合伙企業的會計準則范文

導語：如何才能寫好一篇合伙企業的會計準則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

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新《企業會計準則第1號――存貨》(以下簡稱“新準則”)對存貨核算計量問題作了如下相關規定：

第一，關于存貨初始計量的規定。新準則規定，存貨應當按照成本進行初始計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。采購成本包括購買價款、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。商品流通企業在采購商品過程中發生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用，可以先進行歸集，期末根據所購商品的存銷情況分別進行分攤，對于已售商品的進貨費用計入當期損益；未售商品的進貨費用計入期末存貨成本。加工成本包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。其他成本包括除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態所發生的其他支出。部分費用不能計人存貨成本而應當在發生時確認為當期損益，包括非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用，倉儲費用(不包括在生產過程中為達到下一個生產階段所必需的費用)，不能歸屬于存貨達到目前場所和狀態的其他支出如存貨后續的修理支出。應計入存貨成本的借款費用按照《企業會計準則第17號――借款費用》處理。一般這些存貨(如建筑物、輪船等)需要經過相當長時間(通常為1年以上)的建造或者生產活動，才能達到預定可使用或者可銷售狀態，符合條件的借款費用可以計人存貨成本。

新條例還對特殊情況下存貨成本的確定作出了規定：對投資者投入的存貨成本，新準則規定應當按照投資合同或協議約定的價值確定，合同或協議約定價值不公允的，按照公允價值計量；對控股合并與新設合并中并入的存貨，按照《企業會計準則第20號――企業合并》規定，非同一控制主體下企業合并中的存貨以公允價值入賬，同一控制主體下企業合并中的存貨以原成本入賬；對收獲時農產品成本、非貨幣性資產交換和債務重組取得的存貨成本，應當分別按照《企業會計準則第5號――生物資產》、《企業會計準則第7號――非貨幣性資產交換》和《企業會計準則第12號――債務重組》確定。

第二，關于發出存貨成本確定的規定。新準則第14條規定了發出存貨成本的確定方法。企業可采用的存貨成本確定方法有個別計價法、先進先出法、加權平均法、移動平均法等，取消了原有存貨發出成本確定的后進先出法。對已售存貨，應當將其成本結轉為當期損益，相應的存貨跌價準備也應當予以結轉。

第三，關于存貨期末計量的規定。新準則規定，資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現凈值孰低計量。即當成本低于可變現凈值時，存貨按成本計量；當成本高于可變現凈值時，存貨按可變現凈值計量。企業確定存貨的可變現凈值，應當以取得的確鑿證據為基礎，并且考慮持有存貨的目的、資產負債表日后事項的影響等因素。對存貨跌價準備在原已計提的存貨跌價準備內轉回的金額計入當期損益。與舊準則相比，新準則中關于存貨期末計量方法與除存貨跌價準備變化外的處理方法未作很大變化。

由上述新準則對存貨核算的有關規定可以看出，與舊準則相比，新準則作出了明顯變化，企業應當依據新準則的相關規定，調整財務核算方式方法：(1)商品流通企業需變更采購成本內容；(2)原采用后進先出法的企業需按照新準則要求變更存貨發出計價方法；(3)符合新準則第17號《借款費用》規定條件的，借款利息計入存貨成本；(4)對采用分期付款方式購置的存貨，需以現值入賬；(5)存在分期收款發出商品的企業，需在當期全部確認銷售收入，并結轉相關成本；(6)提供勞務的企業需核算勞務成本，在未確認收入前，作為存貨列示。

合伙會計師事務所、合伙文化設計　王棣華

合伙會計師事務所(以下簡稱合伙所)合伙文化設計是形成合伙文化的前提。合伙文化設計具有創造性，它必須體現行業特點，具有創造性，展現合伙所個性形象，具有客觀性、可操作性、穩定性和可持續性，還應具有感染力和導向性。就合伙文化結構設計而言，應注重針對性，做到完整、務實。

一、合伙精神文化設計

合伙精神文化支配著合伙所的全部文化行為，包括合伙所宗旨、經營理念、人本思想三個要件，其設計是合伙所整體合伙文化設計指南。

合伙宗旨直接體現合伙所價值觀。追求利益是合伙所的本性，這一過程中存在利與義的文化問題。對利潤具有科學的理性判斷和追求方式至少涉及利潤界定、利潤目標排序和利潤實現的階段性與層次性。合乎理性的利潤應是合法利潤、貢獻利潤和適度利潤，即無違法所得，靠優質服務賺錢，收費、付勞務報酬、交稅等合理合法，利潤目標作為合伙所的重要目標無可非議，但并非始終處于首位。從長遠看，合伙所追求更高的目標，如國家利益、社會利益、社會正義等，當利和義處于矛盾狀態時，應當舍利取義。

經營理念是實現合伙所宗旨的重要保障。對經營理念的表達必須考慮合伙所的戰略性、系統性和穩定性。戰略性是針對全面而言的；系統性強調覆蓋全過程，避免理念缺損；穩定性強調能影響、支撐相當長的時間，這需要經營理念具有應對時變的哲理性。

人本思想是合伙精神文化極為重要的組成部分，是合伙所宗旨和理念實現的基礎和條件。人本思想集中體現在七個方面，即尊重，尊重每個人的人格、能力、工作崗位和貢獻；溝通，進行情感交流和工作交流；信任，對合伙人誠信，放手于下級，放手于員工；關心，關心、關愛同事及其家屬；激勵，物質激勵、精神激勵、崗位事業激勵、工作環境激勵并重；培訓，不斷提升員工的綜合素質；重用，大膽提拔，重用人才。人本思想可以用簡潔的語言直接體現在合伙所的信條中。人本思想進入合伙理念還可以通過充分尊重員工的領導藝術、合伙制度和制定行為規范得以體現。

二、合伙制度文化設計

合伙制度是合伙文化載體，合伙制度文化是合伙文化不可分割的重要組成部分。構造合伙制度時，必須考慮相應的合伙文化對應和水準。

第一，基于合伙文化意味著合伙制度構筑于特定的合伙文化上，不同的合伙制度依托于不同的合伙文化背景。合伙制度實際上是一種十分古老的企業組織制度，但構建現代合伙制會計師事務所的合伙制度，還必須創造相應的合伙文化條件，而合伙文化條件的創造其實非常艱難。

第二，表明合伙文化指具有創造性的合伙制度本身就是合伙文化的重要成果。合伙文化本來就內含著合伙制度文明。無論是合伙所領導體制、組織結構，還是管理制度，其適應社會經濟發展而調整完善的軌跡就是其合伙制度文明進步的過程，也是合伙所合伙文化進步的象征。這種合伙制度文化的進步除在精神境界上體現外，還體現于領導藝術和管理水平的提高。如管理方式從經驗到科學；管理重心由事到人；管理從集權到民主；管理從單

一刻板到靈活多樣；管理制度從家長制到共同治理。這一變化過程實質上是合伙文化的進步過程。

第三，體現文化強調合伙制度的任何一個部分都能展示合伙所的理念。設計合伙制度時，必須考慮合伙文化理念的整體配套。

三、合伙行為文化設計

合伙行為文化是合伙所合伙文化的重要體現。嚴格講，合伙行為文化是其合伙精神文化的人格展現。

完整的合伙人行為應包括風險行為、創新行為和管理行為。不懼風險、抵御風險是健全合伙人行為面臨的首要課題；創新行為是必須將創新思想及時付諸實踐；管理行為是合伙人最基本的行為。

員工行為是體現合伙所行為文化的基礎。優秀合伙所的員工模范行為可概括為四類17種。第一類，對待合伙所忠誠、奉獻、協作，將合伙所利益視為最高選擇，具有不計得失的奉獻精神，并珍惜團隊價值，處處以大局為重；第二類，對待本職工作敬業、嚴謹、周密、革新、高效、苦干、熱情，敬業是根本，其他是延伸；第三類，對待自身修養勤學、進取、堅毅、廉潔、節儉，其中勤學居于首位，起統帥作用；第四類，對待社會誠信、守法，對待同行競爭講文明、不違背倫理道德。

合伙所員工行為文化設計的重點是：在不同時期，從合伙所發展的實際需要出發，以兼顧共文化為基礎強化重點，并通過模范人物實施，以提高合伙文化行為層次，凸現合伙所的行為風格。重點行為的塑造既可以針對合伙所發展的新要求，也可以為了加強薄弱環節建設。合伙所的發展與員工文化行為不斷完善、與時俱進。

四、合伙物質文化設計

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關鍵詞：會計科目 期末業務處理

中圖分類號：G4 62 文獻標識碼：A 文章編號：1006-026X（2013）09-0000-01

會計英語是會計專業的專業課之一，隨著經濟發展的趨勢，它的用途將會越來越大。

因為中國的新會計準則體系基本上實現了與國際財務報告準則的趨同。會計英語其實就像是英文版的會計基礎。會計英語完全可以在已經學過的會計基礎知識上對照著去學習，相同或相似的地方就是在做漢譯英，而學好這門課的重點還在于把握中國會計準則和國際會計準則中如下的明顯不同。

一、會計要素的不同

中國會計準則和國際會計準則在會計要素方面的規定既有相同點，又有不同點，美國有10個會計要素，而中國只有6個。如下表所示。

二、會計科目使用方面的差異

國際會計準則制定的更加寬泛，國際會計準則只涉及會計的確認、計量和報告，并沒有會計記錄的相關規范，也就是不涉及會計科目設置及相關會計事項分錄的內容。西方的會計科目使用比較隨意，沒用全國統一的會計科目表。但有他們約定俗成的原則：即一定不能用含糊不清的詞匯，必要時可具體到實際會計要素的具體名稱，如美國就不能在報表上使用：“固定資產”這個會計科目來反映所有固產價值，而應對所有固產進行分類反應：如：房屋類、經營設備類、辦公設備類、運輸設備類等。而且，常用的一級科目如：現金、應收、應付賬款等也是公認并廣泛使用的。在這方面與中國的差異不大。只是中國會計在有些科目使用上有嚴格要求，如將費用分為三大期間費用，如利息一定要記入財務費用，而西方的費用沒有明確具體的分類，一般都是直述其名稱，如利息直接計入利息費用（Interest Expense）。

