企業知識產權審計風險論文

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一、知識產權特征及審計風險

（一）客體的無形性及審計風險

一般認為，無形資產按其內容可以劃分為知識產權類無形資產、權利類無形資產、關系類無形資產以及特殊類無形資產四種。其中知識產權類無形資產就是本文所述的知識產權的范圍，主要分為著作權（版權，主要包括計算機軟件著作權和作品登記等）和工業產權（產業產權，主要包含商標權和專利權等）。知識產權的客體是知識產品，是智力活動創造的無形的成果，能夠無形地增加企業競爭力。例如，商標權的客體是商標，企業憑借商標和其他競爭者區分開來——消費者通過商標來識別廠商及產品質量。根據無形資產的定義，即企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產，我們可知，無形性是無形資產的本質屬性，同時也是知識產權的本質特征。知識產權的無形性一方面造成了其確認的困難，另一方面造成了其初始成本計量的困難。關于知識產權的確認，一方面，無形資產沒有實物形態，無法進行實物盤點，因而其存在與否成為審計師的風險關注點；另一方面，作為一類無形資產，知識產權確認的前提條件是可辨認性，即能夠從企業中分離或劃分出來，并能單獨用于出售或轉讓等。通常管理層對知識產權是否具有可辨認性的判斷較模糊，因而容易導致知識產權的不恰當確認。關于知識產權的計量，自創知識產權在創造的過程中難以找到承擔對象，或者其成本歸集十分復雜。如果按歷史成本對知識產權進行初始計量，成本的歸集具有很大的主觀性，因為一次知識產權創造的成功肯定歷經了無數次的失敗，而這些失敗的費用按照會計準則研發支出的規定將被費用化，最后資本化的支出依賴專業判斷能力。

（二）法律效力的時間有限性及審計風險

和企業的其他有形資產不同，知識產權并不是隨著其客觀載體的滅失而消亡，它具有非損耗性的特征。但這并不表示知識產權是永續存在的，法律為知識產權的效力規定了硬性的法定壽命。知識產權在法定期間內受法律保護，法定期間屆滿后，知識產權則失去法律效力。以專利權為例，從申請日開始，發明專利權的期限為20年，實用新型專利權和外觀設計專利權的期限為10年，專利權期限屆滿后，專利權失去法律效力。為知識產權規定法定壽命主要是為了促進知識產品的創造和更新，為知識經濟注入新活力。知識產權的年限問題直接影響了知識產權的攤銷，2006年新會計準則將無形資產劃分為使用壽命有限和使用壽命不能確定的兩個類別。知識產權適用無形資產準則規定：使用壽命有限的知識產權，要在其預計的使用壽命內采用系統合理的方法對知識產權進行攤銷；而對于使用壽命不確定的知識產權，雖然在持有期間內不需要攤銷，但應當在每個會計期間進行減值測試。按照準則，知識產權使用壽命不應超過合同性權利或其他法定權力期限，如果知識產權等到期續約，若有證據表明企業續約不需要付出大額成本的，續約期也應計入使用壽命。以商標權為例，根據《商標法》規定，從核準注冊日開始，商標權有效期為10年，期滿之后可以申請續展，并且續展期要計入商標權的使用壽命。因此，對知識產權法定壽命的判斷和辨別，以及后續知識產權攤銷方法的選擇為管理層操縱盈余提供了很大的空間。

（三）價值易變性及審計風險

根據資產價值評估的原理，知識產權的價值取決于其載體給企業帶來的未來收益的現值。而處在知識經濟時代，企業為了保持核心競爭力，加快新的知識產權研發和更新速度，技術經濟含量更高、功效更強大的知識產權會逐步或迅速地取代原有知識產權。因此，由于企業因該知識產權而產生的未來收益的不確定性以及知識產權更新換代的頻繁性兩方面的原因，隨著技術的進步，知識產權的價值具有極大的易變性，即企業原有知識產權很有可能貶值。而知識產權價值的易變性給管理層操縱盈余提供了很好的“借口”，管理層可能少計減值準備，從而導致知識產權價值的高估。

二、知識產權審計風險應對策略

知識產權審計通過計劃的審計程序獲得充分適當的審計證據，來審查知識產權確認、計量、記錄和報告是否正確。進行知識產權審計時，審計師應該充分了解知識產權區別于有形資產的獨有特征，并根據這些特征準確把握知識產權的會計核算中存在的風險點，并設計出具有針對性的風險應對方案。

