稅收執法范文
時間：2023-04-07 03:25:56
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篇1
在行政執法中，超越職權是指行政執法主體及其工作人員的具體行政行為，超越了法律、法規規定的權限范圍，或者實施了根本無權實施的具體行政行為。結合稅務實踐，稅務機關超越職權的主要表現形式有以下幾種：一是主體越權。又分為兩種情況：1.級別越權.指下級稅務行政主體行使了應當由上級稅務行政主體行使的職權。2.業務越權。二是管轄越權。三是職能越位。四是無委托執法。
二、稅收執法程序違法
所謂行政程序，是指行政主體實施行政行為、行使行政權力過程中所遵循的步驟、順序、方式及時限的總和。稅收執法程序違法的主要表現為：第一，省略步驟。即將必須的法定步驟予以省略。第二，顛倒順序。雖然執法人員履行了全部的執法步驟，但不按各步驟先后順序履行則構成顛倒順序的程序違法。第三，改變方式。例如，《稅收征管法》規定采取簡易保全措施的手段僅限于扣押，如果執法人員采取了查封或者凍結的手段，就構成了改變方式的程序違法。第四，超過時限，即未按法定的時限行使稅收執法權。
三、稅收執法侵權
基于現代法治理念，現行稅收征管法律的一個重要特征就是規范稅收征收行為，保障納稅人的合法權益。筆者認為，近年來稅務機關在保護納稅人權益方面做了大量工作，也取得了一定成效，但還不同程度地存在以下稅收執法侵權行為：一是對納稅人的參與權、知情權缺乏充分尊重。此外，稅務機關解答納稅人的咨詢還欠缺及時準確。二是回避權未能得到很好的落實。三是侵犯納稅人的信賴利益保護權。具體表現在：對納稅人的同一行為，主管稅務機關和稽查部門往往意見不一，相互矛盾，使納稅人無所適從；對于下級稅務機關的執法行為，上級稅務機關在檢查工作時，往往以糾正錯誤為名進行“秋后算賬”，讓納稅人感到稅務機關出爾反爾，這既損害了納稅人的信賴利益，又影響了稅務機關的誠信執法形象。
四、稅收執法依據錯誤
一是違背合法行政原則要求，在稅收執法中，不依據法律、法規和規章的有關規定，只依據規范性文件的有關規定，由于規范性文件對人民法院不具有法律上的約束力，因而在行政訴訟中稅務機關存在敗訴的風險。二是法律適用錯誤。本應引用a法的有關規定，但卻錯誤地引用了b法的有關規定。三是條款引用“張冠李戴”。有的稅收執法人員，不懂得如何正確識別法律的條、款、項，導致具體法律條文引用錯誤.本應屬于“項”的規定，卻錯誤地作為“款”予以引用。四是忽視法律的立、改、廢。在稅收執法中，引用了過時的、已被廢止、撤銷或尚未生效的法律、法規和規章，而未引用現行有效的法律、法規和規章。五是違背“法不溯及既往”原則，作出了不利于行政管理相對人的處理、處罰決定。
五、稅務案件定性不當
一是違反稅權法定、法律保留和法律優位原則，當稅法無明文規定時，錯誤地采取了權力本位觀，作出了影響納稅人權利和義務的決定。二是案件定性不準。例如，偷稅行為，同時構成違反發票管理法規和《"#0000ff">稅收征管法》，根據規定，應按偷稅行為處罰，但執法人員卻定性為未按規定開具發票或者按偷稅和未按規定開具發票并罰。
六、證據收集不充分、不合法
稅收行政執法證據指的是稅收行政執法主體在對稅務行政管理相對人實施法律、法規、規章的措施和手段時所依據的事實和材料。在日常稅收執法中，證據收集風險主要有：一是不收集證據，憑經驗執法。二是證據收集不充分或者違背證據的“關聯性”要求，所收集的證據與處理、處罰決定中闡述的違法事實不存在因果關系。三是證據收集方式不合法。四是先處理，后取證。在作出處理、處罰決定后才補充收集證據。五是證據制作不規范，未嚴格執行《最高人民法院關于行政訴訟證據若干問題的規定》中有關證據收集、制作的規范化要求。
七、自由裁量權濫用
現行稅收征管法律、法規、規章賦予了稅務機關及其執法人員寬泛的自由裁量權。但在實際操作中，由于稅收執法人員千差萬別，個人素質和價值取向的不同會導致對法律規范的理解偏差，從而產生自由裁量權濫用的執法風險。行使自由裁量權錯誤主要表現在：一是違反比例法則。即行政處理手段與違法行為造成的危害性不成比例，在稅務行政處罰上體現為違反“過罰相當原則”。二是有多種行政手段能達到行政目的時，采取了損害納稅人權益的方式。三是考慮了錯誤的和不相干的因素。例如，執法人員因納稅人陳述申辯而錯誤地認為納稅人態度不好，從而對納稅人實施了加重處罰。四是背離既定的慣例。五是行使自由裁量權未說明理由。當前，稅務機關及其執法人員在行使自由裁量權時，普遍存在的問題是作出處罰決定沒有詳細陳述理由，即沒有對納稅人的違法行為、違法情節、方法和手段、社會危害程度、主觀惡性和陳述申辯內容等進行綜合分析評價，因而，行政處罰決定讓納稅人難以信服。
八、行政復議處理不當
一是不作為。包括：無正當理由不受理，不審查、不答復，無正當理由超期不作復議決定、不在合理期限內確認復議擔保的效力性等。二是復議機關未全面客觀調查取證。僅從證明被申請人具體行政行為的合法性角度收集證據。三是復議決定未準確告知申請人提訟的時間和具體對象，引發訴訟時效爭議。四是復議機關在避免當被告心理的驅動下，違法作出復議決定。
九、稅務執行不到位
篇2
第二條稅收執法責任制考核評議以《全國國稅系統稅收執法責任制崗位職責和工作規程范本(試行)》和《全國地稅系統稅收執法責任制崗位職責和工作規程范本（試行）》（以下簡稱“兩個范本”）為主要標準。
第三條稅收執法責任制考核評議采取內部考核和外部評議相結合的辦法。
內部考核是各級稅務機關對所屬各單位及稅收執法人員的執法行為進行的考核。
外部評議是納稅人和社會各界對各級稅務機關及稅收執法人員的執法行為進行的監督和意見反饋。
第四條稅收執法責任制考核評議堅持實事求是、公開、公正、公平的原則。
第五條各級稅務機關應結合稅務管理信息化建設，大力推進以計算機網絡為依托的信息化自動考核。
第二章組織領導
第六條縣及縣以上稅務機關應成立稅收執法責任制考核評議領導小組，負責對本級和下級稅務機關稅收執法責任制考核評議的組織領導。
單位主要負責人任領導小組組長，其他領導及相關部門負責人為小組成員。
第七條稅收執法責任制考核評議領導小組下設辦公室，負責稅收執法責任制考核評議的日常工作。
第三章考核范圍及內容
第八條稅收執法責任制考核范圍包括“兩個范本”所列的稅收執法行為及與稅收執法直接相關的管理業務。
第九條各級稅務機關應當考核如下內容：稅務登記、逾期申報、延期申報、稅款征收、稅款催繳、延期繳納稅款、欠稅管理、發票管理、增值稅一般納稅人認定管理、稅收優惠政策認定、減免稅和所得稅稅前列支審批、政策性退稅審批、金稅工程、稽查選案、稽查實施、稽查案件審理、稅務執行、稅務行政處罰聽證、稅務行政復議、稅務行政訴訟。
《稅收執法責任制考核評議指標》見考核評議辦法附件。
除上述考核內容外，各省、自治區、直轄市和計劃單列市國家稅務局、地方稅務局可根據實際情況增加考核內容。
第四章考核評議方法
第十條稅收執法責任制考核采取日常考核與重點考核相結合的方法。
日常考核是指各級稅務機關及內設機構負責人對下一級稅收執法崗位通過日常管理進行的定期考核。
重點考核是指各級稅務機關對下級稅務機關不定期進行的考核。
第十一條稅收執法人員應對其實施的稅收執法行為進行自查，對自查出的問題要及時糾正。
第十二條日常考核應當按照《稅收執法責任制考核評議指標》進行，各級稅務機關及內設機構負責人應于每月10日前將上月考核結果填寫稅收執法責任制考核報告表，報送稅收執法責任制考核評議領導小組辦公室。
第十三條重點考核應當對所屬各單位的稅收執法情況和日常考核結果不定期進行。
省級稅務機關考核每年至少一次，地市及地市級以下稅務機關考核每年至少兩次。
第十四條對考核發現的稅收執法過錯需經被考核人確認。
第十五條外部評議可采用發放評議表、設置意見箱、公開監督電話及電子郵箱、聘請執法監督員等方式進行。
第五章考核評議結果處理
第十六條對日常考核發現的稅收執法過錯行為，單位負責人應督促責任人員及時糾正。
第十七條對重點考核、外部評議等發現的稅收執法過錯行為，上級稅務機關應責成有關單位限期整改。
第十八條對日常考核應發現而未發現的稅收執法過錯行為，應當加重日常考核人的過錯責任。
第十九條對考核評議發現的稅收執法過錯，各級稅務機關應當依照《稅收執法過錯責任追究辦法》進行責任追究。
第二十條各級稅務機關應及時通報考核評議結果。
考核評議結果作為年度單位評比和公務員考核的重要依據。
第六章
第二十一條各省、自治區、直轄市和計劃單列市國家稅務局、地方稅務局可根據本辦法制定具體的考核評議辦法。
第二十二條本辦法自下發之日起實施。
附:稅收執法責任制考核評議指標
稅收執法責任制考核評議指標
一、逾期申報
（一）考核內容
是否對逾期未申報的納稅人進行違法違章處理。
（二）考核路徑
將《逾期未申報清冊》與《限期改正通知書》、《稅務行政處罰決定書》進行比對，看對逾期未申報的納稅人是否進行違法違章處理。
（三）涉及崗位
國稅：申報征收崗、稅源管理崗、領導崗。
地稅：納稅申報管理崗、稅源管理崗、領導崗。
二、稅款催繳
（一）考核內容
是否對逾期未繳納稅款的納稅人進行違法違章處理。
（二）考核路徑
將《逾期未納稅清冊》與《限期繳納稅款通知書》、《稅務處罰決定書》等進行比對，查看對逾期未繳納稅款的納稅人是否進行違法違章處理。
（三）涉及崗位
國稅：申報征收崗、稅源管理崗、領導崗。
地稅：稅款征收崗、稅源管理崗、領導崗。
三、延期申報
（一）考核內容
1、是否按規定審批延期申報；
2、是否按規定核定預繳稅額。
（二）考核路徑
1、將《延期申報申請審批表》和納稅人報送的附報資料進行核對，看資料是否齊全完整、內容是否真實、程序是否合法；將納稅人報送的附報資料與調查報告相核對，看是否真實；查閱《延期繳納稅款申請審批表》，看審批是否合法。
2、將《延期申報申請審批表》與《核定定額通知書》等進行核對，檢查已審批的延期申報納稅戶是否核定應納稅額或核定應納稅額明顯偏低。
（三）涉及崗位
文書受理崗、稅源管理崗、延期申報管理崗、領導崗。
四、延期繳納稅款
（一）考核內容
是否按規定審批延期繳納稅款。
（二）考核路徑
將《延期繳納稅款申請審批表》和納稅人報送的附報資料進行核對，看資料是否齊全完整；將納稅人報送的附報資料與調查報告相核對，看是否真實；查閱《延期繳納稅款申請審批表》，看審批是否合法。
（三）涉及崗位
文書受理崗、稅源管理崗、延期繳納稅款管理崗、領導崗。
五、稅款征收
（一）考核內容
1、是否違規多征、少征稅款、提前征收、延緩征收；
2、是否混淆稅款入庫級次。
（二）考核路徑
1、查閱填開的各類完稅憑證，與相應的各類納稅申報資料、核定資料等應征憑證進行比對，看是否存在多征、少征稅款、提前征收、延緩征收的現象；
2、查閱填開的各類入庫憑證，與《稅種核定表》比對，看是否存在混淆稅款入庫級次的現象。
（三）涉及崗位
國稅：申報征收崗、稅源管理崗、核定應納稅額管理崗、稅收會計統計管理崗、領導崗。
地稅：納稅申報管理崗、稅款征收崗、稅源管理崗、核定應納稅額管理崗、稅收會計統計管理崗、領導崗。
六、欠稅管理
（一）考核內容
1、是否對欠稅進行了公告；
2、是否對欠稅進行準確核算。
（二）考核路徑
1、將《欠稅清冊》與公告記錄進行核對，看是否依法進行公告。
2、將《欠稅清冊》與納稅申報表、稅源管理欠稅臺帳、會統欠稅臺帳等進行核對，看數據是否一致，是否進行準確核算。
（三）涉及崗位
國稅：申報征收崗、稅源管理崗、欠稅綜合管理崗、稅收會計統計管理崗、領導崗。
地稅：稅款征收崗、稅源管理崗、欠稅綜合管理崗、稅收會計統計管理崗、領導崗。
七、稅務登記
（一）考核內容
1、是否對逾期辦理開業稅務登記行為進行違法違章處理；
2、是否按規定辦理注銷稅務登記；
3、是否按規定制作非正常戶認定書；
4、是否按規定對非正常戶進行公告。
（二）考核路徑
1、將逾期辦理開業稅務登記的納稅人與已填發的《限期改正通知書》、《稅務行政處罰決定書》進行核對，看對逾期辦理開業稅務登記的納稅人是否做出違法違章處理。
2、查閱《注銷稅務登記申請審批表》，看有關崗位是否按規定辦理稅款清繳、發票及證件繳銷等手續。
3、根據《非正常戶認定書》實地檢查，看是否有不符合非正常戶的納稅人。
