購買法作為企業合并會計處理論文

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編者按：本文主要從購買法與股權聯合法的比較；國內外在購買法與股權聯合法應用中的現狀比較；結論進行論述。其中，主要包括：企業合并財務報表中許多具體問題已經出現、購買法與股權聯合法的涵義、購買法是指將企業合并活動視為一個企業取得另一個企業凈資產的交易、購買法與股權聯合法的主要區別、購買法的理論依據實際就是一種買賣行為、對合并企業會計信息的影響不同、采用購買法與股權聯合法的利弊分析、購買法有助于評價管理當局的合并決策、股權聯合法要比購買法簡便，易于操作和掌握、國外應用現狀、企業并購在國外已經有了相對完善的并購準則、我國應用現狀、仍然沒有明確提出企業合并會計處理采用購買法和股權聯合法等，具體請詳見。

隨著我國企業并購的發展，企業合并財務報表中許多具體問題已經出現，購買和股權聯合是兩種性質完全不同的企業并購形式，本文擬就購買法與股權聯合法兩種不同的會計處理方法對合并企業產生的影響進行簡要的比較分析。

一、購買法與股權聯合法的比較

（一）購買法與股權聯合法的涵義

購買法是指將企業合并活動視為一個企業取得另一個企業凈資產的交易，這一交易在會計處理上類似于企業核算購買其他單項資產的方法。股權聯合法是將企業合并看作是不同企業所有者的股東之間進行交易，這種企業合并在實質上是所有者權益的對等聯合，而非購買交易。

（二）購買法與股權聯合法的主要區別

1.理論基礎不同。購買法的理論依據實際就是一種買賣行為；股權聯合法的理論依據實際就是所有者權益的結合。

2.合并成本計價基礎不同。購買法中的購買企業獲得的被合并企業的資產和負債應按公允價值入賬，購買成本與取得的凈資產公允價值之間的差額確認為商譽；股權聯合法中的被合并企業的資產和負債應按原賬面價值入賬，不產生商譽。

3.對合并企業損益的影響不同。購買法只將合并后被合并企業實現的損益并入實施合并企業的損益表；股權聯合法無論合并前還是合并后被合并企業實現的損益都應當并入實施合并企業的損益表。

4.對合并企業的留存收益處理不同。購買法中的被合并企業的留存收益不能轉入合并后的企業中；股權聯合法中的參與合并企業的留存收益應轉入合并后的企業中。

5.對合并企業的直接費用處理不同。購買法換股時以市價計價，直接費用資本化，不重編前期財務報告；股權聯合法換股時以面值計價，費用均不資本化，重編前期財務報告。

6.對合并企業會計信息的影響不同。

對于母公司資產負債能力的揭示功能購買法較強，對于母公司盈利能力的揭示功能購買法較弱，在物價上漲或資產質量較好情況下，購買法中報告的凈資產大于股權聯合法，會計利潤小于股權聯合法。

（三）采用購買法與股權聯合法的利弊分析

1.購買法

有利：⑴購買法有助于評價管理當局的合并決策；⑵購買法有利于合并后現金流量留存在企業內部；⑶使用購買法能提高會計信息在國際、國內企業間的可比性；⑷從理論上講，公允價值更能反映企業合并的經濟實質。

弊端：⑴企業的公允價值難以合理確定，難以通過評估獲得；⑵企業目前難以確定合并中形成的商譽價值。

2.股權聯合法

有利：⑴從實務上來說，股權聯合法要比購買法簡便，易于操作和掌握；⑵股權聯合法對資產和負債采用賬面價值入賬,比公允價值更具可靠性；⑶目前我國換股合并不具備使用購買法的條件，為使用股權聯合法提供了空間。

弊端：⑴企業合并在年中或年末，為利潤操縱留下了很大的空間；⑵股權聯合法的理論基礎令人懷疑；⑶不能夠提供企業合并中的交換價值。

二、國內外在購買法與股權聯合法應用中的現狀比較

（一）國外應用現狀

企業并購在國外已經有了相對完善的并購準則，有比較成熟的理論基礎。1998年修訂的《國際會計準則22號——企業合并》中對購買法和股權聯合法的核算都做出了明確地規定。《準則》指出：“采用購買法核算購買企業的原則類似于核算購買其他資產的原則。”“采用股權聯合法時，合并后企業的財務報表中應包括參與合并的企業在發生聯營的當期以及披露的所有可比期間的財務報表項目，猶如從列報的最早期間就已經聯合在一起。”

兩種方法的差異是顯而易見的。股權聯合法對合并后企業的財務報表產生有

（二）我國應用現狀

我國財政部在1996年1月了一個《關于企業合并會計的征求意見稿》，其中規定了股權聯合法的使用條件。1998-2000年中國共有10個購并的案例采用了股權聯合法，十個案例都是上市公司和非上市公司的合并。2006年2月財政部了新的企業會計準則，一方面，明確了企業合并的會計處理的原則和方法；另一方面，結合會計實踐，在簡化操作的同時，對不同情況下采用的會計處理方法做出相應的規定。到目前為止，仍然沒有明確提出企業合并會計處理采用購買法和股權聯合法。根據《企業會計準則第20號——企業合并》的規定，企業合并是指兩個或兩個以上單獨的企業合并形成一個報告主體的交易或事項。按照參與合并的企業是否屬同一方控制，分為同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并。對于同一控制下的企業合并，準則原則上要求按照股權聯合法進行處理。而非同一控制下的企業合并，原則上應采用購買法。同時，對于母公司或集團內一個子公司從另一子公司的少數股東手中購買其擁有的全部或部分少數股權的情況，要求按照購買法的原則進行處理。

三、結論

由于我國資本市場還不完善，資產和負債的公允價值還不能可靠地取得，所以目前股權聯合法在一定時期內還將存在，鑒于股權聯合法對母公司收益存在虛報的可能性，還應當加強對股權聯合法適用條件的規范工作，并要求在會計報表附注中對其相關信息進行充分披露。隨著我國證券市場、資產評估市場及市場機制的不斷成熟，在條件比較具備的情況下，再取消股權聯合法，采用國際上通行的購買法作為企業合并唯一的會計處理方法。