（一）針對知識產權無形性特征的審計風險應對

知識產權的無形性讓我們得知，知識產權并不一定能被反映到企業的賬面上去。因此從報表審計的角度，企業財務報表上反映的知識產權必須符合會計資產的確認標準：首先符合資產的定義，即企業能夠控制該知識產權，并控制其產生的經濟利益；其次，因知識產權而產生的經濟利益很可能流入企業；最后，知識產權的成本能夠可靠計量。因此，在知識產權確認方面，審計師首先必須將知識產權的實際存在作為審點，核查知識產權的文件資料，核對每一項知識產權增加和減少的授權批準文件，以核查知識產權增減交易的合法性，并證明財務報表上反映的知識產權其所有權歸屬于或受控于被審計單位。另外，審計人員應著重關注被審計單位知識產權是否具有可辨認性，這主要通過核查某知識產權是否源自合同性權利或其他法定權利，并且確認這些權利是否可以從企業或其他權利和義務中轉移或者分離。最后，審計師也要關注知識產權成本是否能可靠計量。典型地不符合知識產權確認條件的是自創商譽，自創商譽雖然符合無形資產的定義且能夠產生經濟利益，但是其在開發創造過程中花費的成本卻不能可靠計量。在知識產權初始計量方面，根據不同的獲取方式，審計師的審點不同。對于外購或接受贈送及債務重組等方式獲得的知識產權，審計師核查較簡單，主要核查其發票或合同等原始憑證和資料，來確定其初始價值的正確性。而針對自創知識產權，審計師要著重審查知識產權的研發情況。首先，審計師要審核被審計單位對“研究”與“開發”階段的劃分是否正確，其次，審計師要審查兩個階段的賬務處理，看被審計單位對研發費用是否正確地資本化和費用化，保證知識產權初始成本的完整性。

（二）針對知識產權法律效力特征的審計風險應對

從前文可知，知識產權法律效力的時間有限性使得知識產權攤銷的準確性存在重大錯報。為了應對知識產權攤銷不正確導致重大錯報的審計風險，發現和糾正管理層舞弊，審計師必須在以下幾個方面著重審核：首先，在確定知識產權使用壽命上，審計師要運用職業判斷能力，檢查被審計單位來自法定部門的關于知識產權的授予證書、知識產權購買合同等相關文件和資料，確定知識產權的法定壽命，并核查被審計單位關于使用有限的知識產權和使用壽命不確定的知識產權的劃分是否正確。其次，審計師要關注使用壽命有限的知識產權攤銷方法是否恰當。知識經濟時代，知識產權的數量和種類比以往多的多，不同類型的知識產權有不同的特點，在2006年新準則的規定下，知識產權不再一律按照直線法攤銷。可供選擇的還有產量法和加速攤銷法，審計師要核查知識產權攤銷方法是否恰當反映了該知識產權有關的經濟利益的預期實現方式，以及所選擇的攤銷方法在各個會計期間是否一致。在核查知識產權使用壽命和攤銷方法后，審計師應當重新計算其攤銷額，驗證被審計單位攤銷金額的正確性，看被審計單位是否存在利用知識產權攤銷進行盈余調節的可能性。最后，對于使用壽命不確定的知識產權，審計師應當思考其分類的合理性，并核查被審計單位是否在每個會計期末對其進行減值測試，以及減值準備計提的合理性。

（三）針對知識產權價值易變性特征的審計風險應對

由于科學技術發展和企業市場競爭加劇，原有知識產權不斷地被更先進、更進步的知識產權代替。因此知識產權的價值是否準確影響到財務報表使用者對企業知識產權的具體情況的判斷。面對被審計單位管理層不計提或少計提減值準備的操縱盈余的風險，審計師首先應該獲取和被審計單位知識產權相關的技術鑒定、產業技術信息、市場價格信息以及近期使用狀態等的文件資料，分析判斷各項知識產權是否存在減值跡象。其次，審計師針對需計提減值準備的知識產權，獲取被審計單位計提減值準備的計算和會計資料，核查被審計單位是否計提了減值準備，并復核和重新計算其減值準備的準確性以及賬務處理的合理性。最后審計師將和自身得出結論不一致的事項及時和被審計單位管理者溝通。

三、總結

知識產權的獨有特性為管理層操縱盈余的目的提供了較大的空間和便利，審計師提高關于知識產權審計的知識儲備，在充分了解知識產權特征的基礎上，識別和關注與知識產權相關的審計風險并作出恰當的應對。從以上可知，知識產權審計具有非常強的專業性和技術性，這給審計師的審計工作提出了更高的要求，審計師必須增強自身道德素養和審計水平，以保證知識產權審計工作的順利開展。

作者:丁弘單位:東北財經大學會計學院