定，減少會計虛假信息的施展空間

一是完善會計準則和會計制度；二是加快制訂和出臺新的具體會計準則；三是考慮盡可能縮小會計政策的選擇空間。

2.2完善公司治理結構

公司治理是確保會計信息質量的內部制度安排，為此必須建立健全公司治理結構。首先建立現代企業制度；其次、完善業績評價機制；三是改變激勵措施；四是調整持股結構；五是建立健全獨立董事制度六是完善公司內部會計控制體系，規范公司財務行為。

2.3建立民事賠償制度，加大造假成本

一是加大懲罰力度。對惡意造假者，要加大處罰力度，使造假者付出的代價遠遠大于其得到的收益。

二是盡快建立民事賠償制度。對參與造假者，無論是公司還是個人，只要公民的合法利益受到侵害，受害人都可以提訟。

三是實行市場退出機制。我國要盡快構建有效的退出機制。對那些不遵守行業操守、自身就不守信用的企業或個人，出現失信行為后要把其驅逐出相關行業。

2.4推行誠信保險制度；對公司特別是上市公司要求其在保險公司投保誠信險

當公司出現失信，導致投資者受到損害時，保險公司必須負責賠償。

2.5實施誠信工程，強化誠信教育

對會計造假行為，我們不僅要加大懲罰力度，更重要的是加強誠信教育，提高相關人員的誠信意識。為此要從以下幾個方面實施誠信工程：

一是著力打造信用政府，提高政府的信用度。

二是建立信用檔案。要“加快建立企業、中介機構和個人的信用檔案，使有不良行為記錄者付出代價。

篇10

(一)1994～1998年，兩者完全一致

這一階段，非壽險業務(指的是非人身保險業務)準備金包括未到期責任準備金、長期責任準備金和已發生已報告未決賠款準備金三項。1年期以內(含1年)的非人身保險業務，保險公司可按當期保費收入的50％提取未到期責任準備金；1年期以上的同類業務，在未到結算損益年度時，年終可按業務年度營業收支余額提取長期責任準備金；未決賠款準備金于年末按最高不超過已發生未決賠款額的100％提取。責任準備金提轉差在計算營業利潤時扣除，未決賠款準備金作為成本在計算繳納企業所得稅時據實扣除。可見，稅收法規完全借鑒并承認財務制度的規定對各項準備金進行稅前扣除。

(二)1999-2001年，兩者出現一定程度的分離

隨著保險公司經營管理體制的變化，《保險公司財務制度》(財債字[1999]8號)對非壽險業務準備金的核算內容及方法進行了修改、補充，較之前制度規定有重大突破。其一，首次提出除1／2法之外的更精確的提取未到期責任準備金的方法；其二，首次提出已發生未報告未決賠款準備金(簡寫IBNR)概念并規定其提取比例。此后，《國家稅務總局關于保險企業所得稅若干問題的通知》(國稅發[1999]169號)對各項準備金的稅前扣除政策進行積極調整，除對未到期責任準備金的選擇性做法持保留態度外，其余各項準備金的做法和財務制度完全一致(詳見表1)。而財務制度對1／2法之外其他提取未到期責任準備金的方法并無強制規定，更多體現的是導向，故兩者間的分離只保持在制度層面。

(三)2002年至今，兩者間的分離呈擴大趨勢

為順應金融企業股份制改革的必然趨勢，《金融企業會計制度》(財會[2001]49號)頒布并于2002年起在上市公司實行。該制度雖然要求保險公司按精算方法提取非壽險業務準備金，但僅是一些原則性的條例，缺乏可操作性，實踐中仍執行《保險公司財務制度》的規定核算非壽險業務準備金。然而，隨著保險業的快速發展和保險產品的創新，原來財務制度規定的準備金提取方法不僅使保險公司潛藏著準備金提取不足的風險，而且與國際會計準則規定存在一定差異，不利于保險公司在國際市場上的競爭和發展。

