財務會計的基本準則范文

導語：如何才能寫好一篇財務會計的基本準則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

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關鍵詞：施工企業；財務成本控制

當前我國施工企業面臨建筑市場發育不完全、工程招投標管理制度不規范、工程款回收難度較大等現狀。這些問題不僅已經而且可能會給建筑施工企業帶來較大的財務風險，同時，在施工項目管理中，由一些偶然性引起的不可預見因素也會導致施工企業在管理和經濟方面存在風險。如何防范以及最大程度的規避施工企業存在的財務成本控制風險，需要我們從理論上加以闡清。本文在借鑒新會計準則相關內容的基礎上，根據當前建筑施工企業存在的問題，著重探討了財務管理與成本控制的若干改進措施，以期有助于改善這一局面。

一、施工企業財務成本控制現狀及問題

1、內部管理制度落后

首先，財務管理制度不完善。由于建筑施工企業目前尚未建立起高效健全的施工建筑內部財務管理制度，因此建筑施工財務制度沒能嚴格得到落實，制度的缺失，容易在施工企業財務人員出現兩方面的問題，一是無章可循，二是有章不循。在這樣的情況下，施工企業在資金、成本的管理上只能是粗放型管理，施工財務基礎管理工作不牢固，施工企業的資產存在風險和缺乏完整，諸多因素使施工企業的經營活動難以得到高效的運轉。

其次，成本控制力度不大。成本控制的問題主要體現在以下兩個方面：

第一，材料管理制度不健全。在施工建筑中，一般而言，材料成本在整個工程成本中所占的比例超出一半，約為55%-65%，顯而易見，地位不容小覷。然而由于制度的不健全、不完善，存在種種缺陷和漏洞，以至于施工材料在入庫和出庫時的記錄缺乏應有的確切和完整；浪費現象嚴重，余料廢棄，未得到充分的回收利用；施工材料、物質消耗往往超出預期，嚴重過度消耗；管理上的缺失，催生出了失竊、浪費現象。

第二，在質量成本、工期成本的管理與控制上不力。在建筑施工企業，工程質量與工程成本控制是一對矛盾，它們之間的關系很難達到平衡。如果重視工程質量，那么工程成本勢必增大；如果注重成本控制，勢必難以保證工程質量。如何平衡兩者的關系，取得企業利益的最大化，這是一個值得深入探討和研究的問題，但是建筑施工企業對此缺乏深入的研究，因此盲目的趕工期、趕進度，導致額外工期成本不可避免的增加。

2、控制體系不是很健全

首先，財務管理層面尚未構建起預算管理體系，施工企業預算與管理運作脫節。雖然各施工建筑公司很清楚的認識到預算管理體制與機構的重要性，在此基礎上，也編制了企業的年度預算，但是在執行的過程中，由于管理制度的不完善，預算在施工企業實際執行的效果難以得到驗證，預算的積極作用也未能在施工企業中得到充分的發揮，僅僅是作為生產經營計劃的參照而存在。

另一方面，施工企業資金調控手段缺乏力度。施工企業資金紀律并沒有嚴格的得到執行；企業開支不嚴謹，隨意性大；資金的流向與資金的控制之間的聯系不密切，配合不緊密，因此造成上級單位無法及時掌控下屬單位財務資金的變化情況，資金管理混亂，勢必造成資金在企業體外循環，從而給企業帶來負面作用。

其次，成本控制效果不是很明顯，成本開支呈失控狀。成本分析工作尚未得到具體有效的開展落實，即使有些施工企業已經開展，但是成本分析工作尚未到位，不能很好的達到控制成本的有效目的，而一些值得借鑒的成本管理經驗卻缺乏應有的推廣和總結，因此成本開支失控的問題始終得不到很好的解決。

3、相關人員素質差，觀念相對落后。

目前財務部門，只限于“記賬、算賬、報賬”，資料只是由基層項目部報送，容易脫離實際，很難發現問題，財務監管成為空話。其他工程相關人員缺乏經濟觀念，只負其責，相互之間的配合不夠，難以進行有效的成本控制。