4、查閱《非正常戶認定書》，看是否有對列入非正常戶超過三個月的納稅人宣布其稅務登記證件失效的書面記錄。是否有應認定而未認定的非正常戶。
（三）涉及崗位
國稅：稅務登記管理崗、稅源管理崗、外商投資企業和外國企業所得稅減免退稅管理崗、增值稅優惠政策管理崗、消費稅政策管理崗、企業所得稅政策管理崗、申報征收崗、發票繳銷崗、稽查實施崗、增值稅一般納稅人認定管理崗、領導崗。
地稅：稅務登記管理崗、稅源管理崗、稅款征收崗、發票繳銷崗、減免稅管理崗、稽查實施崗、領導崗。
八、發票管理
（一）考核內容
1、是否按規定發售發票；
2、是否按規定停供發票；
3、是否按規定繳銷發票；
4、是否按規定代開發票。
（二）考核路徑
1、將《領取增值稅專用發票領購簿申請書》、《普通發票領購簿申請審批表》，與發票發售臺帳進行比對，看發售的發票是否符合核定的種類、數量。
2、將《停供(收繳)發票清冊》與發票發售臺帳等進行核對，看在停供發票期間是否有發售發票行為。
3、查閱《注銷稅務登記申請審批表》、《稅務登記變更表》與《發票繳銷情況分戶統計表》進行核對，看納稅人在辦理稅務登記注銷及變更時是否按規定繳銷發票。
4、查閱《代（監）開發票分戶明細賬》、《代（監）開增值稅專用發票申請審批表》等資料，將已開具發票的內容與相應的稅收繳款書或稅收完稅證進行核對，看開具的發票是否符合開具范圍、是否按規定征收稅款。
（三）涉及崗位
國稅：發票發售崗、發票繳銷崗、發票用票管理崗、稅源管理崗、領導崗。
地稅：購票審核崗、代開發票管理崗、發票發售崗、稅源管理崗、領導崗。
九、增值稅一般納稅人認定管理
（一）考核內容
1、是否將銷售額超過小規模標準的納稅人按增值稅一般納稅人管理；
2、是否按規定認定、取消增值稅一般納稅人資格。
（二）考核路徑
1、查閱計算機系統或納稅人《納稅申報表》、財務會計報表等資料統計的年度銷售額，看對年應納稅銷售額超過小規模納稅人標準的是否仍按小規模納稅人進行征收管理。
2、將《增值稅一般納稅人申請認定表》和納稅人報送的附報資料進行核對，看是否資料齊全完整；將納稅人報送的附報資料與調查報告相核對，必要時到企業實地核查，看是否真實；查閱《增值稅一般納稅人申請認定表》，看審批是否合法；查閱《取消增值稅一般納稅人資格審批表》，看取消原因是否符合法律規定。
（三）涉及崗位
國稅：文書受理崗、增值稅一般納稅人認定管理崗、稅源管理崗、領導崗。
十、稅收優惠政策認定
（一）考核內容
是否按規定受理和審批納稅人享受稅收優惠政策的資格。
（二）考核路徑
將《稅務認定申請審批表》和納稅人報送的附報資料進行核對，看資料是否齊全完整；將納稅人報送的附報資料與調查報告相核對，必要時實地核查，看是否真實；查閱《稅務認定申請審批表》，看審批是否合法。
（三）涉及崗位
國稅：文書受理崗、稅源管理崗、出口退（免）稅認定管理崗、外商投資企業和外國企業所得稅綜合管理崗、非居民企業綜合管理崗、增值稅優惠政策管理崗、消費稅政策管理崗、企業所得稅政策管理崗、領導崗。
地稅：文書受理崗、待批事項核查崗、稅收政策管理崗、領導崗。
十一、減免稅和所得稅稅前列支審批
（一）考核內容
是否按規定受理和審批減免稅申請、稅前扣除申請。
（二）考核路徑
將《減免稅申請審批表》或《所得稅稅前列支申請審批表》和納稅人報送的附報資料進行核對，看資料是否齊全完整；將納稅人報送的附報資料與調查報告相核對，必要時實地核查，看是否真實；查閱《減免稅申請審批表》、《所得稅稅前列支申請審批表》等，看是否按規定受理和審批減免稅申請、所得稅稅前扣除申請。
（三）涉及崗位
國稅：文書受理崗、稅源管理崗、增值稅優惠政策管理崗、消費稅政策管理崗、企業所得稅政策管理崗、外商投資企業和外國企業所得稅減免退稅管理崗、外商投資企業和外國企業所得稅綜合管理崗、非居民企業綜合管理崗、領導崗。
地稅：文書受理崗、待查事項核查崗、減免稅管理崗、稅源管理崗、領導崗。
十二、政策性退稅審批
（一）考核內容
是否按規定受理、審批和辦理政策性退稅。
（二）考核路徑
將《退稅申請審批表》和納稅人報送的附報資料進行核對，看資料是否齊全完整；將納稅人報送的附報資料與調查報告相核對，必要時實地核查，看是否真實；查閱《退稅申請審批表》，看審批是否合法；查閱《收入退還書》，看是否按規定辦理退稅。
（三）涉及崗位
國稅：文書受理崗、稅源管理崗、增值稅優惠政策性管理崗、消費稅政策管理崗、企業所得稅政策管理崗、外商投資企業和外國企業所得稅減免退稅管理崗、申報征收崗、稅收會計統計管理崗、領導崗。
地稅：文書受理崗、稅源管理崗、退稅管理崗、納稅申報管理崗、稅款征收崗、稅收會計統計管理崗、領導崗。
十三、金稅工程
（一）考核內容
1、是否進行重復認證；
2、是否按規定進行數據備份；
3、是否設置、修改金稅卡時鐘；
4、金稅工程各系統企業信息的錄入和變動是否及時準確；
5、認證不符或密文有誤的發票是否及時扣留及時傳遞；
6、防偽稅控的企業發行是否符合規定。
（二）考核路徑
1、防偽稅控稽查系統，查詢統計按企業查詢重復認證數據，將考核期內認證數據相核對，檢查其是否符合規定要求。
2、數據備份路徑(磁盤或光盤)。數據備份文件名：報稅bk*.dbf(及相關登記、稅收庫)；認證*.rdb；協查*.mdf（或相關）；稽核*.mdf（或相關）；發行backup。
3、電子信息：發行系統：系統顯示發行卡時鐘；認證系統：系統維護金稅卡設置；報稅系統：系統設定金稅卡時鐘修改；人工信息：金稅工程各系統運行情況記錄。
4、查詢新認定一般納稅人信息，錄入的信息與《增值稅一般納稅人基本信息》是否一致；查詢變更認定一般納稅人信息，錄入的信息與《增值稅一般納稅人基本信息》是否一致；查詢取消一般納稅人資格的納稅人信息，是否未按規定刪除金稅工程各系統企業信息。
5、防偽稅控認證子系統，查詢統計按企業認證數據，選擇發票范圍為“密文有誤發票”；查詢《認證不符、密文有誤發票暫扣通知單》、《協查資料傳遞單》。檢查認證不符或密文有誤的發票是否及時扣留并及時傳遞。
6、偽稅控企業發行系統，查詢統計選擇本考核期間的企業信息。查詢《防偽稅控企業認定登記表》、《防偽稅控企業變更事項登記表》、《“兩卡一器”發行明細表》、《“兩卡一器”收繳清單》。企業信息與《防偽稅控企業認定登記表》是否一致；變更登記需要進行重新發行或更換發行的，與《防偽稅控企業認定登記表》、《防偽稅控企業變更事項登記表》是否一致；刪除信息與《“兩卡一器”收繳清單》是否一致。
（三）涉及崗位
國稅：金稅工程設備管理崗、金稅工程信息管理崗、金稅工程數據采集崗、發票發售崗、領導崗。
十四、稽查選案
（一）考核內容
1、是否按規定查辦、上報舉報案件；
2、是否按規定分配案源。
（二）考核路徑
1、查閱《稅務違法案件舉報登記表》、《重大稅務違法案件摘要舉報表》、《轉辦單》或舉報案件登記管理臺帳，與舉報信息進行核對，看接收舉報的涉稅案件是否有上報、反饋查處結果記錄。
2、查閱《稅務文書傳遞卡》、《稅務文書資料附送清單》，將已審批、擬定的日常檢查計劃或專項檢查計劃、《待稽查納稅人清冊》與其他相關崗位、部門轉來的舉報、納稅評估、協查、日常、專項檢查、上級交辦、轉辦等案源線索、《稅務違法案件線索報告單》、《增值稅納稅評估移交單》進行核對，看傳來的偷、逃、抗、騙稅等違法嫌疑的案件線索是否有接收、分配稽查任務記錄。
（三）涉及崗位
國稅：案源管理崗、舉報管理崗、稽查實施管理崗、領導崗。
地稅：舉報管理崗、案源管理崗、領導崗。
十五、稽查實施
（一）考核內容
1、是否按規定對稽查案件進行立案；
2、是否按規定調取、退還納稅人賬簿、資料；
3、是否如實查證納稅人的違法行為；
4、是否按規定回復協查案件。
（二）考核路徑
1、查閱《稽查立案案件清冊》中未立案的稽查案件戶數，核對稅務稽查案卷材料，看是否按規定立案。
2、查閱《調取賬簿資料通知書》、《調取賬簿資料清單》等案卷資料，看是否按規定的權限和時間調取和歸還納稅人的賬薄資料。
3、查閱稅務稽查案卷資料，將《稅務稽查報告》與調查取證材料進行核對分析，必要時實地進行核查，看稅務稽查調查取證資料是否符合要求，納稅人、扣繳義務人是否有明顯的稅務違法行為或偷稅、騙稅違法行為而未如實反映、報告。
4、查閱協查臺帳，核對《協查處理單》，看是否按規定的時間回復的協查結果，回復的結果與事實是否相符。
（三）涉及崗位
國稅：稽查實施管理崗、稽查實施崗、協查綜合管理崗、協查受托管理崗、協查檢查崗、領導崗。
地稅：案源管理崗、稽查實施崗、協查管理崗、領導崗。
十六、稽查案件審理
（一）考核內容
1、是否按規定的時限審結案件；
2、審理所確認的事實是否清楚，證據是否確鑿，定性是否準確；
3、是否按規定處理（罰）涉稅違法行為；
4、稅務行政處罰是否按規定履行告知程序；
5、是否按規定移送稅務稽查案件。
（二）考核路徑
1、查閱分配的案件審理任務記錄或審理臺帳的接收審理任務日期，與《稅務稽查審理報告》中審結案件報告結束日期進行核對，看是否在規定的期限審結。
2、將稅務稽查審理臺帳、《稅務稽查審理報告》與《稅務稽查報告》以及案卷中的有關證據材料進行核對，看審理所確認的事實是否清楚，證據是否確鑿，適用法律法規是否得當，定性是否準確，計算是否準確，處理（處罰）是否恰當。
3、查閱制發的《稅務處理決定書》、《稅務行政處罰決定書》，與《稅務稽查審理報告》、《稅務稽查報告》的有關證據材料進行核對，看對查出的涉稅違法行為是否按規定進行處理（罰）。
4、查閱《稅務稽查審理臺帳》或《稅務稽查審理報告》，與已制發的《稅務行政處罰事項告知書》、《稅務文書送達回證》進行核對，看實施行政處罰案件是否履行告知程序（告知當事人依法享有的陳述、申辯、聽證等權利）。
5、查閱《稽查審理臺帳》或《稅務稽查審理報告》，與《重大案件審理提請書》、《重大案件審理交接單》、《涉稅案件移送意見書》進行核對，看達到重大案件審理、涉稅犯罪案件移送標準的案件是否有移送記錄。
（三）涉及崗位
國稅：稽查審理管理崗、稽查案件審理崗、領導崗。
地稅：稽查案件審理崗、領導崗。
十七、稅務執行
（一）考核內容
1、是否按規定執行處理（罰）決定；
2、是否按規定實施稅收保全、強制執行措施。
（二）考核路徑
1、查看審理、執行臺賬或稅務稽查案卷的《執行報告》，將已經入庫的稅款、罰款、滯納金復印件與《稅務處理決定書》、《稅務行政處罰決定書》進行比對，看二者是否一致。對未及時入庫的以及有逃避納稅嫌疑的，是否依法采取相應的措施。
2、查閱實施的稅收保全、強制執行措施案卷材料，核對相關執法文書，看實施和解除稅收保全、強制執行措施是否符合法律、法規規定的范圍、權限、程序等。
（三）涉及崗位
國稅：稅源管理崗、稽查實施管理崗、稽查實施崗、稽查執行崗、稽查執行管理崗、領導崗。
地稅：稽查實施崗、稅源管理崗、稅務稽查執行崗、領導崗。
十八、稅務行政處罰聽證
（一）考核內容
1、是否按規定受理行政處罰聽證；
2、是否按規定程序組織行政處罰聽證。
（二）考核路徑
1、查閱聽證申請資料的日期、內容并與《稅務行政處罰事項告知書》相核對，看是否按規定進行受理。
2、查閱《稅務行政處罰聽證通知書》、聽證處理報告和《聽證筆錄》等，看組織聽證的程序、期限等是否符合規定。
（三）涉及崗位
國稅：稅務聽證管理崗、領導崗。
地稅：稅務聽證崗、領導崗。
十九、稅務行政復議
（一）考核內容
1、是否按規定受理行政復議；
2、是否在規定的時限辦理行政復議；
3、行政復議的決定是否合法、適當。
（二）考核路徑
1、將《復議申請書》、《不予受理復議決定書》與《稅務處理決定書》或《稅務行政處罰決定書》核對，看是否按規定受理稅務行政復議案件。
2、查閱《稅務行政復議決定書》的日期并與《復議申請書》的日期相核對，看是否超出法定的期限。
3、查閱《稅務行政復議決定書》的依據是否合法，認定的事實是否準確，處理決定或處罰決定是否恰當，等等。
（三）涉及崗位
稅務行政復議崗、領導崗。
二十、稅務行政訴訟
（一）考核內容
是否按規定制定答辯狀。
（二）考核路徑
查閱《答辯狀》的內容、日期，看是否符合《稅務行政應訴工作規程（試行）》的規定。