而在我國，由于會計人員業務素質普遍不高，只能通過統一企業會計制度，把這一部分內容進行相應的統一和規范，以確保企業會計信息的真實完整。

三、中西方會計在賬務處理方面的差異

1、在登記賬簿上的差異

在西方，會計分錄不是記在一張張的記賬憑證上（沒有記賬憑證），而是被記錄在一本稱為“日記賬”（journal）的本子里。日記賬通常稱為會計分錄賬，起著與我國記賬憑證相同的作用。在日記賬中，所有交易按發生的時間順序記錄。實時從日記賬將分錄過入分類賬的方式與我國相同。

2、從日常業務到期末會計處理上的差異

在我國，會計日常業務到期末業務，工作程序一般是：

第一步：依據原始憑證填制記賬憑證

第二步：依據記賬憑證登記賬簿

第三步：期末根據匯總的情況編制結轉分錄，并將其也記入T字賬，以便結平損益類賬戶和利潤分配類賬戶。

第四步：根據T字賬編科目匯總表

第五步：根據科目匯總表記總賬

第六步：根據總賬及相關明細賬編制會計報表。

在西方，會計的期末工作是以編制工作底稿的方式來完成的（worksheet，工作底稿是一張多欄式的用于期末會計處理與編制報表的表格。）。具體工作程序是：

第一步：依據原始憑證填制日記賬（journal）

第二步：依據日記賬登記分類賬（ledger）

第三步：在工作底稿上將總賬（general ledger ）的科目余額過入工作底稿的第一列，進行總賬賬戶的試算平衡。它可以提供像分類賬的匯總信息，并對記賬、過賬的一次準確性的檢查。

第四步：根據配比原則，編制調整分錄（編制報表前），使本期的收入與費用正確配比。而且將這些調整分錄記入工作底稿的第二列。

通常，調整分錄針對以下幾種狀況：

①確認本期已實現的預收收入（Unearned Revenues）或預付費用（Prepaid Expenses）。即是，跨期的成本與收益必須在影響期之間劃分與確認。

②本期發生但尚未記錄的費用（Accrued Expenses）與收益（Accrued Revenues）。

③確認長期資產（固定資產與無形資產或自然資源）的在各期的磨損（Depreciation），并計入資產使用時的各期費用。例如：折舊費用和預付租金的攤銷。

第五步：將工作底稿的前兩列對應行做代數和，以得出調整后的試算平衡，即是工作底稿的第三列，并檢驗平衡性。

第六步：在工作底稿上的第四、第五、第六列準備財務報表（用第三列調整后的數值）。

①第一個要編制的是利潤表（Income Statement），告訴我們企業本期的經營成果。即是，利潤有多少，如何得來；具體做法是：將調整后的試算平衡的那一列，即是工作底稿的第三列中的損益類科目的數額過入工作底稿的第四列，即利潤表列，此列借貸方的差額即是本期的稅前利潤。然后再視情況計稅，在西方，獨資與合伙企業是不用交企業所得稅的。只有股份制企業才交企業所得稅的。計稅分錄要記入第三列調整分錄欄，并過入第四列利潤表列以計出最后的凈利潤。

②然后，將稅后凈利（即是利潤表列的借貸方差額）平移入第五列，即所有者權益變動表（Statement of Owners’ Equity）列，同時也將其他可分配的，如已分配的股利或業主抽回、股份制企業的留存收益額，或是獨資和合伙制企業的業主資本額也從第三列，即調整后試算平衡列平移入第五列的對應行的相應借貸方，此列的借貸方差額能告訴我們本期可供分配的利潤有多少，有多少股利或分紅在本期給出，以及業益本期的余額；值得說明的是：所有者權益變動表在不同性質的企業名稱不同。股份公司使用的是留存收益變動表，因為留存收益是股份公司業益的專用會計科目。而不是可用于獨資或合伙企業的會計科目。由于這兩類企業不同的性質，對股份公司而言，這個表被稱為留存收益變動表（the Statement of Retained Earnings），而對獨資或合伙企業而言，這個表被稱為業益變動表（Statement of Owners’ Equity）。

③最后一個是資產負債表（the Balance Sheet），它告訴我們企業在本期最后一天擁有些什么。（注意：第四至第七步僅做在工作底稿上，而且只在期末做。）

現金流量表不在工作底稿上編制

第七步：將調整分錄記入日記賬，并過入相應的明細分類賬與總賬，日期寫為本期最后一天。

第八步：編制結賬分錄，其實就是工作底稿的第四、第五列的內容。收益表與利潤分配表報告企業一個期間的經營結果。當一個時期結束，企業必須開始為新的一期開始新的記錄。所以，收入、費用和股利（分紅）賬戶必須結平，或減至零，以便積累下一期的數據。這樣，這些賬戶就沒有余額轉入下期。這類賬戶常被稱為“臨時性賬戶”、“名義賬戶”或利潤表賬戶。以結平臨時（名義）賬戶。

并將結賬分錄記入日記賬、分類賬。然后編制結賬后的試算平衡表，來檢驗所有賬戶在調整分錄與結賬分錄記入后的借、貸方的平衡性。值得注意的是：工作底稿做完之后，一定要將調整分錄和結賬分錄登入日記賬、分類賬，如不做這一步，賬上的余額將與報表上的數額不符。

參考文獻：

[1] 朱超.會計英語[J].廈門大學出版社，2011，7

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關鍵詞：新會計準則 影響 企業合并財務報表 合并理論

我國財政部門在2006年2月15日頒布了經修訂后《企業會計準則》（即新會計準則），并規定了上市公司所要求執行的時間為2007年1月1日，同時鼓勵其他企業一起執行。將其和在1995年的《合并會計報表暫行規定》比較，新會計準則調整了企業合并財務報表的合并種類、范圍等等，根據這種情況，本文探討新會計準則對企業合并財務報表的范圍、處理方法、編制方法及種類的影響。

一、新會計準則改變企業合并財務報表的范圍

（一）新會計準則是將控制作為前提，從而判斷在合并財務報表中的合并范圍

新會計準則著重的是現實意義上的控制，并非單指法律形式上的控制。在判斷合并范圍的時候重要性原則已沒有過去那樣過分重視，如今，合并范圍的判斷是以控制為前提，換而言之，判斷合并報表范圍更加重視實際操作中的控制，所有可以進行控制的子公司一定要歸回母公司的合并范圍之內，不敢是特殊經營性質的子公司抑或規模較小的子公司，股權的比例僅作為參考，不能過分重視。新會計準則的出臺在某程度上抑制了上市公司由母子公司從而獲取更大的利潤，合并財務報表能夠確切地反映母子公司真正的現金流、經營成果、財務狀況等。

（二）撤銷比例合并法

由于從控制的實質而言，僅需雙方可以實現控制，依據合同商定多方或同受兩方控制的合伙企業并不全然適合合并財與報表控制，換而言之，按照比例來進行合并的資產，事實上，母公司是不能控制其投資企業的現金流量、損益、所有者權益、負債及資產。所以不該把這樣的聯合控制主體依據比例歸入合并財務報表中的合并范圍，而應該按照規定采取權益法等對合伙企業進行核算。

二、新會計準則改變了企業合并財務報表的處理方式

按照方式各異的控制情形，合并方式可分為購買法與權益結合法。舊的會計制度對于企業的合并，不管是作為新設或吸收的控股合并，都由被合并方賬面價值進行計算，但新的會計準則則會把企業的合并采用下面兩種方式：在同一控制下的企業合并，要采取權益結合法進行核算；若在非同一控制下的企業合并，則適宜購買法進行核算。

購買法需要購買方按照公允的價值記錄好購入的凈資產，把公允價值與購買價格兩者之間的差額看作負商譽與商譽；權益結合法則需要依據并入的凈資產原來的賬面的總價值入賬，沒有商譽與負商譽之分。此方法在合并當年所合并的企業會計的出發點有所差異，購買法是由合并購買的當日為起始點，當然是不包含合并日之前所有的會計收益；而權益結合法則是假定合并之后企業的狀態從來沒有消失，因此會合并被購買企業的整個年度所有的會計收益。

如今，我國的上市公司的企業合并大部分都是在同一控制下進行的，在形式上而言合并對價即買賣雙方都認可的公允價值進行確認的，但事實上公允價值并非指僅僅雙方認同就可以，其必須經由中介機構進行評估確定方能生效，不過仍然出現人為地擾亂實施公允價值，新的會計準則要求企業合并一定要處理資產賬面價值的對價，這充分結合了我國社會主義市場經濟發展的現狀與資本主義市場經濟的實際狀況，有助于企業管理其財務的規范，除了能夠有效提高企業利潤的誠信度之外，還能給予較為寬敞的利潤操縱空間，這才是小部分公司開展企業合并的真正原因。

三、新會計準則改變了企業合并財務報表的報表種類與編制方式

在原有的準則當中要求投資企業必須采用權益法對子公司一直以來股權投資進行核算，把母公司會受到子公司的凈資產變動所影響的情況反映在“長期股權投資”的賬戶中；但新會計準則要求“投資企業要好好地控制被投資單位，而被投資單位則以其子公司的身份，子公司要被投資企業歸入合并財務報表范圍之內。投資企業對與子公司一直以來的股權投資則需采取成本核算法，在編制合并財表的時候，應依據權益法進行調整”。由此可見，在原有的會計準則里面，合并報表的內容包含了一下幾個內容，分別有：合并利潤表、合并財務表、合并損益表以及合并資產負債表；但新的會計準則中合并報表的內容就有以下幾點內容：合并資產負債表、合并利潤分配表、合并所有者權益增減變動表、合并現金流量表、合并利潤表以及附注等。新的準則簡化了企業一直以來股權投資的核算。新會計準則還規定了編制補充資料與合并現金的流量表，詳細地將合并要求與程序列明，補充了現在實踐過程中空白的理論知識。

除此之外，企業的合并報表項目也隨之進行變更。新會計準則當中，子公司的所有者權益不再歸入母公司的份額當中，是少數股東的權益，因此合并資產負債表的時候，所有者的權益項目應當將“少數股東權益”詳細列明。