二、加強建筑施工企業財務管理與成本控制的對策與建議

1、以加強財務管理為中心

1）完善內部財務管理制度。建筑施工企業規范其財務管理的前提條件應當是建立一套完整的、健全的內部財務管理制度。這樣才能為財務人員提供一套可循的規章制度，確保企業的財產安全和經營活動的高效運轉，從而不斷提高施工企業的經濟效益。

2）強化財務預算管理。建筑施工企業項目部應當向財務部提供詳細的下月度資金使用計劃，然后財務部按照財務預算的基本原則根據企業的總體資金安排情況將資金劃撥到各項目部。

3）實行資金集中管理。統一由施工企業平衡調度資金，根據一定比例將收款所得上交集團公司，然后收取一定比例的資金占用費。這樣做的好處在于一方面能夠保證建筑項目資金的正常運轉，另一方面也能夠提高資金的使用效率。

4）提高財務人員素質。財務人員必須具備良好的職業道德素質，嚴格貫徹執行企業的財務制度，及時準確地向企業負責人提供相關財務會計信息。這就需要財務人員提高自身的專業素質，同時提升綜合素質水平。

2、加強財務成本控制是關鍵

1）制定事前目標成本。財務成本控制的首要環節就是通過以預算成本作為考量標準裁定控制實際成本的支出。眾所周知，預算成本的主要任務之一就是如何確定“目標成本預算”。也就是說，在施工建設之前，企業財務部門、預算部門和項目部門的人員親臨現場，以市場實際價格為基礎，參考中標價的預算成本，制定出切實可行的目標成本預算。

2）控制事中成本過程。第一，人工費控制。合理組織安排勞動力，既要避免勞動力的浪費，又要控制勞動力的閑置，盡可能低降低勞動力人工成本。按照目標成本的預算進行人工數量定額管理，控制出勤率、利用率和生產率。第二，材料費控制。實地考察了解當地建筑材料市場價格情況，盡可能地從廠家直接進材料或者使用對外招標的方式與材料供應商合作，在保證質量的前提下優先選擇價格合理的供貨渠道。對建筑施工材料實行進場驗收環節，嚴把質量關和計量關。對于合格驗收的材料應當建立臺賬，實行限額領料制度。第三，機械費的控制。根據目標成本的相關要求，合理配置自有機械和外租機械的數量比例，降低機械費用成本。按照機械設備管理制度的要求，提高機械操作人員的設備維護管理能力，降低故障率，減少維修損失。

3）綜合分析與考核事后成本。第一，堅持成本控制考核制，始終保證項目成本可控。根據當前存在的問題，制定配套的解決方案措施，消除不利因素，發展有利因素。第二，重視完工項目的清算和決算工作，積極防范意外成本。盡最大能力杜絕意外成本，化解建筑施工過程中的經濟糾紛，減少竣工決算難度。

三、結語

綜上所述，為了有效化解各種財務風險問題，建筑施工企業必須加強財務內部管理，建立一套健全的有效的財務管理制度，構建科學的成本控制系統，防范和規避財務風險。只有這樣，建筑施工企業才能在市場上尋求機遇，實現企業經濟效益最大化。（作者單位：吉林省光信財務有限公司）

參考文獻：

［1］ 李文兵《淺談施工企業財務成本控制的措施》，《商業經濟》2010年第19期

［2］ 武社強《淺議施工企業項目財務成本控制》，《科技情報開發與經濟》2007年第20期

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關鍵詞：基本準則；對比

2006年2月15日，財政部了修訂后的企業會計準則一基本準則，自2007年1月1日起施行。同日，財政部亦了一系列新的和修訂的企業會計準則一具體準則，這些具體準則自2007#1月1日起在上市公司范圍內施行。新會計準則的，標志著適應我國市場經濟發展要求、與國際慣例趨同的中國會計準則體系正式建立。

新的《企業會計準則――――基本準則》(簡稱新基本準則)是對1992年頒布的《企業會計準則――基本準則》(簡稱舊基本準則)的繼承、發展和完善。基本準則規范具體會計準則的制定以及沒有具體會計準則規范的交易或事項的會計處理，是為了規范企業跨及確認、計量和報告行為，保證會計信息質量而制定，屬于準則體系中的最高層次，起統權作用。相比較而言，新舊基本準則在以下幾個方面的主要對比情況如下：