2006年《企業會計準則第25號——原保險合同》(即本文所指的新會計準則)頒布，保監會率先要求全行業自2007年起同時執行。比較而言，該準則更趨精細化、客觀化、國際化，不僅規定了非壽險業務準備金的確認時點和計量方法，還引入了準備金充足性測試概念。由于評估非壽險業務準備金是一項特殊的技術，準則規定保險公司應遵循保監會頒布的現行相關精算規定計提①。盡管稅務部門對未到期責任準備金的稅收政策做出了專門調整②，但兩者間的實質性分離已經凸現。

1對未到期責任準備金的確認基本一致，并將長期責任準備金合并到未到期責任準備金項目里反映。存在的問題，一是兩者都沒有明確未到期責任準備金的精算方法，二是保費不足準備金的稅法規定缺失(詳見表2)。這樣，保險公司可以在會計準則和稅收法規允許的范圍內，出于自身稅收利益與編制財務報告的不同目的，選擇采用1／24法或1／365法。

2對未決賠款準備金的處理差異明顯。新會計準則要求按精算方法確定的金額提取未決賠款準備金，而稅收法規仍沿用國稅發[1999]169號的規定按固定比例(100％和4％)提取，尤其是兩者對IBNR的處理差異明顯。而且，新會計準則已將未決賠款準備金的概念擴展至理賠費用準備金，稅法卻無相關規定(詳見表3)。

二、

我國會計制度與稅收法規的關系經歷了從統一到差異再到尋求協作的動態發展過程。在計劃經濟時期兩者的關系曾出現暫時的統一，隨著市場經濟的快速發展以及經濟全球化，會計制度與稅收法規各自都在進行積極的國際協調，這一發展趨勢加速了會計制度和稅收法規的分離(簡稱稅會分離)，由此帶來了諸如增加會計核算成本、誘發避稅動因，甚至加大整個經濟改革成本等方面的不利影響。非壽險業務準備金的相關規定也同樣遵循這一發展軌跡。

目前，國內與本文選題相關的研究主要集中于三個方面：一是稅會差異及協調的一般研究。包括對會計和稅收的關系、稅會差異產生的根源、具體業務差異表現、稅會模式選擇及兩者間的協調都進行了比較深入的探討。二是非壽險業務準備金尤其是未決賠款準備金計提方法的改進。或從精算的角度比較研究未決賠款準備金的各種評估方法；或從會計核算的角度來研究非壽險業務準備金的確認和計量；或者研究產險公司未決賠款準備金與公司盈余之間的關系；或對總準備金的歸屬、定位和積累問題進行系統研究。事實上，這三者間關系非常密切。準備金的評估方法為其會計核算提供技術規范，而會計制度又影響評估方法的選擇，最終影響保險公司的承保利潤。三是保險稅制包括非壽險業務準備金稅收政策的調整。近年來，對于保險稅收政策的研究逐漸深化和完善，諸如保險稅收政策與財政政策、金融政策、產業政策的關系問題；在實際操作層面上，有的研究已經涉及到了保險稅收制度中的會計核算問題。

綜觀國內相關研究成果，對非壽險業務準備金的稅會差異研究雖較為零散，但也做出了極具開創性的研究，不僅為本文的研究打下了堅實的理論基礎，而且為繼續這方面的分析提供了很好的借鑒和參考。本文試圖以非壽險業務準備金為主體構建一個完整的分析框架，從制度比較的視角系統研究與之相關的會計、稅收以及監管制度間的內在聯系，分析稅會差異對產險公司乃至整個非壽險業帶來的不利影響，并由此提出非壽險業務準備金稅前扣除政策的調整思路及政策建議。

三、非壽險業務準備金稅會差異的不利影響

雖然非壽險業務準備金的會計制度、稅收法規都在總結各自改革經驗的基礎上，充分借鑒各自的國際慣例，向著自我完善的方向發展，但是在變革的進程中，未能充分體現稅收法規與會計制度相協調的原則；未能充分體現企業所得稅法制建設與會計理論的內在聯系；部分準備金扣除項目的標準與經濟發展水平及保險公司的實際情況相去甚遠。其結果是：