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第一條為建立、健全稅收執法檢查制度，加強稅收執法監督檢查，規范稅收執法行為，促進稅務機關依法行政，維護國家稅法的統一和完整，制定本規則。
第二條稅收執法檢查(以下簡稱執法檢查)是各級稅務機關對本級或者下級稅務機關執行國家稅法的情況，組織實施的檢查和處理工作。
第三條執法檢查的范圍是各級稅務機關稅收執法的全面情況，其具體內容包括：
(一)稅務機關制定、或者與其他部門聯合制定的涉稅文件是否符合國家稅法的規定；
(二)稅務機關作出具體執法行為是否符合國家稅法的規定；
(三)稅務機關所征收的稅款是否嚴格按預算級次入庫，是否占壓稅款；
(四)其他違反國家稅法的情況。
在執法檢查中，對地方各級人大、政府及其他部門制定的涉稅文件是否符合國家稅法的情況也應進行了解。
第四條縣以上各級稅務機關的法制機構(或者承擔稅收法制工作的機構)，是本級稅務機關執法檢查的工作機構，代表本級稅務機關組織實施執法檢查。根據工作需要，稅務機關內部其他工作機構予以配合。
第五條稅務機關開展的各專項執法檢查，由有關工作機構提出計劃，法制機構進行協調，統一部署實施。
第六條各級稅務機關應當加強對執法檢查工作的領導，支持檢查機構和檢查人員開展執法檢查工作。
執法檢查過程中，被檢查機關及其工作人員應當積極配合，據實提供情況，不得抗拒和阻撓檢查。
第七條執法檢查應當依法進行，做到公正客觀，實事求是。執法檢查查出的問題要及時整改，切實糾正。
第二章執法檢查的實施
第八條執法檢查包括國家稅務總局統一部署的全國性執法檢查、日常執法檢查和專案執法檢查。
第九條各級稅務機關按照國家稅務總局的統一部署開展全國性執法檢查。
第十條日常執法檢查應作為各級稅務機關的一項經常性工作，主要對本級稅務機關直屬機構和下級稅務機關進行檢查。
地方各級稅務機關對具體執法行為實施的日常檢查，應當根據實際情況做出具體安排。
第十一條稅務機關根據公民舉報、有關部門轉辦、上級稅務機關交辦等情況確定專案執法檢查。執法檢查工作機構實施專案執法檢查，應報本級稅務機關局領導批準。
第十二條執法檢查的實施應當組成執法檢查組。檢查組的組成人員不得少于2人。被檢查單位的工作人員不得參加檢查組。
第十三條執法檢查組進行檢查時，可以行使下列職權：
(一)要求被檢查單位提供其和收到的涉稅文件，制作的執法文書，以及相關納稅人的納稅資料；
(二)詢問被檢查單位有關人員與檢查事項相關的情況和問題；
(三)根據檢查工作的需要，延伸檢查相關納稅人的納稅情況；
(四)必要時可按法定程序到國庫、銀行等有關部門就檢查事項進行調查取證。
第十四條執法檢查組檢查過程中進行調查取證，應向被檢查單位核對事實，并由被檢查單位有關人員簽字確認；有關人員拒絕簽字的，應記錄在案。
第十五條執法檢查組實施檢查后，應當將檢查結果和主要問題向被檢查單位說明并聽取意見；向其所屬稅務機關提交書面檢查報告。
檢查報告的內容與格式由各省、自治區、直轄市和計劃單列市稅務機關確定。
第三章執法檢查的處理
第十六條凡與國家稅法相抵觸的涉稅文件，稅務機關一律不得執行。凡與國家稅法相抵觸的具體執法行為，稅務機關必須糾正。
第十七條對地方各級人大、政府制定的與國家稅法不一致的涉稅文件，同級稅務機關在停止執行的同時，要向其提交請求更正的書面報告，并報告上級稅務機關。
第十八條對稅務機關制定、稅務機關與其他部門聯合制定或者其他部門制定的與國家稅法相抵觸的涉稅文件，應由本級稅務機關發文廢止，并將廢止該文的文件抄送上一級稅務機關。
第十九條因違背國家稅法少征的稅款，稅務機關應及時補征入庫；多征的稅款，稅務機關應按有關稅收法律規定退還納稅人。
混淆入庫級次的應及時調整。
第二十條上級稅務機關對下級稅務機關進行執法檢查發現問題的，一般應于檢查工作結束后2個月內作出處理決定，并通知下級稅務機關限期整改和回報整改結果。
對本級稅務機關直屬機構進行執法檢查發現的問題，一般應于檢查工作結束后1個月內作出處理決定。
第二十一條執法檢查中發現稅收政策、稅收征管制度存在問題，檢查機關應及時將有關情況向政策制定部門反映。
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一、檢查情況
檢查組主要抽閱了第一稅務所和管理檢查科各5戶個體和企業資料，存在的主要問題有：
1、執法文書不規范。表現在送達回證未做到一事一回證；填寫不完整，存在漏填項目；欠稅的催繳無程序紀錄。
2、征管資料不完整。停業、請假無納稅人請假報告，稅收管理員也無調查核實資料，調查核實資料存在馬虎了草，隨便寫二句了事行為。
3、處罰不到位。對未申報或延期申報行為有的只加收滯納金，而未處罰。
4、納稅人上報資料審核不嚴。如某企業納稅人到地稅辦理涉稅事項，蓋國稅發票專用章而稅收管理也認可了。
5、未按期辦理涉稅事項。稅收管理員未在規定期限內辦理涉稅事項，或收到納稅人的有關資料，未注明收到日期。
二、整改要求
稅收執法行為規范是稅收管理員的一項重要工作，各征收單位要高度重視，認真對待。為迎接省局的交叉檢查，區局要求：
1、各征收單位在8月22日前對20xx年度所有征收資料進行一次全面清理檢查，對發現的的問題要認真整改，全面做到征管資料的完整，準確。
2、實行稅收管理員資料交叉檢查，各片稅收管理員22日前提供5戶資料交區局，由區局組織人員進行檢查，對發現的問題按每戶罰款10元對稅收管理員進行處罰。
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一、完善稅收執法環境的重要意義
（一）完善稅收執法環境是建設和諧社會的客觀要求。民主法治是和諧社會的基礎。一方面，和諧社會需要足夠的經濟財力，而國家財政收入主要來自稅收，只有嚴格稅務執法，堅持做到依法征收，才能提供資金保障，從而實現共建和諧社會的宏偉目標；另一方面，稅法是國家的重要法律，與全體公民的社會活動有著密切聯系，稅法執行正確與否，將直接關系到公民的合法權益是否得到維護，國家的利益是否受到侵害。稅收執法環境混亂，稅務執法有失公正，那么，國家稅收政策就不能完整及時地得到貫徹落實，構建和諧社會也就無從談起。因此，要通過規范稅收執法，完善執法體系，積極營造一個民主執法、公平執法、文明執法的經濟發展環境。
（二）完善稅收執法環境是推進依法治稅的重要途徑。依法治稅是實施依法治國方略的重要組成部分，是實踐“三個代表”重要思想的具體體現，是稅收事業發展的必由之路，依法治稅的成敗取決于稅收執法環境的優劣，取決于稅務執法隊伍的素質。沒有高素質的執法隊伍，沒有公正的稅收執法，沒有良好的內外法治環境，依法治稅就不可能取得實實在在的效果，稅收工作也就難以取得更大的成績。同時還要提倡信用為本的稅收環境，不僅要求納稅人誠信納稅，而且要求稅務部門誠信執法，形成法治與德治相結合的雙重約束機制，建立良好的市場信用體系，推進依法治稅向縱深化、人性化的目標邁進。
（三）完善稅收執法環境是適應市場經濟的前提保障。市場經濟是法治經濟，又是競爭經濟，特別是我國加入世貿組織后，市場競爭更加激烈。各種經濟活動必須遵循市場經濟的發展規律，嚴格執行各類法律法規，自覺履行法定的納稅義務，否則將造成市場無序和失控，企業將會陷于市場混亂。完善稅務執法的目的就是要整頓稅收秩序，規范征納行為，凈化稅收環境，為企業的發展創造公正、平等的競爭環境，營造文明的執法環境，促使企業更好地適應瞬息萬變的市場經濟形勢發展，更好地應對國際市場的生存處境。
二、稅收執法環境面臨的問題
由于稅收作為國家宏觀調控的經濟杠桿，涉及方方面面的經濟利益，顯然當前稅收執法工作常常會遇到各類形態的阻力和困惑，稅務部門往往處于進退兩難，陷于十分尷尬的境地，集中表現為稅收執法環境不優。
（一）稅務部門執法亟待規范。當前，稅收執法環境的不優，首先源于稅務部門執法行為不規范。一是稅收執法監督乏力。目前，稅收執法監督的重點側重于內部監督，而忽略了外部監督作用的發揮，致使在少數稅務干部中故意違反稅法，擅自減免稅款，搞權錢交易，甚至與不法納稅人串通一氣，虛開發票，侵吞稅款的嚴重問題.二是執法隊伍素質偏低。一方面，由于受學歷、知識結構、理解能力等因素的影響，一些稅務干部的執法素質嚴重滯后，沒有熟練掌握各類稅收法規或只是一知半解，導致執法過程中時常違反法定程序執法，涉稅案件處理出現偏差，執法有失公正；一方面，還有一些稅務干部的職業道德水平有待提高，在稅收執法中存在著收人情稅、關系稅的問題，有的在查處納稅人偷逃稅案件中關系好就少收少罰，關系差就多收多罰，缺乏執法的嚴肅性，成為執法有失公正的又一方面問題，等等這些嚴重的影響著稅收執法質量，影響著國稅干部的社會形象。三是責任過錯追究不嚴。盡管國家稅務總局已經制訂下發了《稅收執法責任制考核評議辦法》、《稅收執法過錯責任追究辦法》和《全國國稅系統稅收執法責任制崗位職責和工作規程范本》等“兩個辦法一個范本”，其它各級國稅部門也相應制訂并推行了稅收執法過錯責任追究辦法，但總體情況不盡人意。由于缺乏有效的組織機構和考核機制，考核中存在害怕得罪人的“面情”觀點，往往大事化小，小事化無，過錯追究存在表面化和軟弱化的問題。
（二）政府依法行政期待完善。政府及其有關部門行政行為不規范，也是稅收執法環境不優的重要原因。一是行政干預依然存在。個別地方政府只考慮經濟發展，不顧慮國家政策，強行出臺優惠政策，或者直接進行稅收干預。特別是在招商引資過程中，政府往往出面要求稅務部門給予相應的減稅、免稅或免予稽查等優惠。稅務部門一方面要執行稅收政策，另一方面要支持政府進行招商引資，往往左右為難。二是部門配合不積極。新征管法明確規定了工商、金融等部門應當支持配合稅務執法，建立信息資源共享制度。但在實際工作中不支持、不配合的問題相當突出。對事關本部門利益的涉稅問題，能推則推，能拖則拖，有時干脆借口拒絕。有的銀行、信用社等金融部門為贏得儲戶信任，或者招攬儲蓄客戶，拒絕稅務機關依法凍結并扣繳涉稅當事人的款項。國稅部門與工商、地稅部門信息共享更是有名無實，沒有依照稅收征管法的規定溝通信息，導致實際工作中信息失真、信息不完整問題普遍存在。不少納稅人只辦理了工商營業執照而沒有及時辦理稅務登記證，有的注銷營業執照而沒有及時注銷稅務登記證，影響稅收執法的透明度。三是稅收執法保障力度較差。主要表現在稅務稽查中缺乏涉稅證據搜查權、嫌疑證據查封權等法律依據，一旦發現納稅人存在涉稅違法犯罪行為，比如明知納稅人轉移財產，稅務部門卻因沒有相應的權力而無能為力，只有借助公安、司法部門的力量實施稅收保全措施和稅收強制執行措施。否則，稅務執法就不符合程序。稅務部門也因此常常失去獲取證據的最佳時機，難以對偷稅抗稅給予最及時有效的打擊，滋長了不法納稅人違法犯罪的囂張心理。
（三）公民法律意識有待提高。一是稅法意識淡薄。多數個體納稅戶稅法知識欠缺，認識僅停留在“依法納稅是公民應盡義務”的淺顯層次，至于繳納的稅款到哪去，繳納的依據是什么，則漠然置之，或者根本不去了解；有的納稅人搞兩套賬、賬外賬、不建賬、建假賬，故意隱瞞實際經營額，從而達到偷稅、逃稅、騙稅的違法目的。二是信用環境缺乏。國家提倡明禮誠信，需要全體公民參與，哪個部門失信，哪個公民失信，社會信用就是不完整的。顯而易見，稅收執法信用尚需完善，納稅人信用不容樂觀，社會信用環境有待優化。三是思想認識片面。有人認為稅收執法不可能公正，總會存在收人情稅、關系稅現象，總會有偷稅行為，也有人認為稅收只會增加經濟負擔，不會帶來經濟利益，沒有認識到依法治稅是長期的，沒有認清稅收的本質含義。思想認識的片面性，反映在現實中必然難以做到依法誠信納稅。
三、完善稅收執法環境的幾點思考
從廣義來看，稅收執法環境的概念較為抽象，它不僅要求稅務部門嚴格執法，而且需要廣大納稅人自覺守法，還需要社會各屆誠信協稅，共同建立一個公平、文明、高效的稅收執法環境。
（一）注重信用體系，強化誠信執法的意識。一是廣泛進行信用意識教育。結合《公民道德實施綱要》，對公民進行道德教育，普及基本道德知識和道德規范，幫助人們加強自身道德修養，使其真正樹立起誠實守信的道德觀念，引導廣大納稅人充分認識到，競爭日趨激烈的市場經濟，實質就是一種信用經濟，促使公民看得更遠，從而認識到只有合法經營，誠實守信，企業才能立足市場，才能有更快發展。