一、整體結構

新基本能準則分為總則、會計信息質量要求、資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤、會計計量、財務會計報告、附則共十一章，舊基本準則分為總則、一般原則、資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤、財務報告、附則共十章，新基本準則較之舊基本準則增加了第九章“會計計量”，第二章名稱由“一般原則”改為“會計信息質量要求”

二、總則

在準則效力方面，新基本準則規定具體準則的制定應當遵循本準則，而舊基本準則規定制定企業會計制度應當遵循本準則。

在財務會計報告的目標方面，新基本準則規定財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。舊基本準則規定會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求，滿足有關各方了解企業財務狀況和經營成果的需要，滿足企業加強內部經營管理的需要。舊準則的規定明顯有計劃經濟色彩，不符合市場經濟的需求，且對會計信息的具體用途未作出明確規定。而新準則對會計信息的具體用途作出了明確規定。

在會計假設方面，新基本準則第九條明確規定企業仍應當以權責發生制為基礎進行會計確認、計量和報告，較之舊基本準則增加了權責發生制假設。

在計量單位方面，新基本準則規定企業會計應當以貨幣計量。舊基本準則規定會計核算以人民幣為記賬本位幣。業務收支以外幣為主的企業，也可以選定某種外幣作為記賬本位幣，但編制的會計報表應當折算為人民幣反映。境外企業向國內有關部門編報會計報表，應當折算為人民幣反映。新基本準則較之舊基本準則，貨幣計量假設，不再要求以人民幣為記賬本位幣。

在適用范圍方面，新基本準則適用于設在境內的所有企業，而舊基本準則適用于設在境內的所有企業，以及設在境外的中國投資企業。新基本準則不再要求設在境外的中國投資企業應按基本準則編報財務報告。

三、會計信息質量要求

在會計信息質量要求中，新基本準則更加強調會計信息的相關性，新增了實質重于形式的要求，并對謹慎性原則和重要性原則重新做了概念性表述，謹慎性原則所涵蓋的內容更加明確。

較之舊基本準則，新基本準則第十六條明確規定，企業應當按照交易或者事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或者事項的法律形式為依據。突出會計核算中注重經濟業務實質，而不僅僅停留在法律形式上，增加了實質重于形式的要求

四、會計要素

在資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤這六大會計要素方面，新基本準則較之舊基本準則，在定義上有較大的差異。

在資產的定義上，新基本準則規定資產是指企業過去的交易或者事項形成的、由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源，進一步列舉或定義了“過去的交易或者事項”、“企業擁有或者控制”、“預期會給企業帶來經濟利益”等概念的含義。舊基本準則規定資產是企業擁有或者控制的能以貨幣計量的經濟資源，包括各種財產、債權和其他權利。新基本準則在資產基本概念表述與舊準則有本質差別，與《企業會計制度》定義相同，并規定了資產確認的控制原則、資產確認的未來經濟利益原則。

在負債的定義上，新基本準則規定負債是指企業過去的交易或者事項形成的、預期會導致經濟利益流出企業的現時義務，舊基本準則規定負債是企業所承擔的能以貨幣計量、需以資產或勞務償付的債務。較之舊基本準則，新基本準則負債定義與舊準則有本質區別，強調過去形成、現時義務、預期經濟利益流出，同時，新基本準則對現時義務作出明確規定，“現時義務是指企業在現行條件下已承擔的義務；未來發生的交易或者事項形成的義務，不屬于現時義務，不應當確認為負債”。并增加了負債的確認原則，規定：“符合負債定義的義務，在同時滿足以下條件時，確認為負債：與該義務有關的經濟利益很可能流出企業；未來流出的經濟利益的金額能夠可靠地計量”。

在所有者權益方面，新基本準則對所有者權益進行了重新定義，采用剩余權益的概念，新增利得和損失，引入國際會計準則的“利得”和“損失”概念，新的所有者權益的確定方法與定義相匹配。新基本準則規定“所有者權益是指企業資產扣除負債后由所有者享有的剩余權益。公司的所有者權益又稱為股東權益。來源包括所有者投入的資本、直接計入所有者權益的利得和損失、留存收益等。利得是指由企業非日常活動所形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的流入。損失是指由企業非日常活動所發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的流出。所有者權益的金額取決于資產和負債的計量。”。而舊基本準則對所有者權益的定義為“所有者權益是企業投資人對企業凈資產的所有權，包括企業投資人對企業的投入資本以及形成的資本公積金、盈余公積金和未分配利潤等”。