(一)增加了財務核算成本和稅收征管成本

差異的擴大對保險公司的會計核算和稅務部門執法水平的提高都提出了新的要求。其一，保險公司必須嚴格根據新會計準則決定本公司的會計核算及各項列支項目和標準，設立財務會計報表，以反映其財務狀況和經營成果；但向稅務機關報送納稅申報表時，需要對按會計制度核算的準備金再按稅收法規進行納稅調整，剔除一些不予扣除或超限額扣除項目后計算稅額，以完成納稅義務。而準備金的納稅調整比較復雜，這就增加了財務核算成本和納稅成本。其二，對稅務部門而言，差異加大了稅務部門和保險公司之間對非壽險業務準備金信息掌握的不對稱。為保證及時、足額收取稅款，防止稅款流失，稅務部門對保險公司報送的有關各項準備金的財會制度內容、納稅信息報告等提出了新的要求，相應地增加了稅收征管和稽核的難度及成本。

(二)加重了保險公司的稅收負擔

作為保險公司的最主要負債，非壽險業務準備金的確認和計提直接影響保險公司的所得稅稅基。其一，現行的稅收法規準予稅前扣除的準備金只涉及某些項目而非全部，而且部分要求按固定比例扣除(詳見表2、表3)。雖然所得總量從長期看是相等的，但不同的扣除標準往往導致某一會計期間內保險公司負債的賬面價值大于其計稅基礎，形成可抵扣暫時性差異，進而應稅所得額大于會計利潤，稅務部門因此可以提前征收大部分所得稅，保險公司卻失去遞延所得稅的好處。其二，如果保險公司對差異不能準確把握，尤其是當會計和稅法出現暫時性差異當期納稅調增的項目，在該項目的后期處理中，對差異沒有做相應的調減處理，則導致保險公司在某一納稅期間多繳稅款，造成公司稅收利益流失。因此，現行稅收法規的固定比例納稅調整及相關規定的缺失，致使保險公司在經營過程中的成本得不到實際扣除，必將大幅增加保險公司的所得稅負擔。

(三)誘發偷漏稅等不法行為

新會計準則實施后，大量的政策差異和稅法漏洞的存在容易誘發保險公司的偷漏稅行為，形成高稅負、寬稅基和偷逃稅同時并存的局面。其一是無知性偷漏稅。即保險公司在主觀無意的前提下，由于對新會計準則下會計與稅法差異的認識和操作把握不當，未能準確進行納稅申報和及時繳納稅款，從而面臨著繳納稅收滯納金或罰金的風險。其二是有意識偷漏稅。因準備金的多少依賴于精算方法和精算假設，保險公司極有可能通過操縱未決賠款準備金以達到修飾盈余、降低稅負、應對監管的目的。越是財務狀況好、規模大、處于穩定增長階段的保險公司越傾向于高估準備金，以平滑利潤從而獲得遞延納稅、增加投資收益甚而逃稅的好處。而行業外人員要全面準確地確定保險公司的收入和利潤則比較困難，因而導致的保險稅收流失可能超過高稅額部分。

(四)抑制了非壽險業的發展

目前，我國的保險稅收政策過多地從征管方角度考慮，較少考慮保險公司的利益；體現其征收便利原則而非保險公司便利；確保政府收入而非保險公司稅收利益，因而抑制了我國非壽險業的發展。其一，高稅負、寬稅基的做法雖然增加了財政收入，然而，短期內將直接導致保險公司的稅收流失，影響總準備金的積累；從長期來看，必將削弱保險公司的自我積累和發展能力，甚而導致償付能力不足，降低全社會的風險保障水平，從而不利于經濟的穩定發展。此外，在保險稅收總量很高的情況下，偷漏稅又很嚴重，抑制了有利于非壽險業發展的保險稅制改革。其二，世界金融一體化趨勢和保險市場對外開放對非壽險業的會計制度、監管規則、稅收法規提出挑戰。為促進我國保險業核心競爭力的提高，非壽險業務準備金的監管規則、會計制度不僅實現了與國際慣例的協調，并且兩者不斷趨向統一。比較而言，稅收法規建設則嚴重滯后于非壽險業的發展，且沒有充分考慮與前兩者的協同和互動，極不利于非壽險業同金融以及其他產業展開公平競爭。