四、結束語

伴著我國經濟不斷地迅猛發展，不斷涌現出新的會計理論與方法也隨之而產生，企業一定要著重于培養財務人員對于新會計準則的掌握程度。因為新會計準則的內容較舊準則更為詳細，尤其是對于合并報表的內容難度更是較高。所以想要提高財務報表的質量，一定要好好研究新會計準則相關的內容，這樣才能更有利于會計報表者正確分析與決策。

參考文獻：

[1]萬海燕.試論合并財務報表的合并范圍——對新會計準則的思考[J].當代經理人（中旬刊）.2006（21）

[2]王曉卯.新會計準則對企業合并財務報表的影響及對策研究[J].中國新技術新產品.2009（11）

[3]孫欣嶠，班翀丞.新舊會計準則下合并財務報表之差異分析[J].當代經濟（下半月）.2008（07）

[4]陳曉勇.實施新會計準則對農商行風險管理影響及對策研究[J].中國新技術新產品.2009（03）

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由于合伙企業與公司制企業在法人資格、投資者責任、投資者與管理者關系、權益設置及轉讓等方面都有不同，因此在會計理論和實務上也有很多不同之處，尤其是合伙企業所有者權益的核算與公司制企業明顯不同，下面結合合伙企業的特點，對涉及合伙企業所有者權益類賬戶的相關會計處理作一探討。

一、“合伙人資本”賬戶

合伙企業接受合伙人投資的會計處理與有限責任公司接受股東投資的會計處理存在明顯不同。具體表現如下：

1．設置的會計科目不同。合伙企業接受合伙人投資要通過“合伙人資本”賬戶核算，合伙企業一般不設置“資本公積”賬戶，由投入資本引起的各種資產增值可直接記人“合伙人資本”賬戶。合伙企業也不需要設置“盈余公積”賬戶，合伙企業實現的利潤應通過提款或追加投資方式全部分給合伙人。

2．“合伙人資本”賬戶與“實收資本”或“股本”賬戶的核算內容也不同。“實收資本”或“股本”賬戶核算企業實際收到的投資者投入的資本金。而“合伙人資本”賬戶除了核算各合伙人的原始投資額、追加投資額及減少投資額外．還要核算合伙企業因對外投資和生產經營而形成的凈收益的增加或凈損失的減少。“合伙人資本”賬戶按不同合伙人分設明細賬．

值得注意的是：《合伙企業法》規定合伙人可以用貨幣、實物、知識產權、土地使用權或者其他財產權利出資，也可以用勞務出資。合伙人以實物、知識產權、土地使用權或者其他財產權利出資，需要評估作價的，可以由全體合伙人協商確定，也可以由全體合伙人委托法定評估機構評估。合伙人以勞務出資的，其評估辦法由全體合伙人協商確定，并在合伙協議中載明。但《合伙企業法》并未明確勞務出資的確切含義和估價辦法。筆者認為可用以下三種方式確認勞務投資額：

①對企業有突出貢獻的合伙企業發起人，在合伙企業籌建期間所提供的各種勞務，經全體合伙人同意后，可計入開辦費．作為該合伙人的投資；②對具有特殊知識、技能或聲譽。能使合伙企業獲得更大利益的合伙人，可與其他合伙人協商，以發放紅利的方式享有一定的資本份額．并作為其投入勞務的價值，或以商譽的形式確認其勞務投資的價值；③會計師事務所、律師事務所和醫師診所等，根據人力資源會計理論確認每個合伙人的人力資本，個人能力突出的合伙人有較高的人力資本數額。既投入貨幣等物質資本又參與合伙企業經營的合伙人，其投入的資本總額為物質資本與人力資本(或勞務資本)之和。人力資本所有者與物質資本所有者在參與企業收益分配過程中享有同等的權利。

二、“合伙人提款"賬戶

合伙人參加凈收益分配提款或視為合伙人工資的提款均記入“合伙人提款”賬戶，該賬戶可使我們了解各合伙人在一定期間的提款情況，期末將其余額結轉至“合伙人資本”賬戶，合伙人提款最終體現為合伙人資本的減少。“合伙人提款”賬戶按不同合伙人分設明細賬。其借方核算合伙人提款的金額，貸方核算期末結轉至“合伙人資本”賬戶的金額。

三、“合伙人損益"賬戶

合伙企業為核算損益需要設置“合伙人損益”賬戶，該賬戶相當于公司制企業的“本年利潤”賬戶，期末匯總核算合伙企業的收入和費用，并將“合伙人損益”賬戶的凈收入或凈損失按合伙協議的規定再轉入各合伙人的“合伙人資本”賬戶。

需要注意的是，各合伙人在合伙企業凈資產中所擁有的權益可能與其收益分享的比率不同，合伙人之間可能會協定一種收入分享計劃(利潤和損失的分攤比率)．該計劃可能與他們各自的資本賬戶余額無關。各合伙人之間對凈收入或凈損失的分攤方法可歸納為以下幾類：①平均分攤或按約定比率分攤。②以特定時日“合伙人資本”賬戶余額或一年中“合伙人資本”賬戶的平均余額為分攤標準。③先按“合伙人資本”賬戶余額計算資本利息，再以特定比率分攤剩余凈收益或凈損失。④先向合伙人支付工資，再將最終的凈收入或凈損失按某一特定比率分攤。⑤以收入為標準計算執行管理職能的合伙人的津貼。⑥先向合伙人支付工資，按“合伙人資本”賬戶余額計算資本利息后，再將剩下的凈收入或凈損失以一定比率分攤。

四、舉例說明

以A、B合伙企業為例，該企業在營業第一年的凈收人為300000元，合伙協議規定每個合伙人可以在每個月的最后一天提款5000元，每個合伙人在第一年均已提款。合伙人A在第一年的1月1日投入400000元，在4月1日又投入100000元。合伙人B在第一年的1月1日投入800000元。

合伙企在1月1日收到合伙人A和B的投資時，借：銀行存款1200000；貸：合伙人資本——A400000、B800000。4月1日又收到合伙人A的投資時，借：銀行存款100000元；貸：合伙人資本——A100000。1-12月合伙人A和B每月提款5000元，年末合伙人A和B的“合伙人提款”帳戶累計提款額各為60000。每月月末合伙人A和B提款時，借：合伙人提款——A5000元、B5000元；貸：銀行存款10000元。年末，結轉“合伙人提款”帳戶余額：借：合伙人資本——A60000元、——B60000元；貸：合伙人提款——A60000元、——B60000元。該合伙企業第一年實現凈收益300000元，年末應按照合伙協議中約定的分攤比例在合伙人之間進行分攤。

我國《合伙企業法》第三十三條規定：合伙企業的利潤分配、虧損分擔，按照合伙協議的約定辦理；合伙協議未約定或者約定不明確的，由合伙人協商決定；協商不成的，由合伙人按照實繳出資比例分配、分擔：無法確定出資比例的，由合伙人平均分配、分擔。合伙協議不得約定將全部利潤分配給部分合伙人或者由部分合伙人承擔全部虧損。由于合伙企業的生產經營狀況受各合伙人提供的勞務的數量和質量和投入的資本量和合伙人在某一職業或技術領域的能力或威望等因素的影響，在協商收入分享計劃時將支付合伙人工資以及按“合伙人資本”賬戶余額計算利息作為分配凈收入或凈損失的第一步的約定是合理的。

下面舉例說明幾種主要的合伙人損益分攤方法：

l、平均分攤，，平均分攤顯然是一種最簡單的分攤方法．同時也是一種最常用的分攤方法。很多各伙企業的合伙協議約定合伙企業損益采用平均法分攤。

如果上例中A&B合伙企業將第一年的凈收入300000按照平均法分攤．其年末分攤損益的賬務處理為：借：合伙人損益300000元；貸：合伙人資本——A150000元、——B150000元。

2、按某一特定比率分攤。一些合伙企業的合伙協議約定按某一特定比率而非投資比率分攤合伙企業的損益。需要注意的是，合伙協議可以約定對凈收益和凈損失按同一比率進行分攤，也可以約定對凈收益和凈損失按不同比率進行分攤。

仍以A&B合伙企業為側，其合伙協議可以約定合伙人A和B分別按60％和40％的比率分攤凈收益和凈損失；也可以約定合伙人A和B分別按60％和40%的比率分享凈收益，但凈損失則平均分攤或以其他比率分攤。

假如A&B合伙企業的合伙協議約定合伙人A和B分別按60％和40％的比率分攤凈收益和凈損失，則年末分攤損益的賬務處理為：借：合伙人損益300000元：貸：合伙人資本——A180000元、——B120000元。

3、以“合伙人資本”賬戶余額為依據分攤損益。以每個合伙人的投資比率來分攤合伙企業損益在那些大最投資是企業成功的主要因素的合伙企業中很常見．而作為分攤依據的“合伙人資本”賬戶余額又有以下四種：①原始資本投資額；②每年年初“合伙人資本”賬戶余額；③每年年末“合伙人資本賬戶余額；④每年“合伙人資本”賬戶的平均余額。因此，合伙協議一定要對分攤依據事先做出明確的規定，以避免爭議。

仍以A&B合伙企業為例，假設合伙協議約定按原始資本投資比率分攤凈損益．則第一年的凈收益300000元分攤如下：

合伙人A：300000×400000/1200000=100000（元）

合伙人B：300000×800000/1200000=200000（元）

假設以每年年末“合伙人資本”賬戶余額為依據分攤凈損益，則第一年的凈收益300000分攤如下：

合伙人A：300000×500000/1300000=115000（元）

合伙人B：300000×800000/1300000=185000（元）

將合伙人損益結轉至“合伙人資本“賬戶的會計分錄同上。

除上述三種合伙人損益分攤方法之外，還有根據“合伙人資本”賬戶余額計算利息并以特定比率分配凈收益或凈損失的方法，以及先向合伙人支付工資。再將最終的凈收入或凈損失按某一特定比率分攤等方法，限于篇幅，這里不能一一介紹。

五、合伙人退伙的核算

《合伙企業法》規定，合伙人退伙，其他合伙人應肖與該退伙人按照退伙時的合伙企業財產狀況進行結算．退還退伙人的財產分額。退伙人對給合伙企業造成的損失負有賠償責任的，相應扣減其應當賠償的數額。退伙人在合伙企業中財產份額的退還辦法，由合伙協議約定或者由全體合伙人決定，可以退還貨幣-也可以退還實物。退伙人對基于其退伙前的原因發生的合伙企業債務，承擔無限連帶責任。但《合伙企業法》并沒有明確規定在退伙結算時是按賬面價值還是按公允價值計量退伙時對合伙企業的凈資產?？紤]到合伙企業在經營過程中會逐漸形成商譽等無形資產．合伙人退伙時采用公允價值計量合伙企業的凈資產更為合理、這就要求在合伙人退伙時對合合伙企業的資產進行評估。