在收入和費用的定義方面，新基本準則與舊準則不同，更加強調經濟利益的可能流入流出及可靠計量，對收入和費用的確認原則作出更為明確的規定，并對費用確認作了延伸表述。

在利潤的定義方面，同所有者權益一樣，涵蓋了利得和損失。

五、會計計量

較之舊基本準則，新基本準則新增了會計計量這一章節，增加了重置成本、可變現凈值、現值、及公允價值計量屬性，并分別進行了定義，同時規定計量屬性的選用原則。而舊準則沒有對會計計量作出一般性規范，只是在會計一般原則中，對歷史成本原則作了原則性規定。

在新基本準則第四十一條規定“企業在將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于會計報表及其附注時，應當按照規定的會計計量屬性進行計量，確定其金額。”并于第四十二條對歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值進行定義，同時對上述會計計量屬性的選用進行了規定，“企業在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，采用其他計量方式的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。”

六、財務會計報告

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關鍵詞：財務會計概念框架　基本準則　會計

一、中美財務會計概念框架在內容體系方面的差異

(一)FASB《財務會計概念公告》內容體系 FASB從成立伊始即從事概念框架的研究，指出概念框架是由目標和相關聯的基本概念組成的邏輯嚴密的體系。從1978年開始，FASB陸續了《財務會計概念公告》(SFAC)。公告的基本內容：

SFAC No.1――《企業編制財務報告的目標》。主要討論企業財務報告的目標問題，并指出財務報表只是財務報告中的一部分或中心部分。即財務報告不僅包括財務報表，而且還包括傳遞信息的其他手段，其內容直接或間接地與會計制度所提供的信息有關，尤其是關于企業資源、債務和收益等方面的信息。

SFAC No.2――《會計信息的質量特征》。主要討論會計信息的質量特征問題。

SFAC No.3――《企業財務報表的各種要素》。主要定義和討論了企業財務報表的要素，后來被SFAC No.6所取代。關于財務報表要素的定義也在SFAC No.6中作了修訂。

SFAC No.4――《非營利組織編制財務報告的目標》。主要討論了非營利組織編制財務報告的目標問題。SFAC No.5――《企業財務報表要素的確認和計量》。主要討論了會計確認與計量的標準問題。

SFAC No.6――《財務報表的各種要素》。是用來替代SFAC No.3的，所討論的財務報表要素的定義也基本上與SFAC No.3相同，但論述范圍卻有所擴大，將非盈利組織也包括在內。SFAC No.6對計量某一會計實體的成果和現狀直接有關、但又互有聯系的要素分別做出定義。 SFAC No.7――《在會計計量中使用現金流量信息和現值》。是對原SFAC No.5在會計計量問題上的補充和完善，但并不形成對SFAC No.5的替代關系。SFAC No.7解決的問題是，當不能得到可觀察的市場價值來計量資產或負債時，可以轉而使用估計現金流量來決定某項資產或負債的賬面金額。

(二)我國《企業會計準則――基本準則》內容體系 財政部2006年的《企業會計準則――基本準則》可以劃分成以下部分。

總則。規定了《企業會計準則》的制定目的和依據、適用范圍、企業會計準則體系的構成、企業編制財務會計報告的目標、會計假設、會計要素、記賬方法等內容。值得注意的是，新準則在會計假設方面除了保留了原先已有的假設，還新增了權責發生制，這不僅和FASB的觀點取得了一致，也適合我國國情。目前我國市場經濟已經取得了很大的發展，信用結算方式已經很普遍了，交易和事項的發生經常和現金流動相分離，在這種情況下將權責發生制作為會計假設，不僅可以向使用者反映涉及現金收付行為的過去發生的交易，而且還反映了將來支付現金的義務和將來收到現金的權利，這樣可以更好的檢查資源受托者的受托責任的履行情況。

會計信息質量要求。規定了我國會計信息需要滿足的質量要求，這是我國新《基本準則》的亮點，即將會計信息質量要求與財務報表要素確認與計量的一般原則區別開來單獨設立，更加突出了會計信息質量要求，也與FASB相吻合。