二是嚴厲打擊涉稅犯罪。堅持開展稅收專項檢查，定期通過電視等各種媒體對不守誠信、不合乎道德規范的單位和個人進行曝光，并聯合有關部門對造假、欺詐、偷稅等失信行為進行嚴厲打擊，使其合法經營，誠信納稅，形成一種納稅光榮、偷稅可恥的輿論氛圍。三是推行納稅信用等級。設立評選誠信納稅人制度，每兩年舉行一次，大力倡導誠信納稅，將納稅人的納稅情況按信用程度劃分等級，對信用較好的納稅人進行實質性的獎勵，從稅收政策上予以傾斜，亦可實行免檢、免稅的優惠政策；對信用程度較差的，進行嚴格管理，使不誠信的納稅人生產經營成本和非正常支出高于誠信納稅的成本，體現出誠信納稅的優越感。
（二）著力制度落實，完善依法納稅的環境。一是落實稅收執法公示。實行辦稅“八公開”，對納稅人普遍關注的，關系到納稅人切身利益的稅收政策，應當及時予以公布，加大稅收公示的透明度，公開納稅人的核定稅額、定稅的程序，實行民主評稅議稅制度，減少人為因素造成的稅負不公現象，同時，落實涉稅案件舉報制度，對偷稅、抗稅等行為進行舉報，對執法不公、等違法行為進行舉報，及時將執法情況進行通報，真正為納稅人創造一個公平競爭、誠信納稅的環境。
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關鍵詞：稅收執法風險防范
一、稅收執法風險的概念
所謂執法風險，就是具執法資格的國家公務人員在執行法律、法規所賦予的權力或履行職責的過程中，存在有未按照或未完全按照法律、行政法規、規章要求的行為執法或履行職責，侵犯、損害了國家和人民群眾的利益，給國家或人民群眾造成一定的物質或精神上的損失以及應履行而未履行職責，所應承擔的責任。稅收執法作為國家行政執法的一部分，承擔著為國聚財，堵漏增收的重任。正是由于稅務機關是國家財政收支的關鍵部門，已越來越成為國家紀檢監察部門關注的對象。隨著國家法律、法規的不斷完善和健全，公民和法人的法律意識及自我保護意識也在不斷增強，如果我們的稅收執法人員不及時調整工作思路，轉變執法觀念，克服隨意執法的老毛病，就隨時存在著執法風險，小到經濟損失，大到觸犯刑律。
二、防范和化解稅收執法風險的意義
防范和化解稅收執法風險的意義就在于保障稅收執法部門有一個安全的稅收執法環境，起到穩定隊伍，增強凝聚力，提高戰斗力的目的，從而促進稅收工作效率，更好地維護稅法的尊嚴。防范和化解稅收執法風險，保障稅收執法安全的意義主要應有以下幾個方面：
一是維護稅收執法人員的切身利益。如果稅收執法人員的執法安全得不到應有的保障，今天這個受到紀律處分，明天那個受到法律制裁，將嚴重影響稅收執法隊伍的穩定，不利于各項稅收工作的開展。因此，防范和化解稅收執法風險，保障稅收執法安全是保護同志、穩定隊伍的基礎，是內樹正氣、外樹形象的關鍵。
二是樹立稅收執法機關的良好形象。如果我們的稅收執法人員能夠時刻保持執法風險意識，做到正確執法，文明執法，同時做好稅收服務，努力化解征納矛盾，不僅能夠降低執法風險，而且能夠很好地樹立自身以及整個稅收執法隊伍的形象。反之，如果執法方式簡單，執法手段粗暴，就會造成征納關系緊張，降低自身執法安全系數，增大執法風險，損害執法隊伍的形象，使稅收執法工作處于被動。因此，化解稅收執法風險，保障稅收執法安全也是樹立稅收執法機關良好形象的根本。
三是確保稅收征管質量和稅收收入。如果稅收執法人員能夠始終保持執法風險意識，就能確保政令暢通，使各項稅收方針政策及規章制度得到很好地落實，提高執法人員的工作責任心，克服麻痹心理，確保盡職盡責，應收盡收。
三、稅收執法風險的表現形式
一是執法不嚴被追究責任的風險。主要表現為不能嚴格依法治稅，執法隨意性大，疏于管理、、推諉扯皮、處罰不當、違法不究等行政不作為問題。如某稅收管理員在日常稅收管理中未深入實地進行稅源巡查，工作蜻蜓點水、敷衍了事，從而造成多起納稅人采取假停業、假轉非手段偷稅的事件，被群眾舉報后受到行政處分。
二是執法水平低引發執法風險。主要表現為：一方面是部分執法人員素質不高，執法程序不清，使用稅務文書及引用法律條文錯誤，職責履行不到位；另一方面是粗心麻痹，工作不細致。如納稅人的稅款已繳納而稅收保全和強制執行措施卻未及時解除而造成執法過錯。又如某稅務所在采取稅收保全措施時，一名稅務人員一時沖動拉下了動力電閘，使企業正常生產突然中斷而造成經濟損失，經行政訴訟敗訴而被判行政賠償。
三是執法腐敗，被處罰。主要表現為一些干部依法行政的意識淡薄，不嚴于律己，執法不公等問題。如某稅收管理員亂拿商戶的商品被舉報受到行政處分；又如某稅收管理員超標準收取稅務登記證工本費而被查處。
四是執法不文明引發執法風險。表現為執法方式簡單、執法手段粗暴，誘使征納雙方矛盾激化，惡化執法環境等問題。如原項城市公安局駐國稅局公安特派室干警李某在協助某稅務所工作時，因酒后出警被檢察機關查處。
四、稅收執法風險的類型
就稅收執法風險的類型而言，筆者認為，分為刑事責任風險和行政責任風險兩個方面。
(1)刑事責任風險
所謂刑事責任風險，就是指執法人員的執法過錯較為嚴重，應承擔刑事責任的風險。對稅收執法人員而言，可能承擔刑事責任的執法行為主要有以下7個方面：
1、。是指國家機關工作人員超越職權，違法決定、處理其無權決定、處理的事項，或者違法處理公務，致使公共財產、國家和人民的利益遭受損失的行為。過去有“小小專管員，權力大無邊”的說法，就是納稅人對部分稅務干部越權執法行為的不滿意看法。這種行為目前在極個別同志身上仍然存在。
2、。是指國家工作人員嚴重不負責任，不履行職責或不認真履行職責，致使公共財產、國家和人民利益遭受重大損失的行為。稅務人員一般是指不征少征應征稅款，不檢查納稅的情況，遇有征稅阻力不采取措施、不向上級報告等。這部分人往往因為缺乏一定的事業心和責任感，不求上進，飽食終日，無所用心，馬虎行事。一時失足將造成千古恨。
3、索賄受賄。是指國家工作人員利用職務上的便利，索取他人財物或非法收受他人財物，為他人謀利益的行為。受賄有大有小、有輕有重，利用職務之便，隨意索取納稅人錢物，有的甚至要人一條香煙、一雙皮鞋、一件飲料等，其結果就容易釀成大禍。這在一線執法人員中不敢說沒有。
4、不移交刑事案件。是指行政執法人員徇私情、私利，偽造材料，隱瞞情況，弄虛作假，對依法應當移交司法機關追究刑事責任的案件不移交。應移交而未移交的涉稅案件除了得到納稅人的好處不移交外，往往是因為納稅人認錯態度較好，并且愿意接受處罰或說情求饒等因素，使部分法律意識淡薄稅務人員認為，只要補稅、罰款能順利入庫便萬事大吉，容易放棄對這些犯罪行為予以嚴厲的法律制裁，以儆效尤。
5、幫助犯罪分子逃避處罰。是指有查禁犯罪活動職責的司法、公安、安全、海關、稅務等國家機關的工作人員向犯罪分子通風報信、提供便利、幫助犯罪分子逃避處罰的行為。大量的涉稅案件證實，如果沒有稅務人員的參與或出謀劃策、，像虛開增值稅專用發票、農副產品收購發票、廢舊物資發票等行為又怎能輕易屢屢成功呢？其事實令人震驚，其教訓無比慘痛。
6、、不征少征稅款。是指稅務人員為徇私情、私利，對納稅人依法應當繳納的稅款不征少征。
7、發售發票、抵扣稅款、出口退稅。是指稅務人員違反法律法規的規定，在辦理發售發票、抵扣稅款、出口退稅工作中。
以上這些錯誤的執法行為如果給國家和人民造成重大損失或情節嚴重的，就會被追究刑事責任，承擔刑事責任風險
(2)行政責任風險
所謂行政責任風險，就是指執法人員的執法過錯較輕，尚未觸及刑罰，但應受到系統內部黨、政紀處分或經濟處罰的風險。因此，行政責任風險主要包括黨、政紀處分和經濟處罰兩種類型。
1、黨、政紀處分。黨紀處分包括警告、嚴重警告、撤銷黨內職務、、5種形式。政紀處分包括警告、記過、記大過、降級、撤職、開除6種形式。
黨、政紀處分雖然不存在限制人身自由的風險，但卻足于影響個人的政治前途及人生命運。如有一位稅務干部，工作積極認真、工作業績也很突出，就在上級考慮擬對他進行提拔重用的時候，該同志卻不慎遺失了一份空白完稅證而受到警告處分，同時上級也取消了擬對他認命的決定。
2、經濟處罰
經濟處罰很簡單，就是讓出現執法過錯的人員遭受一定的經濟損失作為懲罰來刺激人員的工作責任心。近年來，國稅部門通過大量的工作實踐并依靠計算機信息技術的飛速發展，摸索出了一套行之有效的“機制管人”措施。《全員崗位責任目標考核》和《稅收執法責任制》就是這套機制的核心內容。它通過對每一位人員及每一個崗位的合理劃分，明確了詳細的工作職責和工作標準，對照每一項工作職責和工作標準對工作任務的影響程度，設定相應的分值及款項。對應盡而未盡到的職責和未完成工作目標的人員給予相應的扣分扣款。
由此可以看出，行政責任風險主要為政治風險和經濟風險。
五、執法風險產生的根源
一是政策因素引起的執法風險。政策性風險主要表現在規范性文件的制定上。各級單位為了更好地落實好上級文件精神，往往都會結合本地實際制定更加詳細、更加具體的操作辦法和規定。這些辦法和規定雖然對提高稅收征管質量和稅務人員的工作積極性起到一定的作用，但卻忽視了對本系統人員的法律保護，一旦出了問題，也為司法機關追究稅務人員的責任提供了依據。如目前大力推行的納稅評估方式，既沒有明確的法律定位，又缺乏規范的操作規程，就是國家稅務總局臨時制定的《納稅評估管理辦法》，其操作性也不是很強。各基層單位在實際操作中方式各不相同，管理不像管理，稽查不像稽查，隱患較大。像納稅評估稅款的定性及入庫問題，在當前使用的“綜合征管軟件V2.0”中就沒有這一模塊，如果按“查補稅款”入庫，就變成了稽查模式；如果按一般申報入庫，又變成了征管模式。有些稅務機關為了取得納稅人的配合，向納稅人宣傳納稅評估是稅務機關開展的一項優化服務措施，在納稅評估中發現的偷稅行為也不轉交稽查處理。又如稅務機關為了方便管理制定了各種納稅管理辦法，像《停歇業管理辦法》、《轉非、注銷管理辦法》等，這些在法律上應視同稅務機關向納稅人發出的約束雙方的要約式行為，在實際執行中，稅務機關往往根據自身需要而隨意朝令夕改，已經形成了事實上的毀約。這些問題如果得不到及時的解決，一旦被司法機關抓住把柄，就會帶來嚴重的執法風險。
二是內部因素引起的執法風險。一是稅收執法人員業務不熟，違反執法程序引起的執法風險。部分稅務執法人員不思進取，得到且過，不深入學習和鉆研稅收業務，不懂裝懂，憑感覺、憑經驗、憑關系執法而造成執法錯誤。二是稅收執法人員對稅法及相關法律的理解有偏差，執法質量不高。如制作稅務執法文書不嚴謹、不規范，使用文書或引用法律條文錯誤，執法中不注意收集證據或收集的證據證明力不強等，給行政相對人或司法機關追究留以口實。三是執法人員隨意執法留下風險隱患。如在進行納稅檢查或送達稅務文書時，因熟人熟臉而不出示稅務檢查證明或一人前往等。四是因惰性引起的不作為而產生的風險。如漏征漏管戶的管理跟不上。五是稅務人員、、帶來的風險。如不征或少征稅款，徇私出售發票，虛假抵扣稅款、出口退稅，得了好處不移送達到刑事標準的稽查案件等。
三是外部環境導致的執法風險。這方面主要是來自地方政府對稅收工作的干涉。在當前各地都在努力發展經濟的大環境下，部分基層地方政府把依法治稅同發展地方經濟對立起來。為了招商引資，搞活地方經濟，私自出臺各種稅收優惠政策，干預稅收執法，然而出現問題以后還要稅務機關承擔責任。另外，稅收立法與我國法律體系之間仍存在不協調，使稅法與其他法律法規的銜接不通暢，造成相關部門協稅護稅意識不強，影響了稅法的實施效力，容易形成執法風險。還有，隨著法律的逐步普及，公民、法人依法維權和自我保護意識不斷增強，使稅收執法風險的變數更大。因此，國稅部門在征管理念、執法體制、征管方式等方面的標準和要求仍需不斷改進和完善。
六、稅收執法風險的防范與化解
研究執法風險的目的就是為了防范與化解執法風險，從而有效保護執法人員的執法安全，全面提高執法效率。要防范和化解稅收執法風險，就必須圍繞著建立平安國稅、和諧國稅、陽光國稅、效能國稅而展開，主要應從以下幾個方面入手：
(一)思想上高度重視，提高防范意識
各級稅務機關都要把防范執法風險、構建平安國稅切實作為一項重要工作來抓，努力為基層執法人員創造一個良好的執法環境，確保國稅人員的執法安全性。
(二)要摒棄“權治”思想，克服“人治”意識，強化“法治”觀念