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【關鍵詞】合伙制私募股權基金；會計；稅務

S著私募股權基金的興起，合伙制私募股權投資基金成為私募股權投資基金主流。關于合伙制私募股權基金是作為基金產品還是長期股權投資進行會計核算人們存在有不同的看法。同時由于缺乏統一管理辦法，稅法上也未有針對性規定，只能作為合伙制企業進行納稅。

一、合伙制私募股權投資基金的會計處理比較

由于合伙私募股權基金LP（有限合伙人）出資人對于私募股權的投資有著兩種不同的理解，所以有兩種不同的會計處理方式。

第一種方式下，LP出資人認為私募股權基金投資是投資一項金融產品，其出資在“可供出售金融資產――產業基金”科目下核算。每年基金（有限合伙企業）管理人根據審計機構為出資人出具的LP賬戶報告進行公允價值調整。同時根據合伙協議，收回的紅利、股息作為持有期間收益，計入投資收益。而投資收回及其他收益先沖減基金的投資成本，等本金全部收回后，再確認投資收益。這一處理辦法的主要優勢在于遵循了穩健性原則，且和基金的合伙協議規定處理一致。但是由于在稅務處理中，合伙制私募股權投資將視為合伙企業采取先分后稅方式納稅，會計處理中投資收益和納稅上存在時間差異。

第二種方式下，LP出資人將私募股權基金投資視作一項長期股權投資，在“長期股權投資”科目下核算。按照現行會計準則解釋，這一類的長期股權投資由于未獲得控制權也沒有重大影響，因此將其在“可供出售金融資產――長期股權投資”科目下核算，按照基金載體合伙企業的報表調整其公允價值。在這一處理方式下，投資人將股權投資基金收回的紅利、股息收益作為當期投資收益入賬。而投資收回及其他收益，在沖減其對應投資本金后作為投資收益在當期確認收益。這一處理辦法的優勢在于成本和收益相匹配，但是和LP協議的資金回收規定有所出入。

除了股息、紅利收入外，兩種會計處理方式對LP投資人收益的確認存在很大的時間性差異。如果認為是基金產品，LP投資人將在投資收回全部本金后才能確認收益。而如果認為是長期股權投資，每筆投資的收回都能帶來損益，投資收益隨著投資項目確認。兩種處理方式各有利弊，很難評判其優劣。

二、合伙制私募股權投資基金稅務問題的處理

《私募投資基金監督管理暫行辦法》已于2014年6月30日中國證券監督管理委員會第51次主席辦公會議審議通過。該辦法明確了對私募股權投資行業適度監管的政策指向和基本監管框架，明確了股權投資基金的稅收政策。合伙制股權投資基金和合伙制股權投資基金管理企業不作為所得稅納稅主體，采取“先分后稅”方式，由合伙人分別繳納個人所得稅或企業所得稅。合伙制股權投資基金從被投資企業獲得的股息、紅利等投資性收益，屬于已繳納企業所得稅的稅后收益，該收益可按照合伙協議約定直接分配給法人合伙人，其企業所得稅按有關政策執行。

《財政部國家稅務總局關于合伙企業合伙人所得稅問題的通知》（財稅[2008]159號）規定，合伙企業以每一個合伙人為納稅義務人。合伙企業合伙人是自然人的，繳納個人所得稅；合伙人是法人和其他組織的，繳納企業所得稅。同時規定合伙企業生產經營所得和其他所得采取先分后稅的原則。前款所稱生產經營所得和其他所得，包括合伙企業分配給所有合伙人的所得和企業當年留存的所得（利潤）。根據這一原則，法人投資合伙企業當年的納稅義務將由投資人承擔。

合伙企業的虧損彌補的規定中，財稅[2008]159號文規定“合伙企業的合伙人是法人和其他組織的，合伙人在計算其繳納企業所得稅時，不得用合伙企業的虧損抵減其盈利”。《財政部國家稅務總局關于印發〈關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的法規〉的通知》（財稅[2000]91號）則規定，“企業的年度虧損，允許用本企業下一年度的生產經營所得彌補，下一年度所得不足彌補的，允許逐年延續彌補，但最長不得超過5年。投資者興辦兩個或兩個以上企業的，企業的年度經營虧損不能跨企業彌補”。

通過上述兩個規定可以看出，合伙制私募股權基金只能作為合伙企業進行納稅申報，由此又給投資人帶來了以下問題。

一是合伙企業的分紅收益是否可以稅前抵扣，規定未明確。有限合伙制私募股權基金作為專門從事股權投資的經濟體，分紅所得是合伙基金的重要收入來源，但是現有法規僅在《國家稅務總局關于〈關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定〉執行口徑的通知》（國稅函[2001]84號）中明確了“個人獨資企業和合伙企業對外投資分回的利息或者股息、紅利，不并入企業的收入，而應單獨作為投資者個人取得的利息、股息、紅利所得，按‘利息、股息、紅利所得’應稅項目計算繳納個人所得稅”，對于企業合伙人收到上述收入，是否可以保留其股息、紅利所得的屬性，“穿透”合伙企業，享受免稅待遇尚不明確。

二是虧損彌補政策不清晰，未明確跨期投資虧損是否能夠彌補。按照財稅[2000]91號文的規定，“企業的年度虧損，允許用本企業下一年度的生產經營所得彌補，下一年度所得不足彌補的，允許逐年延續彌補，但最長不得超過5年?！倍鲜龇ㄒ幎x的生產經營所得為“個人獨資企業和合伙企業每一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失后的余額”，其中收入總額的定義并未列舉投資收益，也沒有明確投資收益與投資虧損是否能夠跨期彌補以及如何彌補。

三是由于跨企業的虧損不能相互彌補。對于同時投資多個有限合伙基金的投資人而言，顯然相對于直接投資單個金融商品的投資人，其稅負是偏高的，而投資人往往希望通過投資多個基金以平衡風險，這一規定可能會阻礙基金的發展。

三、對合伙制私募股權投資基金稅務問題的幾點建議

由于合伙制私募股權基金稅收法律上未有專門的規定，導致我國合伙制私募股權基金發展遇到了一些瓶頸。在相關部門未出臺相規定之前，建議：

1.明確合伙制私募股權投資及基金分紅收益性質，允許法人企業稅前抵扣。

對于合伙制私募股權投資基金投資取得其投資企業的分紅盡早明確其性質；對于法人投資的私募股權基金，保留其股息、紅利所得的屬性，“穿透”合伙企業，在稅前予以抵扣，避免重復征稅。

2.明確虧損彌補原則，允許投資者以投資各基金的凈收益計算繳納個人所得稅。

對于專門從事股權投資業務的私募股權基金而言，投資收益屬于其主要收入來源，應當明確其投資收益屬于合伙企業的“收入總額”，計入“生產經營所得”，并且明確投資虧損視同企業經營虧損可以允許用本企業下一年度的生產經營所得彌補，下一年度所得不足彌補的，允許逐年延續彌補，但最長不得超過5年。

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一、中、小企業會計工作的特點

與大型企業相比，中、小企業具備規模小、資源少、融資渠道單一等特點，正因為具備上述的特點，我們可以對中小型企業會計工作的特點進行總結：第一，企業業務簡單。因為中小型企業的規模小，業務范圍也比較狹窄，因此會計工作的主要任務只包含了企業日常的財務管理和企業商品經營活動過程中資金的管理，難度不是很大。第二，基礎工作薄弱。小規模在一定程度上方便了企業的管理，但是相關資源的匱乏會導致企業難以吸收優質的人才，人才的匱乏會直接影響企業的財務基礎工作，進而影響企業的發展。第三，不需要太大的會計信息。首先，中、小企業的融資渠道比較單一，主要依賴于銀行。其次，中、小企業的利益相關者不多，關注的信息主要集中在與銀行和稅務機關相關的方面上，因此，信息需求相對簡單。

二、中、小企業會計準則的界定

1.界定原則。對中、小企業會計準則的界定情況進行分析，可以發現基本原則有三：第一，國家的相關法規定義了中、小企業的范疇，并對與之相關的問題定義了明確的指標，企業在發展自身的時候一定要嚴格的遵守國家的相關規定，匹配各項定量要求。第二，不承擔社會公眾責任，只需要確保財務狀況和會計信息滿足工商、稅務等使用的要求即可。第三，是獨立于企業之外，不屬于企業子母公司范疇的個體。

2.中、小企業會計準則模式的選擇?，F階段存在非常多樣的會計準則模式可供中、小企業選擇，中小企業可以選定一種，并在其原有的基礎上對之簡化，制定出具備針對性的會計準則，也可以選定一種建立獨立的會計準則體系。

（1）特定會計準則的簡化?，F階段，在大型企業會計管理的過程中，普遍執行著《企業會計準則》，如果完全按照大型企業的標準去落實中、小企業的會計管理，必然會增加企業的管理成本，降低企業的經濟利益，不利于企業的長遠、穩健發展。想要在這種情況下對中、小企業使用《企業會計準則》，就必須對之進行簡化，在不重建會計準則與會計管理體系的基礎上細化原制度中的問題，并增設一些具備針對性的、適用于中小型企業會計管理工作的條款。

（2）獨立的會計準則體系。如果大型企業施行《企業會計準則》，而中、小型企業施行與之配套的會計準則，這必然會分裂我國的會計體系，使之變成大型企業會計準則體系和中小型企業會計準則體系兩個部分。因為體系的不同需要用不同的理論來支撐，而立足于理論又需要制定出更為細化的會計準則，模式就隸屬于運用分立法制定企業會計準則的范疇了。

（3）具體的會計準則。除了上述，分立法模式還包括以具體的會計準則制定的這種模式，在這種情況下，模式可以被細分：第一，專為中、小企業建立中、小企業的獨立的理論基礎；第二，在中、小企業沿用大型企業會計準則，依據原有理論為指導的同時，細化準則，使之適應于中、小企業的會計管理模式。