會計要素。主要劃分和定義了企業財務報表的要素，同時還對這些要素的特征和確認與計量分別進行了概括。

會計計量。主要規定了企業在將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于會計報表及其附注(又稱財務報表)時，應當采取的會計計量屬性和標準。

財務會計報告。主要規定了財務會計報告的概念、種類，會計報表的種類等。規定財務會計報告是指企業對外提供的反映企業某一特定日期的財務狀況和某一會計期間的經營成果、現金流量等會計信息的文件。財務會計報告包括會計報表及其附注和其他應當在財務會計報告中披露的相關信息和資料。會計報表至少應當包括資產負債表、利潤表、現金流量表等報表，小企業編制的會計報表可以不包括現金流量表。

附則。主要規定了會計準則的解釋部門和生效日期。

以上對我國的《企業會計準則――基本準則》與FASB的《財務會計概念公告》的主要內容體系進行了簡要的分析，現將其基本內容體系進行如下比較歸納如(表1)所示。

由表(1)可見，從內容體系看，我國新的《企業會計準則――基本準則》與美國的財務會計概念框架基本上具有相同的內容體系，都包括財務報告的目標、會計信息的質量特征、財務報表的要素、財務報表要素的確認和計量、在會計計量中使用現金流量信息和公允價值等內容，只是我國的基本會計準則還沒有涉及到資本和資本保全的概念。說明我國新的基本會計準則的制定在很大程度上是以FASB的概念框架為基礎，充分體現了會計國際化的趨勢。從表述方式看，由于我國的基本準則屬于法規的范疇，其主要功能被定位在指導我國具體準則的制定上，更多體現了法規式概念框架的特征，具有高度的概括性，并隱含著概念框架本身應該具有的內在一致性。

二、中美財務會計報告的內容及信息質量特征方面的差異

(一)財務會計報告目標方面的差別財務會計報告目標是人們通過會計實踐預期所要達到的境地或標準。財務報告的目標主要有“決策有用觀”和“受托責任觀”兩種觀點。FASB在SFAC No.1中將編制財務會計報告的目標劃分為一般目標和具體目標，并且按照從一般到具體的順序對各種目標進行了詳細的闡述，認為編制財務會計報告的一般目標是提供對企業制定經濟決策有用的信息。并將此一般目標具體化為以下方面：一是提供對投資：印信貸決策有用的信息；二是提供對評價現金流量前景有用的信息；三是提供關于企業資源及其權利以及它們變動情況的信息。其中在第三個具體目標中FASB專門指出：編制財務會計報告，應提供信息，表明企業的管理當局是怎樣利用其受托使用的企業資源，向業主(股東)盡其經管責任的。

我國2006年的《企業會計準則――基本準則》將財務會計報告目標從修訂前與會計一般原則混排的位置，提升到第一章總則中，置于最高層次，說明我國現在開始強調其作為整個體系的邏輯起點的作用。在新《基本準則》中規定：財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策，財務會計報告使用者包括投資者、債權人、政府及其有關部門和社會公眾等。由此可見，FASB在論述財務會計報告的目標時，雖然在第三個具體目標中簡短地談到了受托責任的問題，但還是將決策有用觀放在了首要的位置；我國則是

將受托責任觀和決策有用觀同時納入目標體系，并著重強調受托責任觀，這也是符合我國的經濟環境的。

(二)財務報表要素方面的差別FASB將財務報表的要素劃分成：資產、負債、權益、業主投資、向業主分派、全面收益、收入、費用、利得和損失等。我國2006年的《企業會計準則――基本準則》規定財務報表的要素包括：資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。通過比較可以看出，一方面FASB規定的會計要素針對所有者權益這方面分得很細，包括權益、業主投資、向業主分派等，而我國則只設置“所有者權益”要素，這也是和中美兩國會計目標強調的側重點不同有關，我國的會計目標更強調受托的責任，而美國的會計目標則更強調對決策者的決策的有用性。另一方面FASB規定的會計要素中沒有設置“利潤”這個要素，認為利潤不過是收入、費用、利得和損失配比后的結果。而我國現階段則將“利潤”列為單獨要素，這是與我國的傳統慣例有關。 從我國長期會計實踐的歷史傳統來看，利潤是企業生產經營活動的綜合成果，是投資者、企業管理當局、債權人都非常關注的信息，而且我國已經形成了關于利潤的一系列概念體系和指標體系，一旦取消可能會造成混亂。而這也存在一個問題。就是把利潤作為一個單獨的要素，卻無法由收入與費用兩個要素配比得出，因此，新基本準則在利潤要素下又引入了國際流行的“利得”和“損失”概念，這樣既與國際慣例相協調，又無需改變原來的會計要素的構成。