四、協調非壽險業務準備金稅會差異的總體思路與政策建議

事實上，會計與稅收不同的職能和學科屬性決定了在其制度設計中遵循不同目標、處理原則及業務規范，進而決定兩者間必然存在一定程度的分離。對于兩者間的差異，傳統的處理方法是要么進行納稅調整，要么運用所得稅會計核算每一項差異。這兩種處理方法都不影響保險公司本期應交所得稅的計算和繳納，即對國家所得稅收入沒有影響。然而，現行的非壽險業務準備金的稅收政策與我國大力發展保險業的政策嚴重相悖。因此，如何完善非壽險業務準備金的稅收法規，從而協調其與新會計準則的差異，成為當前亟需解決的問題。

(一)總體思路

我國非壽險業仍處于初級發展階段。作為國民經濟和社會發展的“穩定器”和“助推器”，非壽險業需要有完善、適當的稅收政策支持。

調整和完善非壽險業務準備金的稅前扣除政策，其一，既要立足于增加政府的財政收入，同時，又要理順稅收和保險公司發展之間的關系。保險稅收的增長主要取決于保險業稅源的培育和保險業的持續增長。在現行所得稅率大幅降低的情況下①，確定科學合理的稅基應是當前保險稅制調整的重點。其二，要充分考慮保險經營的特殊性。與一般企業不同，保險公司是負債經營，保費收入在先，成本支出在后。責任準備金是公司負債的主要構成，其數量甚至可以達到年保費收入的數倍。因此，應從準備金的根源和性質上分析其是否應稅前扣除及如何扣除。這樣做不僅更加符合保險業務的經濟實質，而且有助于夯實公司基礎，防范經營風險。其三，為降低制度的轉換成本，稅收法規應盡量尋求與新會計準則的協調，但應堅持兼顧統一性與獨立性、公平與效率的原則。其四，適當借鑒國際慣例，細化非壽險業務準備金的稅制設計。充分發揮稅收政策對非壽險業發展的宏觀調控和政策導向功能，建立公平的市場競爭環境，扶持我國非壽險業做大做強，并提升其國際競爭力。

(二)政策建議

1采用更精確的未到期責任準備金評估方法。未到期責任準備金是保險公司為尚未終止的非壽險保險責任提取的準備金。它既不是保險公司實際發生的成本，更不是利潤，而是未賺保費，一般占到其總負債的1／4左右。未到期責任準備金的稅收處理方法選擇是一個在精確和簡便間做出權衡的過程。實踐中，1／24法是評估未到期責任準備金比較常用的一種方法。由于這種方法假定平均起保日在月中，受估算方法的局限，高估(低估)負債和低估(高估)利潤的情況十分普遍。1／365法與其相比，因沒有保費收入均勻分布的嚴格精算假設，評估的準確性最強，適用于各種期限的非壽險業務，是一種最合理的計算方法。然而，這種方法的計算量很大，同時對保險公司的IT系統要求較高。此外，對于一些特殊的險種如農作物保險，如果采用時間比例法，很顯然會低估未到期責任準備金，因而采用風險分布法計提會更加合理；而貨物運輸險、航空意外傷害險和履約保證保險卻難以用比例法、風險分步法來提取未到期責任準備金，可采用更謹慎、合理的方法。