對上述幾種情況進行分析可知第一種模式優于第二種且相對更為科學，然而涉及眾多，工程浩大，短期內很難落實。至于第二種模式雖然使企業的選擇更具備選擇性，但是兩套準則體系并行必然會導致會計管理混亂，違背初衷。因此現階段我國使用最為廣泛的是第三種模式。

三、我國中、小企業會計準則的適用范圍研究

1.中、小企業會計準則的名稱?，F階段還不存在一個較為清晰的中、小企業會計準則概念，各個國家受到地域等條件的影響也很難確定一個統一的標準和概念。IASB和ISAR將中、小企業會計準則統稱為《中、小企業會計準則》，而在我國《中、小企業會計準則》不包含公共責任企業，也不包含大、中型企業，因此稱之為《小企業會計準則》。

2.中、小企業會計準則的適用范圍。中、小企業會計準則適用于中小型企業，因此，我們將那些可以滿足中、小企業會計準則的企業（獨資企業、合伙企業、個體工商戶等）全部定義為中小型企業。

3.中、小企業執行準則的界定。首先，只有那些符合中、小企業界定量化指標的企業才有權利執行《中、小企業會計準則》。其次，《中、小企業會計準則》并不是中、小企業唯一能夠執行的準則，在必要的情況下，其他會計準則也適用于中、小型企業。最后，企業在執行《中、小企業會計準則》的時候，一旦出現與相關規定不匹配的情況，一定要及時的終止使用，避免帶來更大的問題。

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關鍵詞：企業所得稅；會計準則；差異；協調

中圖分類號：F275 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2015）018-000-01

最新頒布的《企業所得稅法》及《企業會計準則》具有一定的不同，其中《企業所得稅法》將內外資企業所得稅實施了統一，《企業會計準則》則逐漸趨近于國際化和規范化。但是目前稅收法定原則和會計職業的主觀判斷也出現變化，因此必須要盡快處理稅收征管工作和會計間的問題。

一、企業所得稅和會計準則存在的差異

（一）原則性差異

首先企業所得稅法和會計準則的制定目的存在差異，本身原則也具有差異，也就導致兩者之間出現了原則性差異。在相同業務判斷上，不管是判斷依據還是處理方式，會計和所得稅法均具有一定的差異，這也就是原則性差異最直接的表現。會計核算能夠對企業經濟狀況有真實反映，這是會計原則最基本的要求。其中企業鎖色稅法在對企業稅額確定的時候，會計核算僅是其一個參考依據。經濟業務的記錄依據是進行稅務征收的依據，稅法在應用中具有一定的嚴肅性，因此也就決定計稅依據一定要具有客觀性和唯一性，會計原則則具有極強的主觀性，從而導致所得稅法及會計原則具有一定的沖突，會計原則也只能夠作為是所得稅法實施的參考資料，而并不是重要依據。在應用中則也就是“有利則用，不利則棄”。

（二）目標導向差異

稅收在經濟發展中具有一定的杠桿作用，主要是因為國家能夠借助于稅收政策對當前經濟現狀實施宏觀調控，另外稅收在政府參與國民收入分配中也具有重要作用。在企業所得稅法中專門針對企業經濟活動有制定的限制及鼓勵規定。企業所得稅還能夠對收入分配起到一定的調節作用，稅率不同，稅負不同，借助于不同的稅率設計從而實現收入分配的公平性。

（三）稅基保全差異

在企業所得稅法中基本目標也就是確保及時獲取財政收入，所以需要保全稅基，以免出現稅款流失。企業所得稅法對企業經營管理制定了詳細及具體的標準，而會計準則知識針對企業經營決策提供一定的會計信息，從原則上來看，實施判斷的基本標準也就是會計準則的確認特點，經濟業務類型具有差異核算方式自然也不同。

二、 企業所得稅和會計準則差異的協調機制

（一）會計準則對涉稅信息進行公開

財政部和稅務總計之間也要相互尊重，強化溝通交流。公開會計所得涉稅信息是新企業所得稅法的基本目標。將涉稅信息充分公開及應用，能夠有效保障稅收工作的開展。對于會計所不想要公開的涉稅信息，稅務部門可以依照相應的制度強制要求其公開，以此對稅收征管效力進一步提升。會計涉稅信息公開具有一定復雜性，會受到多種因素的影響。會計涉稅信息公開工作也具有一定的綜合性，因此也需要對其相關人員綜合素質顯著提升。例如可以組織實施會計和稅收知識學習，提高會計人員及稅務人員的綜合素質及專業水平，只有這樣才能夠不斷促進新會計準則及新企業所得稅差異的良好協調。強化會計事務所相關人員的專業培訓，提高會計人員綜合素質，將涉稅信息公開原積極貫徹實施，并滿足不同政府稅務部門的實際需求。

（二）增加稅務會計核算

在會計中可以將其分成財務會計和稅務會計，首先財務會計也就是基于會計原則實施企業資金等核算及監督管理，稅務會計則是基于財務會計基礎結合稅務知識，為國家稅務機關提供相應的稅務處理信息。其實兩者均屬于是企業會計體系，不管是會計主體，還是記賬基礎均存在一定相同，具有聯系。財務會計屬于是稅務會計的基礎，在稅務會計處理中資料幾乎上均來自財務會計，依照是納稅標準實施相應的調整和計算，并對其實施納稅調整，之后將其記錄在財務會計賬簿及財務會計報表；稅務會計則嚴格依照稅法制定，是針對財務會計的進一步加工及補充。

（三）適當縮小稅法與會計準則差異的處理方法

在對稅收工作穩定性確保的情況下，可以在不對正管工作產生影響的基礎上，適當的在細節上將其和會計準則差異進一步縮小。主要的處理方法如下。

1.納稅調整。流轉稅：流轉稅需要納稅調整的項目，例如銷售貨物、轉讓無形資產、銷售不動產、提供應稅勞務時向客戶收取的違約金、延期付款利息、集資款、手續費、代收款項、代墊款項等。又如房地產企業取得的預收賬款需并入當期營業額計征營業稅。流轉稅按月計征，月末按照稅法規定計算出應納稅額提取并申報繳納。所得稅：企業所得稅和個人所得稅（指個人獨資企業、合伙企業、個體工商戶的生產、經營所得）實行按月或按季預繳，年終匯算清繳，多退少補的征收方式。企業在報送年度所得稅納稅申報表時，需要針對會計與稅法的差異項目進行納稅調整，調整過程通過申報表的明細項目反映。

2.所得稅會計。由于會計制度與稅法在資產、負債、收益、費用或損失的確認和計量原則不同，從而導致按照會計制度計算的稅前利潤與按照稅法規定計算的應納稅所得額之間差異，即永久性差異和暫時性差異。永久性差異在本期發生，不會在以后各期轉回，永久性差異與會計利潤之和乘以適用稅率計算的應交所得稅作為當期所得稅費用。暫時性差異是指資產或負債的賬面價值（會計成本）與其計稅基礎（計稅成本）之間的差額；未作為資產和負債確認的項目，按照稅法規定可以確定其計稅基礎的，該計稅基礎與其賬面價值之間的差額，也屬于暫時性差異。暫時性差異分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。根據《企業會計準則第18號――所得稅》規定，對暫時性差異統一采用資產負債表債務法進行會計核算，對應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異分別確認遞延所得稅負債和遞延所得稅資產，以后年度申報所得稅時可直接依據賬面應轉回的金額填制企業所得稅納稅申報表。運用資產負債表債務法明細核算每一項暫時性差異，可以徹底取代納稅調整臺賬（或備查簿），會計與所得稅法的差異問題將迎刃而解。

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1.1基金與管理機構混同上市模式英國上市公司3i集團即為基金與管理機構混同上市模式，3i公司成立于1945年，1994年在倫敦證交所上市。3i采用了自我管理模式，3i公司雇員即為其基金管理人。在3i模式下，企業體系內股權投資業務全部集中于上市公司，管理層持有一部分上市公司股份，但被稀釋成占比很低；而且前幾大股東持有公司股份較為分散，公司已然成為典型的公眾公司。根據2010~2012年度英國3i集團年報披露，該公司上市后的主要股東已經演化為黑巖(Blackrock)投資管理公司、法國安盛集團、高盛集團等公司，絕大多數公司持有英國3i集團的股份不足10%；同時在3i集團模式下，管理層或普通合伙人占公司總股本不足1%。

1.2標準普爾上市私人股權指數隨著全球上市股權基金、以股權投資為主營業務的一般上市公司以及上市的股權投資管理機構日益增多，專注于非公開股權交易的股權投資與公開資本市場的聯絡變得日益緊密起來。2007年3月13日，全球第一個上市PE指數----標準普爾上市股權投資類企業指數正式推出。該指教是全球首個旨在為股權投資領域領先的上市公司提供可交易指數的平臺。截至2012年5月，標準普爾上市私人股權指數由30家領先的上市股權投資企業（含基金和管理機構）組成，這些公司在北美、歐洲和亞太地區的交易所掛牌上市，并且滿足特定的規模、流動性和與私募股權相關的標準。符合該指數的組織結構可能是公開上市的股權投資基金、商業發展公司（BDC）、投資信托基金、特殊并購目的公司、并購基金和股權投資基金中的基金（簡稱FOF）。該指數企業均來自于標準普爾數據庫中從事股權投資業務的上市公司，但不包括以房地產、財產信托以及能源勘探、運輸，采礦為公司主營業務的企業。該指數的推出有助于衡量股權投資的風險波動和業績表現。標普提供的數據顯示，自2007年下半年金融危機至今，標準普爾上市股權5年期回報指數為-2.83%，而同期標普1200指數實現了3.41%的增長。這反映出股權投資行業在金融危機中比實體部門周期性波動更大。

2中國股權投資機構公開募集資本現狀

2.1基金上市模式股權投資基金的發展史與證券投資基金密不可分。隨著上海和深圳交易所的相繼成立，“投資基金”在中國終于有了屬于自己的舞臺。1992年11月，“淄博鄉鎮企業投資基金”在北京成立，其投資方向多以非上市企業股權投資為主。因此，雖然傳統觀點認為淄博基金是中國第一家較為規范的封閉式證券投資基金，但嚴格意義講它應被界定為股權投資基金。1993年8月，淄博基金在上海證券交易所正式掛牌交易。截至1995年，上海和深圳交易所上市的投資基金及受益權證已經達到25家。這段時期的基金后來被中國資本市場統稱為“老基金”，它們蘊育了中國上市股權投資基金的雛形。