值得注意的是，我國會計準則中的利得和損失與FASB中的利得和損失是不相同的。FASB將利得和損失作為與收入和費用同層次的單獨列示的會計要素，內涵要比我國廣泛，FASB中的“利得”和“損失”不僅包括我國會計準則中利得和損失，還包括收入和費用。此外，我國現階段的財務會計概念框架中的“利得”和“損失”內涵比較窄小，只是創造性地將“利得”和“損失”作為利潤要素的組成部分。其中“利得”指不是經營收入所得，但構成利潤的組成部分，如固定資產的處置收益；“損失”是指不是費用但會減少企業利潤的項目，如固定資產的盤虧或毀損等。

(三)會計信息質量特征方面的差別FASB認為，會計信息的質量特征或質量的確定構成信息有用性的成份，是在進行會計選擇時所應追求的質量標志。因此，會計信息質量特征研究在整個概念框架中占有很重要的地位，是連接財務報告目標和其他概念公告的“橋梁”。FASB在SFAC No.2中全面地闡述了會計信息必須符合的一系列質量要求，并對會計信息的質量特征劃分了清晰的層次結構，并認為最重要的特征是決策有用性。“相關性”和“可靠性”是決策有用性的兩大重要質量特征，而“相關性”又包括“預測價值”、“反饋價值”和“及時性”；“可靠性”則包括“可驗證性”、“如實反映”和“中立性”。“可比性(包括一致性)”是決策有用的次要質量特征。“可理解性”是針對用戶的質量。另外，會計信息的“效益大于成本”和“重要性”是會計信息質量特征的兩個約束條件。

我國2006年的《企業會計準則――基本準則》闡述的財務會計報告目標為導向，提出八項會計信息質量要求：真實性、相關性、清晰性、可比性(包括一致性)、實質重于形式、重要性、謹慎性、及時性。

通過比較可以看出，內容上相對于FASB的會計信息的質量特征，我國沒有明確反饋價值、預測價值、可靠性、可驗證性、中立性等特征，對會計信息質量要求的規定中也沒有涉及成本和效益的約束條件。從層次結構看，FASB的會計信息質量特征不但提出了為了實現會計目標而需要的會計信息的質量特征，還對眾多的質量特征劃分了層次和主次，形成內在聯系的多層次、完整的質量特征體系。而我國新《基本準則》雖然提出了8項會計信息質量要求，但沒有明確表述會計信息質量要求與會計目標之間的邏輯關系，也沒有將會計信息質量要求劃分層次。

我國會計信息質量要求之間更多地表現為一種彼此孤立的平行、并列的關系，沒有形成有內在聯系的整體，也沒有對會計信息質量要求彼此之間可能產生的矛盾做出必要的說明。這很大程度上和我國現階段財務會計概念框架以法規形式表述有關，由于采用法律條文的形式，在準則中對會計信息質量要求只能采用羅列式表述，而不太可能采用美國會計信息質量特征的層次結構圖，其結果是不便于閱讀者理解這些質量要求之間的內在邏輯關系。

三、中美財務會計在會計確認標準及會計計量方面的差異

(一)會計確認標準方面的差別　FASB指出一個項目要正式列入特定的財務報表，不僅必須符合某一要素的定義，而且應該符合可計量性、相關性和可靠性的要求。這表明FASB更強調會計信息的決策有用觀。為此，FASB在SFAC No.5中規定了確認的標準，主要包括：可定義性；可計量性；相關性；可靠性。FASB認為：一個項目，只要符合上述四項標準，并且符合效益大于成本以及重要性這兩個前提，就應予以確認。與FASB相比較，我國對會計確認一般標準的界定不是特別強調進行會計確認的事項必須具備相關性的特征，而是更多的強調計量的可靠性。這是和我國財務報告目標更強調受托責任論有關聯。