稅務機關要強化對稅務人員的“法治”教育和“執法風險”的警示教育，不斷強化稅收執法人員的“法治”觀念，提高依法行政意識，自覺地學法、遵法、守法，讓“法”深入人心，克服執法上的僥幸和麻痹心理。
(三)要規范執法行為，提高執法質量
一是要求稅務機關在法律、法規的框架內針對本系統的每一個崗位制定出相應的工作職責和工作標準及追究實施辦法，做到有章可循，理順執法規程。二是要求稅務人員在行政執法的過程中自覺依法行事，努力克服執法隨意性，盡力避免違法、違規行為的發生。從而提高執法質量，規避執法風險。
(四)要完善風險控制機制，增強自我保護意識
一是稅務機關在制定規范性文件的時候要注意文件的合法性，避免與相關法律、法規發生沖突而引起的風險。二是稅務機關在制定內部規章制度的時候，不能拍腦瓜、想當然，而要經過認真的研究、充分的論證，切實注意對稅務干部的法律保護。三是稅務人員要盡力做好本職工作，避免因自身工作失誤而引起的風險。四是稅務人員要嚴格遵守各項法律、法規，避免因違法行政而引起的風險。
(五)要加強業務培訓，提高執法人員素質
要化解稅收執法風險，稅收執法人員就必須具備一定的，能夠正確開展稅收執法活動的綜合素質。這些素質包括正確的思想觀念，端正的工作態度，必要的法律知識，熟練的業務技能和計算機操作技術以及協調能力等。因此，稅務機關應統籌兼顧，有的放矢，有針對性的加強稅務人員的政治教育和業務技能培訓，盡可能地提高稅務人員的綜合素質。
(六)要強化稅法宣傳，做好行政協調，力求社會廣泛支持，努力構筑稅務部門與社會各界及廣大納稅人的和諧關系
在稅收執法活動中，如果能做到讓納稅人或相關人員理解、支持、配合稅收工作，那么就會減少或降低執法風險，提高工作效率，完成稅收任務。要做到以上工作，稅法宣傳是必不可少的。多年來，稅務部門在進行稅法宣傳時比較注重縱向宣傳，即對納稅人的宣傳，忽視了對政府及其職能部門的橫向宣傳。在實際執法過程中，有些工作如果得不到相關部門的配合和支持，得不到有關人員的理解，就很容易使工作陷入被動或僵局，這不僅不利于稅收執法工作的開展，而且會提高執法風險系數。因此，在強練內功的同時，做好稅法宣傳，協調各方面的關系，爭取社會各界對稅收工作的理解和支持，努力構建平安國稅，創建和諧國稅，才能有效保障稅收執法和稅務干部的安全。
參考文獻：
1，中華人民共和國《稅法》
2，中華人民共和國《稅收征收管理法》
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關鍵詞：稅務人員 執法風險 管理
一、稅務人員執法風險管理的理論基礎及現實意義
（一）稅務人員執法風險防范的理論基礎
1、法治理論。孟德斯鳩說：“一切有權力的人都容易濫用權力，這是萬古不易的一條經驗。有權力的人們使用權力一直到遇有界線的地方才休止”。稅收法治的核心功能是“控權”，即要求稅收行政執法工作必須有效控制權力濫用，切實防范行政執法風險，才能實現法治的根本目的。在20__年全國稅務系統依法治稅工作會議上，國家稅務總局黨組科學、系統地概括了新時期依法治稅思想的理論內涵，并提出了“內外并舉、重在治內、以內促外”的指導方針，其中強調指出，“重在治內”關鍵在于依法治權、依法治官，其實質就是要嚴格約束稅收執法權力的運用，確保權力與責任的一致性，從而在源頭上遏制執法隨意性，有效防范執法風險。
2、風險管理理論。風險，是指未來的不確定性對主體實現其既定目標的影響。風險管理起源于二十世紀五十年代的美國，其間歷經純粹風險（生產安全）管理-財務風險管理-全部風險管理的漸進演進過程。進入二十一世紀，風險管理領域出現了整體化風險管理趨勢，并在一些大型企業中開始應用。這是一種將企業所面臨的所有風險（如戰略風險、財務風險、市場風險、運營風險、法律風險等）統一考慮的綜合性的企業風險管理理念。
目前世界上頒布生效的整體化（全面）風險管理框架有十多個，其中描述的風險管理理念、過程和方法等大體一致。根據國務院國有資產監督管理委員會20__年的《中央企業全面風險管理指引》，全面風險管理是指企業圍繞總體經營目標，通過在企業管理的各個環節和經營過程中執行風險管理的基本流程，培育良好的風險管理文化，建立健全全面風險管理體系，從而為實現風險管理的總體目標提供合理保證的過程和方法。其總體目標是幫助風險管理主體全面系統地辨識、衡量、排序并處理所面臨可導致其偏離既定目標的風險。《指引》將風險管理框架概括為一個基本流程、一個體系。
基本流程包括收集風險管理初始信息、進行風險評估、制定風險管理策略、提出和實施風險管理解決方案、風險管理的監督與改進五個步驟。這五個步驟形成一個嚴密的閉合流程：收集風險管理初始信息是風險評估的基礎和起點；風險評估包括風險辨識、風險分析和風險評價三個部分；通過制定風險管理策略，確立風險管理的目標，并建立起相應的管理原則和機制；通過制定和實施風險管理解決方案，建立一整套管理風險的方法和手段并應用到實際工作中；通過持續的監督與改進使整個流程順暢運轉。
一個體系指風險策略、組織與職能、內部控制、風險管理信息系統和風險管理文化五個模塊。風險管理策略，指企業根據自身條件和外部環境，圍繞企業發展戰略，確定風險偏好、風險承受度、風險管理有效性標準，選擇風險承擔、風險規避、風險轉換、風險控制等適合的風險管理工具的總體策略，并確定風險管理所需人力和財力資源的配置原則。組織與職能則確定相關職能部門履行全面風險管理的職責，與其它部門一起形成風險管理組織體系，將風險管理責任落實到每一個崗位。內部控制包括保證風險得到有效控制的完整的內部控制體系和完善的內部控制制度，對風險做到提前預防、適時管理和及時反饋。風險管理信息系統包括信息的采集、存儲、加工、分析、測試、傳遞、報告、披露等，解決了風險管理決策所需信息以及決策效率的問題。風險管理文化促進企業風險管理水平、員工風險管理素質的提升，保障企業風險管理目標的實現。這幾部分相互影響、相互支撐，構成了企業風險管理的整體框架。
（二）稅務人員執法風險防范的現實意義
近年來，隨著稅收征管的科學化、精細化、規范化逐步深入，稅收執法的手段也日益深化和完善，同時也加大了稅收執法的風險。特別是工作在第一線的基層稅務干部，面對復雜的征納關系，繁多的執法環節，日益完善的稅收法律、法規、規章，加之風險防范意識不強，從而導致執法風險連年增加，涉稅案件也呈上升趨勢，其中稅務干部被追究法律責任的案件占有很大比例。
面對這一嚴峻形勢，各級稅務機關通過建立稅收執法檢查、稅收執法責任制等多項制度，初步形成了稅務人員執法行為風險管理機制，執法風險在很大程度上得到有效的控制。但認真審視我們現有的風險管理機制，不難發現以下問題：
1、風險管理意識相對不足。稅收執法檢查、稅收執法責任制等基本上屬于事后監控，對執法風險缺乏系統地、定時地事前尤其是事中的風險控制，不能從根本上防范重大風險以及其所帶來的損失。
2、監控管理鏈的脫節。在制度
設計中，注重了責任的分解，將絕大多數責任風險都由基層一線干部承擔，而忽視了對領導層以及稅務機關本身應承擔風險責任的落實，因而形成監控管理鏈的脫節。
3、風險管理缺乏充分的信息支持。以往所采取的控制方式主要以人工為主或人機結合，對于具體風險，缺乏量化和信息化的數據支持，不能從數據分析應用的視角建立必要的風險預警、評估及控制機制，使得目前我們的風險控制能力偏低。
稅收執法風險實質上是一種法律風險。因此，在稅務人員稅收執法風險防范工作中，借鑒全面風險管理理論，建立以事前、事中監控為重點的執法風險管理機制，既是嚴格依法治稅、提高稅收征管質量、深化稅收征管改革的客觀需求，又是提高稅務干部自身風險防范意識，保障干部敢于執法、公正執法、安全執法的現實需要，這對稅務部門不斷提高依法行政水平和構建社會主義和諧社會的能力，將起到有力的支撐和保障作用。
二、稅務人員執法風險管理體系的組成
完整的執法風險管理體系由風險管理策略、風險管理組織職能、風險內部控制制度、風險管理信息系統、風險管理文化五部分構成。
（一）執法風險管理策略
1、避免。包括主動放棄或撤銷、改變行政執法行為等方式。對適用法律法規錯誤、程序違法等違法行政引發的風險，可以采取主動放棄或撤銷的方式。因納稅人對稅務執法行為不理解或不配合等引發的風險，應采取主動改變執法行為的方式。如，稅務機關在查封、扣押等強制執行措施時，因實施查扣行為遭到納稅人的暴力阻撓，現場稅務執法人員應立即中止查扣，及時請求公安機關予以協助。
2、預防。是指在風險發生前，為了消除和減少可能引起的風險而積極采取阻止、延緩、減輕的措施。在認真分析引發風險因素的基礎上，對稅收執法行為指向的對象、后果進行綜合分析，隨時對引起風險的各種因素變化情況加以了解，采取有效防范措施，在日常執法過程中參照有關風險指標對執法行為進行預警控制，盡力消除引起風險的各類因素的存在和發展。
3、控制。是指風險發生時為降低風險帶來的不利影響而采取的積極有效措施。要正確識別風險及風險的影響程度，合理、合法制止風險的擴大，以減少風險帶來的負面影響。如，稅務機關錯誤地扣押了納稅人的商品、貨物或其他財產侵犯其合法權益的，要主動承認工作的失誤并承擔國家賠償責任、及時對直接責任人酌情作出行政處理。
（二）執法風險管理組織職能
風險管理組織職能主要是解決執法風險管理“誰來做”和“做什么”的問題。風險管理職能部門承擔著風險評估、匯總風險信息、落實風險管理責任、風險管理制度建設、維護更新風險信息庫等職責，在風險管理中起著不可替代的作用。按照分層管理原則，在市局、職能科室與基層執法部門分別成立稅收執法風險評價工作領導小組；按照分類管理原則，由各職能科室根據職責分工分別承擔不同類別執法風險的管理工作；根據集中管理原則，由處于超然地位的紀檢監察部門負責全局執法風險的監督檢查工作。
（三）執法風險內部控制制度
盡管內部控制理論最先也最多應用于企業組織，但內部控制的一些基本理念和方法仍然是值得稅務機關借鑒的。因為稅務機關的內部管理與企業管理雖有不同，但本質上都屬于組織管理。有效的內控可以保證明確授權，對風險做到提前預防、適時管理和及時反饋，能保證執法行為的效率和效果，保證信息的準確性。稅務人員執法風險內部控制制度主要包括以下內容：
內部環境。根據國家有關法律法規，明確決策、執行、監督等方面的職責權限，形成科學有效的職責分工和制衡機制。
風險評估。采用定性與定量相結合的方法，按照風險發生的可能性及其影響程度等，對識別的風險進行分析和排序，確定關注重點和優先控制的風險，合理確定風險應對策略。
控制活動。結合風險評估結果，通過手工控制與自動控制、預防性控制與發現性控制相結合的方法，運用相應的控制措施，將風險控制在可承受度之內。
信息與溝通。建立信息與溝通制度，明確內部控制相關信息的收集、處理和傳遞程序，確保信息及時溝通，促進內部控制有效運行。
內部監督。規范內部監督的程序、方法和要求，對內部控制建立與實施情況進行監督檢查，評價內部控制的有效性，發現內部控制缺陷，應當及時加以改進。
（四）執法風險管理信息系統
風險管理信息系統為執法風險管理的全過程提供及時、準確的信息，包括信息的采集、存儲、加工、分析、測試、傳遞、報告、披露等各項功能。
應采取措施確保向風險管理信息系統輸入的業務數據和風險量化值的一致性、準確性、及時性、可用性和完整性。對輸入信息系統的數據，未經批準，不得更改。
風險管理信息系統應能夠進行對各種風險的計量和定量分析、定量測試；能夠實時反映重大風險和重要業務流程的監控狀態；能夠對超過風險預警上限的重大風險實施信息預警。
風險管理信息系統應實現信息在各職能部門、業務單位之間的集成與共享，既能滿足單項業務風險管理的要求，也能滿足整體和跨職能部門、業務單位的風險管理綜合要求。
（五）執法風險管理文化
將執法風險管理文化建設融入稅務文化建設全過程，采取多種途經和形式，加強對風險管理理念、知識、流程、管控核心內容的培訓，培養風險管理人才，培育風險管理文化，將風險管理意識轉化為執法人員的共同認識和自覺行動，牢固樹立風險無處不在、風險無時不在等意識和理念，促進稅務機關建立系統、規范、高效的風險管理機制。
三、稅務人員執法風險管理基本流程
建設執法風險管理體系只是完成了進行風險管理硬件設施的籌備，而要完成對執法風險的管理，還要在此基礎上執行執法風險管理的基本流程。該局建立的稅務人員執法風險評價流程是：