隨著保險公司精算水平的不斷提高和信息管理系統的不斷完善，建議稅務部門出臺1／365法適用時間表(某些特殊險種采用其他方法)，引導保險公司采取更精確的方法提取未到期責任準備金，以確保課稅基礎的合理性。

2調整IBNR的固定比例稅前扣除的做法。國稅發[1999]169號規定“IBNR按不超過當年實際賠款支出額的4％提取”，其實采納了《保險公司財務制度》的評估標準。其優點是保險公司按固定比例提取，較難操縱利潤以實現盈余管理。但其計提依據是假設損失均勻分布，且報案時間與損失發生時間平均不超過半個月(即1／24≈4％)。顯然，這種假設很難和實際情況相吻合。而會計上按精算方法實際提取的IBNR將大大超過4％的比例限制，按稅法規定必須進行納稅調整。結果必然是少提IBNR，因稅基擴大造成保險公司超額納稅。新會計準則要求保險公司至少采用下列兩種方法謹慎評估提取IBNR，即鏈梯法、案均賠款法、準備金進展法、B—F法等其他合適的方法。雖然鏈梯法經過結果驗證與實測值吻合度較大，但實際操作時最好用多種方法估算后相互驗證，并根據評估結果的最大值確定最佳估計值，以便使結果更加精確。比較而言，按精算方法和謹慎性原則計提的IBNR相對更客觀真實地反映了保險公司于本會計期間有關的預計賠款支出，實屬企業的正常經營成本。建議取消或放寬對IBNR的納稅比例限制，按精算的方法提取并在稅前據實扣除。

3完善理賠費用準備金和保費不足準備金的稅法規定。較之原來的保險財會制度，新會計準則關于非壽險業務準備金的涵義、口徑發生了變化。最為突出的兩處是：其一，將未決賠款準備金的內容擴展到了理賠費用準備金并規定了其提取方法(詳見表3)。其二，提出了責任準備金充足性測試的概念。保險公司至少應于每年年度終了，對各項準備金進行充足性測試。如果相關準備金不足，則應通過補提保費不足準備金和未決賠款準備金的方式進行確認。補提保費不足準備金，正是為了更加合理地核算有效保單在財務年度的實際利潤，并備付未暴露風險在未來的損失。目前這兩種準備金的稅法規定出現漏洞。然而，理賠費用準備金和保費不足準備金是未決賠款準備金和未到期責任準備金的有機組成部分，同樣應該予以稅前扣除，否則有可能因制度的缺失形成“暗箱操作”。建議盡快明確理賠費用準備金和保費不足準備金的稅前扣除政策。

4給予總準備金一定的稅收優惠。人們早已達成共識，總準備金必須計提并不斷積累和擴大。然而，對于總準備金的來源、性質以及是否應稅前扣除則一直存在爭議。對于總準備金的歸屬，有兩種代表性的觀點：一些人認為總準備金應屬于保險基金，來源于保費收入；另一些人卻認為總準備金應歸屬所有者權益，在稅后利潤中提取。在保險制度及實務中則一直視其為所有者權益。然而，財會制度對總準備金的目的、用途、提取比例的口徑并不統一，進而導致做法的不規范。由于其提取的多少影響股東分紅且無硬性規定，很多保險公司的提取額度出現零增長或負增長，甚至從來不提。至2005年底我國非壽險公司總準備金累計額僅6.1億元(其中平安保險集團股份有限公司占64.8％，中華聯合財產保險公司占26.4％)。與保費和利潤增長的速度相比，總準備金積累規模相對太小，遠遠不能適應巨災損失異常賠付的實際需要。

從其含義來看，總準備金是保險公司用于滿足年度超常賠付、巨額損失賠付和巨災損失賠付的需要而提取的責任準備金。自然是在正常責任準備金不足賠款時予以動用，一旦動用則起著責任準備金的功效。因此，建議給予總準備金一定的稅收優惠，允許保險公司在稅前利潤中按一定比例提取，進行逐年積累并規定一定限額，以切實提高保險公司應對突發性巨災的償付能力。

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