2.2管理機構上市模式股權基金管理機構謀求上市是近幾年發生的新現象，它突破了傳統的基金上市范疇，標志著股權投資行業的發展邁上了一個新的臺階。中國大陸目前尚無基金管理機構上市，但中國香港地區已有類似案例。2007年11月22日，香港惠理集團在香港聯交所掛牌上市，成為香港首家上市的純基金管理公司。在上市之前，惠理將其在若干支基金中的少數股東權益進行了整合，成為惠理全資控股的若干子公司，在其基礎之上新設控股公司，作為上市主體。這一操作手法和黑石重組過程如出一轍，可以被認為是黑石上市的亞洲版?；堇砑瘓F的主要收入來源為基金管理費及業績表現費。雖然股權投資業務占比很小，但這只是業務經營層面的階段性側重點不同?；堇砟Ｊ娇梢哉J定為典型的基金管理機構上市模式。

2.3子公司模式經過十幾年的發展，中國資本市場的制度建設和實踐探索已經取得了長足進步。隨著股權分置改革的完成和創業板的推出，股權投資行業開始了新一輪的繁榮。我國上市公司中紛紛成立專門開展股權投資業務的子公司，例如號稱中國“創投第一股”的如魯信創投，其股權投資業務主要通過全資子公司山東高新投資公司進行操作。隨著上市公司原有磨具、磨料業務逐漸式微，股權投資業務成為魯信創投的主要收入來源。但從嚴格意義上講，魯信創投這種模式并不屬于“上市股權投資機構”范疇，至多只能算上市公司從公開市場募得資本后投入股權投資業務。

3中國股權投資機構上市障礙

3.1合伙制股權投資企業不能成為上市公司盡管在實踐中大部分基金管理人都認為有限合伙制是PE最佳的組織形式，但根據我國《證券法》和《股票上市規則》，可以在證券交易所上市的證券品種目前僅限于股票、公司債券、政府債券、投資基金份額、證券衍生品種和國務院依法認定的其他證券，并未涵蓋合伙企業的“合伙份額”。同時，《合伙企業法》規定，除非法律另有規定，有限合伙企業人數上限為五十人。因此，在沒有“法律另有規定”的前提下，合伙企業組織人數上限顯然不能滿足投資者人數高度分散化的上市公司的要求。因此，合伙制股權投資企業在當前法律環境下不能成為上市公司。

3.2公司制普通合伙人不可直接作為上市主體公司制的普通合伙人直接作為上市主體在中國存在法律障礙。根據《合伙企業法》第3條的規定，上市公司不能成為普通合伙人?！逗匣锲髽I法》之所以做出這樣的規定，是考慮到如果讓其成為合伙企業的普通合伙人，對合伙企業債務承擔無限連帶責任，不利于保護上市公司尤其是其公眾股東的利益。但這樣的規定過于絕對，沒有考慮到股權投資管理機構即普通合伙人作為上市主體這一新情況。當然，上述問題并非完全無解。如果考慮將普通合伙人的管理職責與承擔債務職責分開，則可有效規避股權基金管理機構不得上市之法律問題。即由該基金管理公司作為（一支或多支）股權投資基金的受托管理機構，再由該基金管理公司新設一主體，作為合伙制股權基金的普通合伙人，由新設主體承擔無限連帶責任。但新的問題又出現了：現行《公司法》第15條規定：公司可以向其他企業投資；但是，除法律另有規定外，不得成為對所投資企業的債務承擔連帶責任的出資人。其中，“對所投資企業的債務承擔連帶責任”為泛指，合伙企業之普通合伙人顯然屬于此列。將其語境特定化，可理解為：“除法律另有規定外，不得出資成為合伙企業的普通合伙人。”新《合伙企業法》緊接著規定，法人可以作為合伙企業的合伙人。至此這一操作方案終于變得順理成章。

3.3國有基金管理機構不能成為普通合伙人資本的逐利性決定了股權投資并不能完全依賴市場之手。民間資本對投資風險的主動規避致使絕大部分資金涌向了收益平穩回報迅速的上市前（Pre-IPO）企業，造成股權投資局部過熱和一些行業亂象，而最需要扶持資金的中小型科技企業卻乏人問津。國家對股權投資能夠促進經濟結構轉型和傳統產業升級、對早期項目發揮引領作用、能規模化、實質性扶持早期企業的期待，仍然主要依靠國有資本和國有PE機構。在這一背景下，發揮好國有資本的獨特作用，對各類資本流向早期項目將起到非常重要的引導和促進作用。根據新《合伙企業法》規定，國有獨資公司、國有企業不得成為普通合伙人。國有企業也無法通過上述新設普通合伙人的形式謀求上市，除非該國有企業僅以參股方式設立普通合伙人。但作為參股股東，如何證明國有企業既對這些新設普通合伙人享有“實際控制”，同時這些普通合伙人又不被認定為國有企業，這是一個悖論。

3.4信息披露缺乏統一標準上市公司信息披露與投資者權益保護密切相關，因此任何一國證券法律制度都不敢等閑視之。國內關于信息披露的著述可謂汗牛充棟，但在股權投資機構謀求上市時，應當如何制定這一行業的信息披露標準，并未形成共識。以魯信創投為例，不論是定期報告還是臨時報告，該公司的信息披露標準均高于中國證監會和上海交易所規定的信息披露標準：中國證監會對上市公司定期報告的要求是：應當對上市公司主要子公司、參股公司的經營情況及業績分析如來源于單個子公司的凈利潤或單個參股公司的投資收益對公司凈利潤影響達到10%以上，還應介紹該公司主營業務收入、主營業務利潤和凈利潤等數據。魯信創投則將上述指標嚴格到5%，同時，對持股比例超過被投資企業總股本20%以上且長期股權投資余額占上市公司凈資產1%以上的被投資企業，對該公司業務經營情況和財務數據進行詳細披露。關于臨時報告標準，上海證券交易所以重要性為原則，以總資產、凈資產、主營業務收入、凈利潤等幾個關鍵要素為指標，確定了信息披露標準；而魯信創投則規定：公司的所有股權投資或退出行為不論大小，一律及時進行詳細信息披露。實踐效果看，這樣嚴格的信息披露標準并沒有促進投資者利益保護，而是造成了魯信創投每次投資行為的大致時間、估值水平和主要條款均暴露在競爭對手和被投資企業面前，無法爭取到更優惠的投資價格和條件，也無法獲取更多的利潤空間。這樣的披露標準，不僅背離了保護投資者權益的初衷，也不利于PE企業的長期發展。

3.5會計計價方法將抑制上市PE公司投資早期企業股權投資的會計計價方法有兩種，即成本法和權益法。根據相關會計計量規則，采用成本法時，除追加或收回投資外，長期股權投資的賬面價值一般應保持不變。采用權益法時，投資企業應在取得股權投資后，按應享有或應分擔的被投資單位當年實現的凈利潤或發生的凈虧損的份額（法規或公司章程規定不屬于投資企業的凈利潤除外），調整投資的賬面價值，并確認為當期投資損益。因此，以權益法計量長期股權投資數值，對上市PE公司資產負債表和利潤表的影響較大。當被投資企業均為盈利狀態時，上市PE公司可將被投資企業一部分盈利計入自己的利潤表，可以使當期財務報表顯得較為靚麗；同理，當被投資企業虧損時，上市PE公司也不得不在其利潤表中分擔相應虧損額，拖累自身業績表現。假設上市PE在公開市場募得充裕資金，則其組建的股權基金勢必規模較大。較大體量的基金進行投資組合配置時，通常要考慮基金管理幅度和投資階段分部等諸多因素，即便是完全針對中早期企業的股權投資基金，也要考慮到基金管理人員的能力和精力上限，不宜將單筆投資額度設置過低?？紤]到中早期企業培養周期長，不確定風險大等因素，一般投資時給予的估值偏低，這將很容易造成基金對中早期企業的投資占比超過20%。中早期企業在投資時一般尚未盈利，實現盈利的周期一般需要3~5年甚至更長時間。上市PE將按照權益法，分擔被投資中小企業當年發生的凈虧損的份額，并確認為當期投資損益。由此造成作為上市PE財務數據比較難看。雖然精明的投資者不會僅僅因為上市公司一段時期財務數據不理想就否定其盈利能力，但考慮到股權投資的長期性和延續性，上市PE公司將始終持有尚未盈利的中小企業股權，因此財報數據將長期被拖累。因此，現行股權投資會計計價方法很有可能造成上市PE不愿意將資產過多配置于最迫切需要資金支持的中小型企業，而更青睞于那些已經實現盈利或低風險、低成長的平穩型企業。

4結論

篇9

關鍵詞：固定資產 初始計量 會計 稅務差異

一直以來，會計與稅收之間是相互影響、相互促進、相互借鑒的密切關系。雖然，會計與稅法之間存在著密切聯系，但是，會計、稅法由于所體現的目標存在差異、基本原則不同、服務對象不同從而使得會計與稅收之間的差異凸現出來。同理，在我國《企業會計準則》和《稅法》中，對固定資產的會計處理與稅務處理也存在著明顯的差異。隨著現代企業的不斷發展，固定資產這一生產經營重點重要內容，不論是企業固定資產的構建、使用、處置等都為企業的經濟活動、財務狀況、經營成果等都產生了重要影響。因此，探討固定資產初始計量的會計處理與稅務處理之間的差異、以及對產生的差異的協調，對企業的發展有著重要的意義。