（一）建設并不斷完善風險"信息庫"
主要以省級“大集中”軟件及青島市局征管查詢系統為依托，建立綜合業務處理平臺，通過信息技術將涉及存在執法風險的各種特定信息整合到一個工作平臺中去，圍繞提高征管查工作質量和工作效率，按照數據采集管理、數據分析管理、數據核實管理、落實過錯問題管理設置四大功能模塊，通過信息平臺下達具體的工作事項、嫌疑過錯執法數據和考核標準，形成面向操作層、管理監控層、決策支持層的全方位執法風險綜合信息系統。
（二）風險評估及風險解決方案
1、風險識別。稅收執法風險點按照稅務登記管理、發票管理、申報征收、稅收管理、稅務稽查等執法環節進行歸集，建立稅務人員稅收執法風險評價指標體系（共編列60個風險點指標），明確具體執法風險點、風險表現、政策依據、數據分析方法、評價期間、評價時點、評價部門及人員。
2、風險分析。分析和描述風險發生的可能性、風險發生的條件、風險產生的影響等，包括對風險產生原因的分析和對風險產生結果的分析，統一分析的判定標準。根據影響程度輕重和所依據的不同法律、法規以及執法所產生不良后果的處理手段，稅收執法風險可以劃分為高級、中級、低級三個類別。
3、風險評價及風險解決方，！案。采取執法人員自我評價、部門評價、市局評價的三級評價模式，對執法行為層層審核把關，分級落實考核責任，確保執法“零風險”。具體的評價流程如下圖： （三）風險管理的監督與改進
經過自我評價、部門評價、綜合評價發現有過錯且能立即改正的，不納入目標管理考核；對于無法改正的按照有關考核辦法考核，對
違反《青島市地方稅務局稅收執法權和行政管理權監督制約辦法》及有關規定的嚴重執法過錯，按規定追究相關人員責任。
市局稅收執法風險評價小組對本期執法風險評價結果進行綜合考評并在全局予以通報。通報的內容主要包括本期全部稅務人員執法基本情況、存在的問題及原因分析、責任追究以及下一步的整改措施等方面。
四、稅務人員執法風險管理應注意的問題
膠南市地稅局在建立完整的稅收執法風險管理體系方面進行了積極、有效的探索，基本實現了對執法行為進行事前預警、事中控制的目標。結合實際工作中存在的問題，我們認為還應當在以下幾個方面加以關注：
一是開展執法風險管理工作應當重點關注高級別風險的管理和重要流程的內部控制。
二是開展執法風險管理工作應與其他稅收管理工作緊密結合，把風險管理的各項要求融入稅收管理和業務流程中。風險管理體系不是凌駕于現有管理體系之上的，而是對現有管理體系的提煉總結和提高。
三是應注重建立具有風險意識的稅務文化，促進風險管理水平的提高以及執法人員風險管理素質的提升，保障風險管理目標的實現。
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一、 稅收執法內部監控運行現狀
（一）執法內部監督控制發展歷程
自上世紀90年代末，各級稅務機關就開始注重對稅收執法的監控，并提出了稅收執法檢查的概念，國家稅務總局于20__年制定了《稅收執法檢查規則》（國稅發[20__]131號），將執法檢查內容界定為具體稅收行政執法行為和抽象稅收行政執法行為，方法主要采取了全面執法檢查、日常執法檢查、專項執法檢查和專案執法檢查，同時還就執法檢查的組織、實施、處理、責任追究等方面做出了明確的規定。在制定《稅收執法檢查規則》的前后，配套出臺了《稅收行政執法公示制》、《行政執法責任制度》、《行政執法過錯責任追究制度》等一系列執法監督控制管理制度。20__年對稅收執法人員進行執法資格考試，20__年開始全面推行行政執法責任制，20__年全面推行全國稅務系統“兩個辦法”和“兩個范本”，即《稅收執法責任制評議考核辦法》、《稅收執法過錯責任追究辦法》和《全國國稅系統稅收執法責任制崗位職責和工作流程范本》、《全國地稅系統稅收執法責任崗位職責和工作規程范本》。20__年全面推行 “稅收執法管理信息系統”，對稅收執法行為實施計算機科學監控，初步形成了科學化、精細化的“人機結合”監控新模式。
（二）現行執法內部監控運行的特點
經多年的實踐與探索，現行稅收執法內部監控格局基本形成，主要有五大特點：
1.明確了執法監控責任部門。從當初稅收執法監督控制職責掛靠辦公室，至后來成立政策法規部門專司政策法規工作，從其機構演變和職責定位來看，充分體現了各級稅務機關對稅收執法監督控制的重視，為稅收執法監督控制提供了組織保障。
2.明晰了崗位職責和工作規程。制定了《稅收執法責任制崗位職責和工作流程范本》，對稅務登記崗等69個崗位的崗位職責、工作規程及崗位間工作關系圖進行了詳細闡述，對15個公共職責涉及的崗位和工作規程進行了明確，建立了明晰的執法崗責體系和工作流程體系，使身處不同崗位的執法人員明確了需辦理的工作事項、履行職責必須遵循的各項要求以及與其他崗位之間的業務流轉配合關系，實現了稅收執法權的合理分解和相互制衡，為稅收執法人員提供了良好的執法標準，也為實施流程環節控制奠定了基礎。
3.明確了人機結合考核的模式。在對稅收執法進行內部考核、外部評議的基礎上，著重推廣運用了“稅收執法管理信息系統”，加強了計算機網絡對稅收執法的適時監督控制，形成了人機結合的監控管理模式。
4.制定了執法監控制度體系。先后制定出臺了《執法公示制》、《重大案件集體審理制度》、《規范性文件會簽審核和備查備案制度》、《稅收執法檢查規則》、《稅收執法考核評議辦法》、《稅收執法過錯責任追究制度》等一系列制度，構建了較為完備的執法監控制度。
5.規范了責任追究。制定了《稅收執法過錯責任追究辦法》，對責任追究進行了全面規范。一是規范了責任追究的形式。對稅收執法人員在執行職務過程中，因故意或過失導致稅收執法行為違法的，明確了行政處理和經濟懲戒兩大類責任追究形式，其中行政處理包括批評教育、責令做出書面檢查、通報批評、責令待崗、取消執法資格，經濟懲戒包括扣發獎金、崗位津貼。二是規范了責任追究的適用范圍。按責任追究的形式分類，采取正列舉法對每種責任追究適用范圍進行了界定，對不予追究、從輕從重追究、主次責任也進行了規范。三是規范了追究程序。
二、 現行執法內部監控存在的主要問題
（一）執行與控制難對稱，執法行為的復雜性、廣泛性、時效性與監督控制的單一性、局限性、滯后性之間不對稱。
從執法內容來看，僅國稅而言，稅收執法涉及83個業務流程，適用稅收法律、規章和規范性文件更是紛繁復雜；從執法客體來看，每個基層縣（市）局管轄的納稅人成千上萬，每個納稅人的經營納稅情況千差萬別；從執法主體上看，除開辦公室、人事教育、監察室、財務核算中心等人員外，其他人員均具有一定的執法權，均是執法的主體。因此，不論從執法的主體、客體和內容上看，稅收執法貫穿于稅收管理實踐的自始至終，具有顯著的復雜性、廣泛性和時效性。它客觀要求有一個組織體系和一套行之有效的手段對其進行全覆蓋、全過程監督，但從目前稅收執法內部監控的運行情況來看，存在著監控的單一性、局限性和滯后性，一是監控組織單一。根據當前稅務部門內設機構的職責分工，各級政策法規司、處、科、股是實施執法監控的部門，按編制看，基層縣（市）局政策法規股（科）的人員為3－4名，而一般縣（市）局在執法崗位的人員有100多名甚至更多，以一個部門的力量應對眾多執法人員、各個環節的執法行為進行有效監控是相當困難的。二是計算機監控的局限性。目前稅收執法管理信息系統主要對106個執法過錯點和32個執法監察疑點進行監控，其監控點多為逾期辦理、應辦未辦等程序容易監控的點進行了監控，并未全面涵蓋每項業務各個環節的執法監控點，尤其信息系統無法對虛假信息進行識別，只對執法行為進行表面和形式上的控制，難于對執法行為進行深層次控制。三是人工監控的滯后性，目前執法檢查是對稅收執法進行人工監督的重要手段，但這種手段主要為事后檢查，并且多采用抽查，只檢查了既成事實的結果且監控面窄、不深入，不能對稅收執法行為進行事前、事中、事后全方位全過程地監控，難于實現事前預警、過程監控、及時校偏糾錯的功能。
（二）監控難統籌，稅收執法內部監控工作職責不清、要求不一。
隨著稅收執法責任制推行和稅收執法管理信息系統上線運行，初步形成了科學化、精細化的“人機結合”監控新模式，但在工作實踐中，稅收執法內部監控卻因各種原因難于統籌，主要表現在：一是監控職責不明晰，監控職能難統籌。從目前部門職責定位上看，對稅收執法進行監督控制的職責定位于政策法規部門，其他部門雖然對職責
范圍內的稅收執法行為進行了監控，但因其監控的內容、重點、方法以及結果應用未進行明確規定，部門執法監控處于各自為政狀態，難于實施統籌管理，不能形成監控合力。二是管理要求不統一，執法監控難操作。各業務部門之間在平時缺乏及時溝通，在任務下達、流程設計、標準設定、業務銜接、資料流轉等方面未進行統籌規范，致使基層執法人員難于操作，執法監控也難于實施。
（三）信息難互動，監控信息流轉呈無序性。
由于稅收執法具有廣泛性、復雜性和時效性，要對稅收執法進行全面系統的監督控制，需要各部門全面參與，部門與部門間良性互動。而部門良性互動的關鍵在于各類執法內控信息的有序傳遞、分析和運用。但在部門職責定位中，稅收執法監控的職責定位在政策法規部門，而在其他部門、單位的職責定位上沒有對稅收執法行為進行監控的字眼界定，雖然在稅收工作實踐中，稅政、征管、計統以及各基層分局對稅收執法進行了管理，取得一些信息，但這些部門卻將自己定位被監督控制的地位，自己對職責范圍內稅收執法進行監控發現的問題畢竟屬于“家丑”，要么極力遮掩，要么及時糾正，實施“內部矛盾內部消化”，并未將這些信息進行有序地分析、傳遞和運用，稅收執法監控信息流轉處于無序狀態，部門之間的良性互動機制尚未建立。
（四）責罰難對接，現行責任追究與公務員法不能對接。
在現行的執法責任追究中主要有兩類形式，即行政處理和經濟懲戒，其中行政處理包括批評教育、責令做出書面檢查、通報批評、責令待崗、取消執法資格，經濟懲戒包括扣發獎金、崗位津貼。而其中責令待崗、扣發獎金、崗位津貼難于與《公務員法》進行對接，如責令待崗，在公務員法中無待崗的條款，更沒有待崗期間工資、福利、津貼、獎金等方面的規定，在實際操作中有違法的風險。又如扣發獎金、崗位津貼，在《公務員法》中規定：“公務員工資制度貫徹按勞分配的原則，體現工作職責、工作能力、工作實績、資歷等因素，保持不同職務、級別之間的合理工資差距；公務員工資包括基本工資、津貼、補貼和獎金；任何機關不得違反國家規定自行更改公務員工資、福利、保險政策，擅自提高或者降低公務員的工資、福利、保險待遇；任何機關不得扣減或者拖欠公務員的工資。”除此之外，國家未對扣發獎金、崗位津貼做出其他任何規定，因此對執法過錯行為實行扣發獎金、崗位津貼難于從法律上找出依據。
因此，要對稅收執法進行全面有效監督控制，單憑一個部門的力量，或者僅靠制定并實施幾項制度、辦法很難實現目標，它是一個系統工程，需要建立一個科學完備稅收執法內控機制，要在不斷完善的執法崗責、流程、制度、標準體系基礎上，通過建立執法內部監控組織，完善事前、事中、事后監控管理辦法，強化內控信息流轉分析和運用，加強對稅收執法全方位全過程監控，才能達到規避執法風險、提高執法水平、實現稅收職能的作用。
三、稅收執法內控機制建設必須堅持的原則
（一）要堅持有法可依、有法必依、執法必嚴、違法必究的原則
這是我國的法制原則，也是內控機制建設的基本原則。在這里所謂的“法”是一種廣義的法，它既包括法學意義上的法律、法規、規章以及規范性文件，而且應包括執法內控機制建設中配套的一系列制度、辦法、流程和操作指南，即在稅收實踐工作中不斷建立健全的制度規范體系，通過制度的實施、執行，充分發揮其規范、指引、評價、制約、懲治、教育的作用。
（二）要堅持全面覆蓋、重點突出、簡捷高效的原則
我們在對稅收執法進行監控中，既要對稅收執法內容進行全面覆蓋，又要突出監督的重點，不能主次不分，胡子眉毛一齊抓，做到重點內容重點控，一般內容一般控。要充分體現效率原則，在監控方法上必須簡捷高效，必須突出稅源管理的核心，不因監控耗費大量的人力物力而影響正常稅收管理活動，不能本末倒置，這是內控機制建設的設計原則。
（三）要堅持人機結合、過程監控的原則
既要充分發揮計算機監控的功能，又要注重人工監督，既要對執法的事后監控，更要突出事前、事中監控，在監控方法上，事前預防、事中監督往往比事后“亡羊補牢”更有效，也更有意義。這是執法內控機制的重要方法原則。
（四）要堅持責任追究與校偏糾錯相結合的原則
對稅收執法人員在執行職務過程中，因故意或過失導致稅收執法行為違法的，必須實行責任追究，但責任追究不是目的，重要的是要通過崗責、流程、制度和標準制定起到指引和標桿作用，要能全方位全過程的監督起到警示、督促、糾錯作用，要通過責任追究起到懲前毖后的作用，這才是實施執法內控機制主要目的。
四、稅收執法內控機制建設應建立的相關體系
要建立科學完善的稅收執法內控機制，應建立執法崗責體系、執法流程體系、執法制度體系、執法標準體系、內控組織體系、內控方法體系、內控信息流轉互動體系和責任追究體系。其中執法崗責體系、執法流程體系、執法制度體系、執法標準體系是建立科學完善執法內控體系的基礎和前提，這四大體系業已成形，待實踐中進一步完善，在本文中不再贅述。內控組織體系、內控方法體系和內控信息流轉體系和責任追究體系是建立科學完善的稅收執法內控機制的核心要素，在這里進行一下探討。
一）建立統籌的內控組織體系
要按權責統一、條塊結合的原則，對稅收執法監控職責、層級及監控對象進行科學分解設定。法規科為執法內控管理的組織協調部門，監察、稽查、稅政、征管、計統、辦稅服務廳及稅源管理部門為執法內控管理的參與實施部門，人教、辦公室、信息中心為稅收執法內控機制管理的服務保障部門。政策法規部門主要負責執法內控方案、辦法、制度的制定，全局執法內控的組織、協調，對執法內控部門的職責履行及全局范圍內的執法行為進行監督控制。監察室主要對法規部門執法行為及內控職責履行情況進行監督。稽查部門除塊對本單位執法人員執法行為進行監督外，還要通過實施稅務檢查主要對稅源管理部門稅源管理情況進行監督。稅政、征管、計統、辦稅服務廳按職責分工，對稅源管理單位、稽查局和本部門執法行為進行監督。稅源管理部門按管轄范圍分塊對本單位的稅收執法行為進行監督。人教、辦公室、信息中心主要負責執法內控管理的人員培訓、執法事務的督查督辦及執法信息管理運行維護。這種由監察室監督法規、法規監督科室（稽查局）、科室（稽查局）分線監督基層分局、基層分局分塊監督管理人員的職能定位，就形成以政策法規科為核心，各部門共同參與，分層閉合監督的內控組織體系。
（二）建立多元的內控方法體系
內控的方法有多種多樣，我們可從內控的手段和內控的時段進行分類。從手段上可以分為兩類，一是微機監控，從狹義上講就是“稅收執法管理信息系統”，從廣義上講就是在稅收工作中所有業務工作應用軟件和系統，只不過“稅收執法管理信息系統”為專司執法監控的信息系統，其他管理系統和軟件主要用于稅務管理，但也有對執法進行監控的功能。二是人工監控，目前人工監控主要有執法檢查、流程控制等。從時段上可以分為三
類，一是事前監控，二是事中監控，三是事后監控。鑒于目前微機監控已做得很好，本文僅從事前、事中、事后三個階段探索一下人工監控的方法。
1.事前監控。事前監控就是在實施稅收執法行為之前，對執法人員進行規范指引和預警提示，于事前規避執法過錯和執法風險。主要方法有：（1）強化標準指引。合理設置執法崗位，科學分解執法權力，明確各崗執法內容、責任和要求，建立科學的崗責體系；優化業務流程，細化執法環節，明晰執法標準，建立執法流程及標準體系；加強配套制度建設，建立健全執法內控制度體系。通過合理的職責定位、科學的流程設置、嚴格的執法標準、完善的配套制度，為稅收執法人員的執法制定規范統一的標準，達到規范、約束和指引作用。（2）提高素質支撐。素質包括思想素質和技能素質，通過加強對稅收執法人員理想信念、職業道德觀和廉政勤政的教育，弘揚愛崗敬業、恪盡職守的公務員精神和聚財為國、執法為民的核心價值觀念，倡導以愛崗敬業、公正執法、誠信服務、廉潔奉公為基本內容的稅務干部職業道德規范，促使干部職工樹立正確的執法觀；加強技能培訓，通過業務培訓、以案說法、專家講座以及自學等形式，加強對各類實體法、程序法以及各項執法監控管理制度的學習，督促每名執法人員清實體、明程序、曉規章，增強執法人員規范執法技能和執法風險意識，為規范執法行為、提高執法水平提供思想和智力支撐。（3）加強信息預警。加強各類信息分析和運用，通過異常信息的分析和傳遞，對執法中存在薄弱環節以及可能存在執法風險的問題進行預警提示。如征管、稅政部門應定期對征管“六”率、行業稅負進行分析，對稅源管理的薄弱環節和稅收執法可能存在的傾向性、集中性問題進行預警提示；計統部門應定期對稅收宏觀稅負進行分析，對稅源管理中薄弱環節和后期稅源管理的重點進行預警提示；辦稅服務廳應加強普通發票開具情況的審核，對普通發票開具超定額補稅信息向征管部門、稅源管理單位傳遞，提醒稅收管理員應加強上述納稅人的定稅管理。
2.事中監控。事中監控就是在一項稅收業務辦理過程中對稅收執法人員的執法行為進行監控，它有利于執法過錯行為在稅收業務辦結之前及時糾正，能較好地規避執法風險。事中監控主要方法是流程環節控制，一是明確環節監控的職責，在建立規范的執法流程體系基礎上，對流程中下一個執法環節設定對上個環節進行監控的職責。二是明確監控重點，對執法流程環節進行梳理，將自由裁量權大、容易產生執法風險的環節納入監控的重點，實施重點監控。三是規范監控方法，根據業務流程和政策法規的要求，明確執法標準、監控內容、監控方法，既要監控程序，還要監控實體。對一般性監控點，只對其傳遞資料的完整性、法律條文適用的準確性、程序的合法性、數據之間邏輯性進行書面審查；對納入重點監控的環節，在進行書面審查的同時，還要采取到納稅人進行實地調查核實、檢查管理員原始記錄、進行數據信息分析對比等辦法進行重點監控。事中監控除流程環節控制外，還有對規范性文件進行會簽審閱、對重大案件的集體審理審查等。
3.事后監控。執法檢查是目前主要的事后監控辦法，除此之外，對具有調查管理權、審核審批權、行政許可權、檢查權、行政處罰權等自由裁量權大、容易出執法風險的崗位和人員要加強監控，實施下列監控方法：
（1）記錄抽查。業務部門按職責范圍、稅源管理單位按管轄區域，通過分線、分塊抽查稅收執法人員的工作底稿、證據文書等，對稅收執法人員職責履行情況以及執法規范性、合法性實施監督控制。
（2）工作復查。各單位（部門）按內控職責范圍，采取資料文書調閱審查、實地調查核實、人員談話詢問等方式，按比例對執法事項的規范性、合法性、準確性進行檢查。
（3）集中檢查。主要形式為法規部門按季組織開展執法檢查，監察部門按季組織開展績效考核，其它業務部門按內控職能組織開展的專項工作檢查，通過執法檢查、績效考核、專項工作檢查對稅收執法情況進行集中、全面檢查。
（4）動態巡查。通過巡查責任部門實施多元化巡查、監察部門明查暗訪，對稅收執法人員的職責履行、稅收執法、工作紀律、廉政建設的動態進行不定期監督檢查。
（5）一案雙查。在檢查納稅人、扣繳義務人履行納稅義務和代扣代繳義務的同時，對稅收管理員執行稅收法律制度的情況進行審查，制作《征管質量評估分析報告》，并對稅收管理員稅源管理責任問題提出處理建議；對稅收管理員的廉政行為進行監督，對為稅不廉問題制作《涉稅廉政情況報告》，并按程序向相關部門進行傳遞和處理。
（三）建立互動的內控信息流轉體系
1．規范執法內控信息的傳遞
建立以法規部門為樞紐的信息傳遞流程模式。所有的內控信息由內控責任部門傳遞給處于內控樞紐的法規部門，由法規部門在核實分析、擬定初步處理意見后，分類傳遞給相關的內控責任部門處理。其中對于需要績效考核扣分、行政黨紀處分的向監察部門傳遞，需要實施經濟懲戒的向人教部門傳遞，需要整改建制的向責任單位傳遞，讓所有處于稅收執法監控范圍內的部門和人員能隨時明晰自身工作的進展情況和不足，確保執法過錯行為在第一時間發現并改正。
2.強化執法內控信息分析
主要是加強個性分析和共性分析，個性分析即由內控部門對內控管理獲取的內控信息及時進行調查分析，制定初步處理意見和整改措施，并向法規部門傳遞。共性分析即實行定期分析制，制定執法部門聯席會制度，聯席會按季召開，由執法內控責任部門通報責任范圍內的內控信息，分析執法內控機制運行情況以及執法問題的集中表現和特點以及發展趨勢，并對執法內控機制建設運行以及執法工作中存在問題的整改落實提出建議和意見。
3.充分消化內控信息，堵塞工作缺漏
在對內控信息進行分析基礎上，要加大對內控信息的運用力度，不僅要對責任人和單位進行責任追究，還要對發現的執法工作缺漏進行整改建制。一要建立整改督辦機制，凡是發現的執法工作問題，均要納入督辦工作內容，限期進行整改，定期進行回訪復查，確保整改落實到位；二要建立調研完善機制，對執法內控中發現帶普遍性的問題，要組織相關部門進行深入調查研究，對本級可解決的問題，制定或完善相關制度、辦法，對本級不能解決的問題，提出工作建議積極向上反饋。
（四）建立有效的責任追究體系
1.明確責任追究處理權限。由于總局的《稅收執法過錯責任追究辦法》（國稅發[20__]42號）仍在執行，沒有廢止，在現階段實施責任追究時，應對處理權限進行明確。（1）一般性執法內控信息由執法內控責任單位進行調查分析，擬定處理意見，由法規部門、監察部門進行績效考核扣分處理。（2）較復雜、重大的內控信息由執法內控責任單位進行調查核實后，報法規部門、監察部門擬定處理意見，由分管領導或局長審核，分別給予績效考核扣分、經濟懲戒、整改建制處理。（3）復雜、重大的內控信息由執法內控單位報法規部門、監察部門調查核實、擬定處理意見后，根據具體情況分別由執法部門聯席會、局長辦公會、黨組會集體研究決定后，給予績效扣分、經濟懲戒、批評教育、責令做出書面檢查、通報批評、責令待崗、取消執法資格等處理。
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市國稅局在推進依法治稅工作中，不斷創新工作思路和管理，提高了干部職工的執法素質和辦事效率，促進了國稅部門的執法規范。該局先后獲得"全國稅務系統先進集體""**省國稅系統文明建設先進局""**省級文明單位""泰安市級文明單位"等65項市縣級以上榮譽，贏得了社會各界的廣泛贊譽。
一、創新理念，全面提高稅務人員的執法水平
正確的執法理念是依法治稅的先導。為了克服執法軟化和濫用權力等執法中的問題，該局首先從解決干部的觀念和認識問題入手，采取邀請法律專家授課、舉辦法制講座等形式，相繼開展了以法治、規范為主要內容的法制教育，引導廣大國稅干部樹立法律至上的理念，使全體干部職工全面地理解依法治稅的精神實質，自覺按照新征管法的要求糾正執法觀念上的偏差，自覺按照征管法要求約束自己的行為，實現了從"人治理念"向"法治理念"的轉變。其次，加大了培訓力度。先后投資20多萬元，建立了計算機培訓中心，建立了網上課堂和網上考試系統，采取崗位培訓、理論培訓和綜合培訓等多種形式，舉辦了32期新《征管法》《行政許可法》等相關法律法規業務培訓和考試，累計培訓780多人次，使干部職工的業務素質得到了明顯提高。在泰安市局組織的全市國稅系統征管法業務考試中，該局取得了團體第一的好成績，有四名同志進入了前十名，一名同志名列第一。其三，先后在全局開展了"十佳征管能手""文明辦稅服務廳""文明辦稅服務標兵""優秀稅收管理員"等各種形式的評先樹優活動，激勵干部職工的爭先創優意識，使他們逐步摒棄了過去那種權力本位的腐朽觀念和因循守舊的思維方式，正確認識自己手中的權力，強化了依法行政、依法治稅的觀念。
二、創新制度，建立規范的內部監督制約機制