我國新頒布并實施的《企業會計準則》彰顯出我國會計改革的進程與會計法治建設新時期的到來，更體現出在全球經濟一體化的發展進程中，會計制度與國際趨同的大形勢。在新《企業會計準則第4號――固定資產》對企業固定資產的會計處理、信息披露等進行了全面地規范，在我國《企業會計準則》中的地位不言而喻。隨著我國新企業所得稅法的頒布與實施，將規定國內資產的概念進行了詳細規定、明確，特備時對固定資產的折舊費用、計稅依據、后續的稅前抵扣、資產的處置損益等做出了詳細說明，以此保證了我國企業所得稅稅基的準確性、確定性、可驗證性。因此，探討企業固定資產準則與企業所得稅法之間的差異以及產生差異的處理方法等有著重要的理論和實際意義。一方面，研究會計與稅務之間的差異，能夠幫助企業的財務人員掌握企業固定資產準則、企業所得稅法之間存在的差異，并對產生差異的處理方法進行探系統、準確、全面的把握，使企業的會計核算更加精準，為企業依法繳納稅款提供籌劃；另外，研究會計與稅務之間存在的差異，能夠為企業的稅務活動進行事前籌劃，幫助企業能夠在國家稅法規定的范圍內實現稅負的將對，為有效規避、防范納稅風險提供保障，為保證企業的合法權益創造條件。對于稅務工作人員來說，掌握了這些差異能夠幫助他們準確計算出企業的所得稅應納稅額，對企業的應納稅款是否合理、計算是否精確進行及時的監督，特別是為我國企業是否及時申報稅款、是否及時繳納稅款等稅收征管工作奠定基礎。

一、固定資產會計處理與稅務處理產生差異的原因分析

（一）企業會計準則與企業所得稅發的制定目的存在差異

這是導致企業固定資產會計處理和稅務處理產生差異的一個重要原因。會計準則中：進一步規范了現代企業會計的確認、計量、報告等行為，并為企業制定的主要目標提供安全而完整的會計信息質量；然后，企業通過會計報告的形式分別向企業的投資者、債權人等會計信息的使用者提供企業真實的經營狀況。企業所得稅法中：其主要目的就是為了國家的發展取得必要的財政收入，這種財政收入帶有一定的固定性、無償性、強制性特和那個。因此，我國稅收征管的基本原則是公平、方便，企業所得稅法中對會計準則中的規定具有較強的控制性、約束性，并為保證國家財政收入的安全、穩定，保證稅源不流失、保證國家水機不被寢室等奠定基礎。由于稅法所處的地位極為重要，因此，它對國家的宏觀經濟等各方面的利益關系起到了積極地調控作用。

（二）企業會計準則與企業所得稅法的適用范圍存在差異

二者都適用于企業，但是，它們的適用范圍并不相同。企業會計準則中對適用范圍做出了規定：所有設立在中華人民共和國境內的企業、公司。個人獨資、合伙經營的企業也都包含在企業會計準則的適用范圍內。我國企業所得稅法中規定適用范圍主要包括：有限責任公司、股份有限公司、我國企業法與企業法條例中規定成立的其他企業，但是該適用范圍中并不包含個人獨資企業、合伙企業。另外，我國企業所得稅法同樣適用于其他區的收入的非企業組織，例如：基金會、事業單位、外國商會、民辦非企業單位、社會團體、農民合作社等組織。而企業會計準則中主要是針對企業，至于事業單位和民間組織，根據這些組織的不同特性和經濟活動的特點，特意制定了《事業單位會計準則》、《民間非營利組織會計制度》。

（三）企業會計準則與企業所得稅發在規范內容方面存在差異

會計準則、所得稅所遵循的基本原則各不相同，這也就造成它們分別規范的對象各不相同。在企業所得稅法中：主要是為了實現在國家與納稅人之間社會財富的分配，并進一步對征稅雙方的行為進行規范，這一行為具有較強的無償性、固定性、強制性。在企業會計準則中：企業為了向需要會計信息的各方提供真實、完整、科學、規范的會計信息，以此來滿足各界對企業財務狀況及信息的需求，并進一步規范企業的會計核算。

（四）企業會計準則與企業所得稅法在適用原則上存在著差異

隨著市場經濟的發展和全球經濟一體化發展進程的加快，市場經濟發展中存在的各種不確定性逐漸顯現出來。會計準則對這些不確定行的因素會為企業的發展帶來什么樣的風險做出全面的反映，這在一定程度上造成企業會計準則的核算原則更具主觀性。同時，也對企業會計人員的職業判斷能力的提升提出了更高的要求。但是，在企業所得稅法中：主要是為了實現國家的宏觀調控，企業所得稅指定的主要目的保證了國家財政收入的增加。這就使得我國企業所得稅的計稅依據更具有確定性、客觀性、科學性?；仡檿嫹ㄒ幣c稅法的發展歷史，二者的歷史性特征十分明顯。這一顯示出企業所得稅發的核算原則是建立在會計核算原則基礎上的，并對會計原則中的重點內容進行了一定的選擇。這也是造成二者產生差異的原因。例如：在企業所得稅法中需要遵循相關性、權責發生制等原則，這與企業會計準則中所遵循的基本原則存在一定的差異。

（五）會計準則與企業所得稅發發展速度存在著差異

隨著全球經濟一體化發展進程的加快，我國會計制度逐漸實現了與國際會計準則趨同的發展方向和趨勢，再加之社會主義市場經濟的發展，會計準則的發展速度非?？欤貏e是新會計準則的頒布與實施，充分體現出我國會計制度向著國際化方向發展的大趨勢，我國會計準則與國際會計準則接軌之間的差距越來越小。這也是另我國會計理論界、企業界深感喜悅的方面。與之不同的是，我國稅法在制定的過程中，思考更多的使國家的宏觀經濟發函的目標。因此，企業所得稅法中更多保留的是適合中國特色的內容和相關規定。

二、固定資產的初始計量會計處理與稅務處理之間的差異分析

（一）外購固定資產的差異分析

我國的新會計準則中對企業在購進固定資產等方面做出了明確規定：例如：企業外購的固定資產的成本中主要包括固定資產的買價、相關的增值稅費、在固定資產可使用狀態前發生的固定資產的裝卸費、安裝費、運輸費服務費等等、在稅法中：企業外購的固定資產的成本也是包括買價、相關稅費、預定發生的其他各項支出等，這是目前我國稅法中關于固定資產的機計稅依據?？梢姡谝话闱闆r下，對于企業外購的固定資產的初始計量中二者的處理基本相同，但是，并不是所有的都是這樣處理，還有兩種情況屬于例外。一種是企業以借款的方式購入的固定資產，另外一種是企業以分期付款的方式購入的固定資產。在第一種購入方式中，對于固定資產的初始計量的入賬價值很可能會由于借款利息資本化方面在會計準則與稅法中存在的差異而產生差異。例如：稅法中明確規定：企業借款利息不能超過同期金融機構的貸款利息，如果超過了，就無法按照相關規定進行抵扣，那么也就產生了一項差異。對于企業以分期付款的方式購入固定資產在新會計準則中規定，其實質屬于融資性質，固定資產的成本以購買價的限制作為基礎來確定。在購入固定資產時，所進行的賬務處理是：借記：固定資產（在建工程），貸記：長期應付款，對于其差額應，借記：未確認融資費用。同時，還應針對固定資產購入時的買價限制按照各期支付的購買價款選擇一種恰當的折現率進行折現后的金額進行確定。而對于企業在各期支付的價款與購買價款的現值之間的擦和，必須符合新會計準則中規定的資本化條件，將其計入固定資產的成本中核算，而對于其他的部分應當在企業的信用期間將其確認為財務費用，并計入當期的損益中進行處理。而在稅法中，計稅基礎主要就是購入固定資產的實際支出，并沒有按現值計價，也不對支付款項進行折現處理。

（二）企業進行非貨幣性資產交換取得的固定資產

企業進行非貨幣性資產交換取得的固定式資產的計量模式主要有公允價值計量模式、賬面成本計量模式兩種方式。如果企業進行的非貨幣性資產交換具有商業是指，并且交換的資產的公允價值真實可靠，那么就應當以公允價值、支付的相關稅費作為固定資產的入賬成本。但是，如果企業交換的固定資產不具有商業實質，或者雖然具有商業實質，但是企業交換的固定資產的公允價值不能進行可靠計量，那么就應當以企業換出資產的賬面價值作為計量基礎。但是，在稅法中對非貨幣性固定資產的交換取得的資產規定：一切都以該項資產的公允價值、支付的相關稅費作為計稅基礎?？梢?，這二者之間的明顯差異主要體現在稅法并沒有對企業交換的固定資產是否具有商業實質做出要求，也未對企業交換的固定資產的公允價值是否真實可靠計量等作為入賬條件。

（三）企業自建取得的固定資產

在企業新會計準則中要求，企業自行建造的固定資產的主要成本包括：由建造該項固定資產的達到預計可使用狀態前發生的必要支出，例如：自建工程構建過程中使用的物資成本、繳納的稅費、人工工資、資本化的幾款費用、應分攤的間接費用。但是，在稅法中對自行建造的固定資產的規定則并不相同，主要包括的是：工程竣工結算前發生的支出都是稅法的計稅依據、計稅基礎。正是由于在這方面基本一致，二者的主要差異就在于“竣工結算前”、“預定可使用狀態”這兩個不同的內涵上。我國稅法中并為對“竣工結算前”的真正內涵進行闡述。這就使得在實際工作中財務人員經常按照新會計準則中的相關規定來進行處理和執行?？梢娺@二者之間的差異較小。在賬務處理上與固定資產外購情況相似。例如：對于企業自行建造的固定資產如果存在借款建造、延期付款建造的情況，那么必定會在借款費用資本化方面的差異而產生差異。再例如：對于企業自建的國定資產如果還存在領用計提跌價、減值準備的存貨、資產，那么稅法和新會計準則中的差異將明顯拉大。產生巨大差異的主要原因是因為在稅法中不認可這些計提的準備。

（四）企業融資租入取得的固定資產

新會計準則中：也融資租賃來的固定資產，自從租賃那日開始承租人應該對租賃的資產公允價值、最低租賃付款額現值二者中的較低者確認為資產的入賬價值。例如：在進行承租談判時、簽訂合同時一定會發生一些費用，如：差旅費、手續費、律師費等。我國稅法中：對于企業融資租入的固定資產應以合同中約定的付款總額、在簽訂合同中發生的相關費用作為計稅依據?？梢姡@二者之間的差異并不大。

總之，由于企業獲得固定資產的方式較多，使用的年限較長，在企業會計準則與企業所得稅法中的相關規定各不相同，內容繁雜，因此，各企業的財務人員、稅務機關的稅務人員必須認真研讀新企業會計準則和相關稅法，熟悉其中的具體規定，以便對自己的工作做出指導，使固定資產的處理更加精準。