規范執法行為需要不斷完善內部管理制度，建立與之相適應的現代化稅收管理體制。為此，該局通過深化改革和重組整合稅收征管業務，構建起了"集中征收、分類管理、一級稽查"的現代化稅收征管格局。一是規范了機構設置。按照征管法的要求，改變了原先基層分局稅收執法"征、管、查"全職能配置，剝離基層單位的稽查權，轉由市一級直屬專業機構專職負責。同時建立了重大案件審理制度，對重大涉稅案件進行集體審理定案。使"征、管、查"由機構內分離轉為機構間分離，各職權機構各司其職，相對獨立，又互相聯系，互相促進，實現了稅收執法分權制約與運轉高效的有機結合。二是規范了崗位設置。根據法律、法規和稅收征管的要求，兼顧執法實體與執法程序，區分不同責任人，科學地設置了崗位。并根據不同崗位的職責、目標和工作規程，逐條制定了相應的執法責任，構筑起高效有序的崗責體系。三是健全了責任追究機制。制定了《**市國稅局稅收行政執法責任制考核及過錯追究辦法》，健全對稅收執法行為的事前、事中、事后監督制約，對每個崗位、每名人員具體行為實施了全方位、全過程的有效監控。每年組織各分局分管局長和有關科室開展兩次以上執法監察和執法檢查活動，先后自查出稅收執法和管理中存在的5類問題，并深入分析了出現問題的6個方面成因，進行了認真整改。四是實施了陽光國稅工程。將每個崗位的職責和各種涉稅事項的辦事程序、時限和要求，在辦稅服務廳內和各種媒體上進行了廣泛公開，對日常行政管理和稅收稽查工作全部實行陽光作業。并通過設立舉報箱、監督電話、聘請特邀監察員等各種途徑，暢通監督渠道，自覺接受納稅人和社會各界對每一位工作人員的監督，促進了執法行為的規范。
三、創新管理，不斷提高稅源監控管理水平
組織稅收收入，保障國家財政來源是稅收工作的基礎。只有不斷提高稅收源泉控管水平，才是規范稅收執法的目的所在。該局首先加大了科技投入，提高稅收信息化水平。先后應用了幾十項稅收管理的應用軟件，加強了與社會化信息網絡建設，形成與財政、工商、地稅、銀行等相關部門的電子信息交換和共享，建立起了以計算機為依托的征管信息管理平臺，形成了機器管人的工作機制，提高了全局稅源控管水平。自2001年到現在，全局沒有出現新的欠稅，真正做到了應收盡收。去年，他們又自行開發研制了《**市國稅局普通發票監控管理系統》，截至目前，全局共采集發票存根聯15萬份、發票聯4千份，完成普通發票稽核比對3602份，共計查補稅款33萬元，罰款12萬元。在泰安市國稅系統率先探索了強化普通發票管理的新路子。其次，深入探索，提高稅源精細化管理水平。開展了加油站、煤炭運銷、精細化工、起重機械等不同行業的納稅評估工作，共計評估監控企業454戶，監控評估稅款1015萬元；評估重點對象38戶，評估稅款685萬元，查補稅款156萬元，增值稅納稅調整135萬元，所得稅納稅調整262萬元，加收滯納金5.1萬元；在全省率先查處無密紋專用發票1074份，查補稅款127萬元；全局控管的個體業戶有起征點調整后的299戶增加到699戶，月增稅款近10萬元。該局稅源精細化管理的做法得到了上級機關的充分肯定，泰安市局召開了現場會議，推廣了該局的經驗做法。總局宋蘭總會計師發來賀電，對他們的做法給予了高度評價。其三，深入開展各種形式的專項治理活動。先后對集貿市場、汽車及配件、水泥建材、廢舊物資等行業進行了專項治理和檢查，今年全局共組織稽查檢查182戶次，補繳稅款565萬元，罰款217萬元，集體審理重大案件117起，移交司法部門9起，占泰安市國稅系統移交總數的17起的53%。查封扣押各類物品500多起，先后6次成功組織了查封扣押物品拍賣會，拍賣各類物品補繳入庫稅款400余萬元，有力地打擊了偷稅行為，震懾了不法分子。截至目前，該局仍為泰安市國稅系統組織拍賣活動的唯一單位。在上述工作中，由于該局適用法律得當，案件證據確鑿，程序文書完備，被處罰人心服口服，沒有引起任何復議或行政訴訟。四是落實了稅收管理員制度。根據稅源結構、人員素質高低等不同因素，將123名人員充實到稅收管理員崗位，將納稅人按戶分配到稅源監控管理崗位，全面落實了稅收管理員制度，明確了管理目標，落實了管理責任，為提高源泉控管水平奠定了基礎。
四、創新服務，營造公正和諧的征納關系
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關鍵詞:稅收執法;納稅人;權利保障
中圖分類號:F810.423 文獻標志碼:A 文章編號:1673-291X(2009)24-0011-02
一、納稅人權利的基本概述
(一)納稅人權利的范圍界定
對于納稅人的權利范圍界定有二分說和三分說等觀點。二分說認為,納稅人的權利包括自然權利和稅收法律中的權利兩個方面。自然權利具體包括:(1)人身自由與人格尊嚴權;(2)獲取信息權;(3)保護隱私權;(4)忠誠推定權;(5)享受專業和禮貌服務的權利。在稅法關系中產生的權利主要有:1)稅法適用的公正性;2)法定最低限額納稅權;3)爭議抗辯權;4)稅務行政復議和訴訟權。三分說只是將稅法中的權利分為兩大部分:基本權利和派生權利。納稅人在納稅活動中必須具備方可實際履行納稅義務的部分我們稱之為基本權利;隨著納稅參與的稅法的發展而生成的權利則為派生權利。
(二)納稅人權利的內涵
對納稅人權利的內涵的界定學術界多有不同。有的學者認為,納稅人權利是指依法直接負有納稅義務的單位和個人在國家稅收運作過程中所享有的權利。有的認為,納稅人的權力是指納稅人可以依法行使的權利和應該享有的利益。有的學者認為,納稅人權利是指依據稅法學原理、結合憲法和稅收法律、法規的規定,納稅人在稅的開征、稅的征管和稅的支出等領域,在稅務立法、稅務執法、稅務司法等階段應當享有的實體權力和程序權利。
筆者同意最后一種界定,原因是此定義更加符合“權利本位”模式,這也是現代法治國家最明顯的特征之一;更加明確、通俗易懂,使人一目了然。
二、稅收執法中納稅人權利保障的不足
從中國法律已達成普遍共識的稅收具有的強制性、無償性、固定性等基本特征可以看出,我們過多強調納稅人作為稅法中納稅主體的義務;忽視了納稅人應享有的權利,在稅收執法中主要表現為:
(一)在稅收執法理念上重管理,輕服務
在中國傳統的治稅思想中,過于強調監控管理和執法打擊,而對稅收服務重視不夠。隨著中國市場經濟體制的建立,納稅人服務作為建設服務型政府的重要組成內容,國家稅務總局也相繼出臺了一系列優化納稅服務的規章制度,不斷加大納稅人權利的保護力度。但由于種種的原因,相當部分的稅務機關仍未從根本上樹立為納稅人服務的思想,“官本位”的意識還很嚴重,時常發生凌駕于納稅人之上、不依法行政而侵害納稅人合法權益的事件。
(二)納稅人權利在征稅過程中的缺失
1.稅務機關執法權力缺乏有效制約。國家雖然頒布實施了許多稅收法律、法規,但由于這些稅收法律、法規過于抽象,難以作為具體稅收執法依據。在具體稅收執法過程中,由于稅務機關的執法自由裁量權過大,又缺乏有效的監督制約機制,部分稅務人員有法不依,甚至。同時由于配套制度不規范,稅務機關的權力缺乏有效的制約監督機制,可以在各個環節刁難納稅人,給納稅人形成一種壓力,非常不利于納稅人行使自己的權利。
2.稅務行政復議過程中對納稅人權利的侵害。(1)亂辦、濫辦復議案件的情況時有發生。有的復議機關執法不公,對下級機關行政執法的錯誤視而不見,對違法的具體行政行為該撤銷的不撤銷,對不當的具體行政行為該變更的不變更,甚至發生復議機關自己向有關組織和人員調查取證、查閱文件和資料來為被申請人的具體行政行為尋找證據的事情。(2)復議程序違法未引起重視。部分復議機關不遵守程序性規定,無期限拖延,長期不結案;一些案情簡單明了的復議案件,要拖幾年,導致申請人不停地向復議機關或有關部門申訴,給申請人造成精力和物力的損耗;對該送達的復議決定書,拖著不給等等。
3.稅務行政處罰過程中對納稅人權利的侵害。(1)稅務行政罰款隨意性大。如《稅收征管法》第63條規定,對納稅人偷稅的,由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳的稅款50%以上5倍以下的罰款。顯然這賦予了稅務機關很大的自由裁量權,但由于沒有更細化的處罰標準,稅務機關往往濫用稅收處罰權,給納稅人權利帶來侵害。(2)對納稅人權利的侵害稅務行政賠償缺乏。在稅收執法過程中對納稅人強調納稅申報、行政處罰較多,而稅務行政賠償案件少而又少。這說明稅務行政部門對稅務行政賠償工作力度不夠,賠償標準過低,納稅人對稅收執法部門大量的侵害自己權利的行為根本得不到有效的賠償,稅務行政賠償制度沒有很好起到對納稅人合法權利進行保護的作用。
三、完善稅收執法中納稅人權利保障的建議
基于中國的納稅人權利保護的不足,結合中國特殊的文化歷史背景和相關制度基礎,建立適應性較強的納稅人權利保護體系。有以下幾點建議:
(一)更新稅收執法理念
1.樹立“稅收法定”和“法無明文規定不征稅”理念。中國新刑法引入了“罪刑法定”原則,“法無明文規定不為罪”作為現代的執法、司法理念有著積極、重大的意義,對所有行政執法領域都將帶來不可低估的影響。在依法治稅的今天也應該引入“稅收法定”原則,建立“法無明文規定不征稅”的新理念,以切實保障納稅人的合法權利。
2.樹立“誠實推定”和“疑案從無”理念。中國刑法中引入了“無罪推定”、“疑罪從無”的理念,這在稅收執法中有著極大的推廣和借鑒作用。“誠實推定”原則汲取了誠實信用原則的合理思想,認為稅收征納雙方都能講信用,誠實地履行義務,其關系就其主流來看是相互信賴、相互合作的,而不是對抗性的。沒有充分的證據,稅務機關不能預先認定納稅人不能依法誠實納稅,納稅人有權利要求稅務機關對其依法納稅予以信任。
3.樹立稅務服務理念。在中國,真正意義上的為納稅人服務的概念是在1993年12月的全國稅制改革工作會議上提出,在1996年7月的全國稅收征管改革工作會議上確立的。建設現代化的服務型政府是現代民主國家的政府所追求的價值目標,也是社會主義國家人民政府應有的基本品質。目前,為納稅人提供優質高效的服務已成為世界各國稅務機關的共識和潮流。而建立服務型稅務體系正是中國建設現代化的服務型政府的客觀要求。《稅收征管法》第9條第2款規定,稅務機關、稅務人員必須秉公執法,忠于執法,清正廉潔,禮貌待人,文明服務,尊重和保護納稅人、扣繳義務人的權利,依法接受監督。這表明為納稅人服務已有了法律依據,已成為稅收執法的重要內容。建設“服務型稅務”,本質上是要建構起一種以“服務”取代“監管”的稅收征收模式。其核心就是稅務機關要徹底改變過去政府機關那種強調命令、強調指揮、強調管制的思維定式,樹立公眾本位和社會本位的服務型思想,確立“讓納稅人滿意”的服務宗旨,樹立“服務型”的管理理念。
(二)建立服務型稅務體系
1.設立專門的服務機構。中國稅務部門近幾年雖然也在不斷加大為納稅人服務的力度,但到目前為止,中國稅務機關內部只在國家稅務總局設立了納稅服務處,負責向社會提供公共的稅收服務,總局以下沒有設置相應的服務機構或崗位。因此,在整個稅務系統應層層設立專門的服務機構,建立完善的崗責體系,并制定切實可行的操作規程,將納稅人的各項權利落到實處。此外,為保證稅務部門的服務質量,要把為納稅人服務的資金單獨列入財政預算,以保證納稅服務工作的有效開展。
2.健全納稅人服務的相關制度。一是要建立全國統一的服務規范,即在全國統一、規范服務方式和服務標準。如在加拿大,一個納稅人在溫哥華拿到的納稅指南與在多倫多拿到的完全一致。中國目前至少應將各個稅種的納稅指南統一起來,隨著相關條件的改善,逐步統一、規范服務方式和服務標準,實行“陽光作業”,使納稅人享受行政服務的國民待遇。二是要建立納稅人援助制度,對那些因稅務機關執法而可能陷入困境的納稅人提供救濟。三是要建立納稅人教育培訓制度,免費對納稅人進行稅收相關業務培訓,將納稅人對稅法知情權落實到位。四是要以建立安全高效的稅收服務技術支撐為基礎,進一步加強稅收信息化建設,實行申報納稅“一窗式”管理,推行涉稅事項“一站式”服務。
(三)建立稅務行政執法的監督制約機制
一是要建立稅務人員能級制度,不斷進行稅務服務人員的服務技能培訓,通過考試實行能級制,為避免“一勞永逸”,可輔以年度考核制,并與提職、晉級和獎懲掛鉤,從而提高服務人員的服務水準。二是要在稅務機關內部建立規范的稅務行政執法責任制和稅務行政執法責任追究制,約束稅務機關和稅務執法人員的執法行為,促進公正執法。三是要制定完善的稅收服務監督評估制度,進一步暢通稅務機關與納稅人之間的溝通渠道,建立公開的、由社會各界共同參與的監督評估機制,對稅收服務進行科學的監督評估,幫助稅務部門正確認識自身的服務現狀,及時加以改進。四是要應盡快建立規范、系統、科學的稅收成本核算制度,明確稅收成本開支范圍、成本核算方法、成本管理責任等內容,規范稅收行政經費管理,加強成本控制和成本分析,將稅收成本納入社會各界的監督之下,盡快改變目前稅收成本粗放式管理的現狀。
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