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篇10

關鍵詞:新會計準則經營成果影響

財政部于2006年了新的會計準則和審計準則體系，本次新會計準則的是中國會計準則建設的重要跨越和重大突破。新會計準則體系強化了為投資者和社會公眾提供決策和有用會計信息的新理念，首次構建了比較完整的有機統一體系。由于新會計準則實現了與國際財務報告準則的趨同，新準則中的一些理念應用對企業業績、企業財務信息及企業納稅義務等都產生了深遠的影響，筆者將從企業會計準則第3號、第9號、第14號、第20號、第22號新會計準則內容，討論對企業經營成果的影響。

1《企業會計準則第3號——投資性房地產》對企業經營成果的影響

投資房地產是指為賺取租金或資本增值或兩者兼有而持有的房地產。我國原有的會計準則體系并沒有投資性房地產準則，沒有把投資性房地產作為一個單獨項目來加以處理，而是把現有的投資性房地產的相關內容分散在其他相關的會計準則之中。投資性房地產的一個顯著特點就是其應當能夠單獨計量和出售。投資性房地產應同時符合兩個條件：①與該投資性房地產有關的經濟利益很可能流入企業；②該投資性房地產的成本能夠可靠計量，才能作為“投資性房地產”科目核算。

投資性房地產按初始計量成本進行，采用成本和公允價值計量進行后續計量。如果企業有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的，企業可以對其采用公允價值模式進行計量。具體而言，采用公允價值計量模式應該同時滿足以下兩個條件：①投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場；②企業能夠從房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其相關信息，從而對投資性房地產的公允價值做出合理的估計。對于不能滿足上述兩個條件的投資性房地產，企業應采用成本模式對其進行計量。

對于采用成本模式計量的建筑物的后續計量，應參照《企業會計準則——固定資產》進行核算；對于采用成本模式計量的土地使用權的后續計量，應參照《企業會計準則——無形資產》進行核算。對于采用公允價值計量模式的投資性房地產，平時不計提折舊，也不進行攤銷，應當以資產負債日投資性房地產的公允價值為基礎調整其當期損益。由于是按公允價值對其期末的賬面價值進行調整，因而公允價值計量模式下的投資性房地產不存在減值的問題。

企業對于投資性房地產的計量模式一經確定，不得隨意變動。對于已經采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式改為成本模式。并且在公允價值模式下將其他資產轉為投資性房地產時，轉換公允價值大于其賬面價值作為所有者權益處理，小于時計入當期損益。

新會計準則以成本模式為后續計量的基準模式，以“公允價值”作為可選模式，這是對“公允價值”的謹慎使用。這意味著房地產公司在調節利潤上可以對這兩種模式進行選擇，如果采用公允價值計價，擁有投資性房地產的企業當期凈利潤會有較大程度的提高，另外，公允價值究竟應該是多少，不同的評估方式有不同結果，公允價值的變化將加大凈利潤的波動幅度。一直以來，“投資性房地產”以取得成本或建造成本入賬，每年提取折舊，故“投資性房地產”的賬面凈值往往低于“公允價值”，企業一旦采用“公允價值”模式后，對于當期利潤將會大幅增加。當然，在地產價格下跌時，有關上市公司的業績也會大幅下降。

2《企業會計準則第9號——職工薪酬》對企業經營成果的影響

職工薪酬指企業為獲得職工提供的服務給與各種形式報酬及其他相關支出。包括職工工資、獎金、津貼和補貼，醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費，住房公積金，工會經費和職工教育經費，非貨幣利，因解除與職工勞動關系給以的補償和其他與獲得職工提供服務相關支出。

新會計準則除保險、住房公積金需要根據規定比例計提外，如職工福利費等據實列支。取消了按工資總額一定比例提取，在由企業自行掌握的情況下，對當期經營成果就會產生影響。

3《企業會計準則第14號——收入》對企業經營成果的影響

新會計準則中的收入包括銷售商品收入、提供勞務收入、讓渡資產使用權收入。銷售商品收入的計量，企業應當按照從購貨方已收或應收的合同或協議價款確定銷售商品收入金額，合同或協議價款不公允的除外。如果采用遞延方式付款的，應當按照公允價值確定收入。應收合同或協議價款與其公允價值的差額，計入當期損益。

如甲公司售出大型設備一套，協議約定采用分期付款方式，從銷售當年末分5年分期收款，每年2000元，共10000元。假定在銷售成立日支付貨款，只需付8000元（計算出折現率為7.93%）。那么在銷售當年確認的主營業收入為8000元，當期沖減財務費用634元。該年的經營利潤會增加8634元。由于公允價值沒有確定的標準來判定，故當期經營成果具有人為操作性。

4《企業會計準則第20號——企業合并》對企業經營成果的影響

企業合并分為同一控制企業下的企業合并和非同一控制下的企業合并。對于同一控制下的企業合并，原則上按權益結合法進行會計處理，對非同一控制下的企業合并，原則上按照購買法進行會計處理。企業合并形成母子公司關系的，母公司應當編制購買日的合并資產負債表，因企業合并取得的購買方各項可辨認資產負債及或有負債應當以公允價值列示。

同一控制下的企業合并，合并方在企業中取得的資產和負債，應當按照合并日被合并方的賬面價值計量。合并方取得的資產凈賬面價值與支付的合并對價賬面價值的差額，應當調整資本公積，資本公積不足沖減的，調整留存收益。非同一控制下的企業合并，其合并成本按以下規定確認：①通過一次交易實現的企業合并，其合并成本為購買方在購買日為取得另一方的控制權并由此放棄的資產、發生或承擔的負債以及發行權益性證券的公允價值。由于非同一控制下的企業合并采用購買法合并，因此，合并成本按公允價值計量；②通過多次交易分步實現的企業合并，其合并成本每一單項交易成本之和，即為每一次所發生的所支付資產、發生或承擔的負債以及發生的權益性證券公允價值之和；③購買方為進行企業合并發生的各項直接相關費用應計入企業合并成本，而不是直接作為當期費用處理；④在企業合并或協議中對可能影響企業合并成本的未來事項做出約定的，購買方如果是估計未來事項做出約定的，且估計未來事項很可能發生長對合并成本影響金額能夠可靠計量，購買方應當將其計入合并成本。

在吸收合并和新設合并的情況下，購買方在購買日取得被購買方的各項資產（不限于已被確認的資產），如果其所帶來的未來經濟利益預計能夠流入企業且公允價值能夠可靠計量，應按其公允價值確認資產。購買方在合并日取得被購買方各項負債，如果履行有關義務預期會導致經濟利益流出企業，且公允價值能夠可靠計量，應當按公允價值確認為負債。

在新會計準則中還明確了商譽的概念，在購買日，購買方的合并成本大于確認的各項可辨認資產、負債的公允價值凈額的差額，確認為商譽。企業應于每個會計期末，對商譽按照《企業會計準則第8號——資產減值》進行測試，計算確定其減值金額。對商譽測試的減值部分，應計入當期損益。

在購買日，購買方的合并成本小于確認的各項可辨認資產、負債的公允價值凈額的差額，為負商譽。在取得的被購買方各項可辨認資產、負債的公允價值進行復核后，計入當期損益。

對企業經營成果的影響表現在兩個方面：一是購買法與權益法的選擇會影響到合并后企業的資產結構及利潤變化。購買法下，被收購資產以“公允價值”入賬，會使資產總額增加，以后每年度攤銷額較大，形成的商譽會引起以后年度商譽減值費用增加。因此，正常情況下，購買法會使企業總資產增加，以后年度利潤降低，凈資產收益率也會降低。此外，合并利潤表中，權益法下所并入的收入、費用等是整個年度的，購買法下從購買日算起，因此合并當年，權益法的合并利潤高于購買法。這些影響將使得一些公司偏好權益法；二是商譽減值的利用空間。以往，企業處置資產或股權，會帶來非經常性收益。以后，非同一控制下的企業合并，也可能給主并方帶來當期收益?！吧套u”不再逐年攤銷，而是每年做減值測試，減值損失一經確認，以后每年度不能轉回。這樣規定給企業以很大的空間，注重當期收益指標的情況下，有可能不做減值處理，注重現金流的情況下，有可能大幅減值以獲取所得稅遞延。

5《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》對企業經營成果的影響

《金融企業會計制度》并未對金融工具的概念做出具體的規定，而新的會計準則明確地把金融工具定義為：形成一個企業的金融資產，并形成其他單位的金融負債或權益工具的合同。該合同可能是個人，也可能是合伙企業、公司形式的實體或政府機構。金融工具包括基本金融工具（如應付賬款，權益證券等）和衍生金融工具（如金融期權、期貨或運期合約、利率互換以及貨幣互換等）。衍生金融工具無論是正確還是未確認的，均符合金融工具的定義。

新會計準則在分類上改變了以往按期限劃分資產、負債類別的做法，而是按金融工具的屬性將資產劃分為：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項和可供出售金融資產4類；將負債劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債和其他金融負債。

企業初始確認金融資產或金融負債，應當按照公允價值計量。后續計量采用公允價值與歷史成本混合計價模式。對于交易性資產、金融衍生工具，要求按市值計價；對于持有至到期投資、貸款和應收款項及其他金融負債，按歷史成本計量，但需按實際利率法。以攤余成本對金融負債進行后續計量。新會計準則對金融工具的公允價值的確定，實際上采用了兩個層次，對在活躍市場中交易的金融工具，使用標價計量；對不存在活躍市場的金融工具的公允價值，應在估價的技術基礎上確定。

對于交易性金融資產，取得時以成本計量。期末按照公允價值對金融資產進行后續計量，公允價值的變動計入當期損益。按照這一規定，一些公司進行短期股票投資的，將不再采用原先的成本與市價孰低法計量，而將純粹采用市價法。假設某公司以每股10元在二級市場買入1000萬股股票，到年底該股票上漲到15元，按照原先的會計方法，該公司的5000萬元賬面所得是不能計入當期利潤的，在報表中，這部分股票仍然按照10元成本計入資產；但按照新會計準則，這部分股票將按照15元計價，并且將為公司增加5000萬元投資收益。相反。當年底股票價格下降，按新準則會造成利潤下降。

參考文獻