為此，我國2006年的《企業會計準則――基本準則》雖沒有明確闡述會計確認的一般標準，但明確指出了資產和負債的確認標準：規定對于符合資產定義的項目，應當在同時滿足以下條件時，確認為資產：與該項目有關的經濟利益很可能流入企業；該項目的成本或者價值能夠可靠地計量。企業對于符合負債定義的項目，應當在同時滿足以下條件時，確認為負債：與該項目有關的未來經濟利益很可能流出企業；未來經濟利益的流出能夠可靠地計量。

(二)會計計量方面的差別FASB認為一個項目只要符合確認標準，就應以貨幣單位做出充分可靠的計量，并將其記錄在財務報表之中。不同的項目可能具有不同的計量屬性。一個項目應采用何種計量屬性進行計量需要根據該項目的性質以及計量屬性的相關性和可靠性加以確定。FASB在第5號公告中探討了當時流行的5種計量屬性，主張首先使用“歷史成本法”，但也允許將“歷史成本法”與其他的計量方法結合使用。20世紀90年代以來，“公允價值”逐漸成為除歷史成本之外的其他會計計量屬性的總稱或代名詞。在2000年，FASB了SFAC No.7，將“公允價值”作為與歷史成本相對應的一種計量屬性。

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(一）會計信息計量特征

1. 美國的會計信息質暈特征。FASB把會計信息質量特征分為兩種，分別是：（1)主要質量特征；（2〉次要質量特征。其中，主要質量特征主要指相關性和可靠性，次要質量特征主要是可比性。同時其還放該受到成本效益原則、重要性和可理解性的制約。在2010年的第8號概念公吿中，FASB將“會計信息的質量特征”改為“財務信息質貴特征”，并分為兩個層次：第一層次：基本的質量特征，主要包括相關性和“如實反映”。第二層次：為增強的質量特征，包含了可比性、可驗證性、及時性和可理解性。同樣，這兩個層次的財務信息質量特征仍然受到成本效益原則、重要性和可理解性的制約。

2. 我國的會計信息質量特征。《企業會計準則一基本準則》的第二章說明了對會計信息質量特征的規定，概括出來共有八個標準，分別是：可靠性、相關性、明晰性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性。

3. 差異比較。美國財務會計概念框架中對會計信息質量特征的要求有比較淸晰的兩個屋次，而且相關性被作為重要的質量特征。雖然我國的《企業會計準則一基本準則》對八種信息質置特征分成了八條做出了解釋，伹從列舉的條目來看，并沒有體現出有層級的關系，它們皇現的是平行關系。同時，也沒有涉及到對約束性條件的說明。

(二）財務招_告要素及確認標準

1. 美國的財務報告要素。FASB的第6輯概念公告《財務報表的要素》中，提出的十項財務報表基本要素分別為：資產、負債、權益、業主投資、派給業主款、全面收益、收人、費用、利得和損失。

2. 我國的財務報告要素。我國的財務報表要素可分為資產負債表要素、利潤表要素兩大類。其中，資產負債表要素包括資產、負債和所有者權益；利潤表要素包括收人、費用以及利潤。

3. 差異比較。通過以上對比不難發現，美國在業主權益下又細分了業主投資和向業主分派，；在對損益表要素的劃分上，美國將利得和損失單獨列為兩項會計要素，我國沒有將其單列出來，而是分別包含在了所有者權益和利潤里茴。在確認標準方面，美國主要是從會計信息質量特征方面做出的規定，同時對收人和費用做了強調說明；我國沒有對財務報告要素進行區分，只是從要素特征方面做了比較籠統的規定。

(三）財務報表要素計量屬性

1. 美國財務報告要素計量屬性。FASB將財務報告計量屬性分為兩類：一類是基于初始確認時和后續會計期間的新起點計量，包括：現行成本、現行市價、可實現凈值、現值；另一類是著眼于初始確認時及后續會計期間的成本的分攤，僅指歷史成本。此時，FASB并沒有強調某—計置屬性，主張各種計量屬性同時并用。

2. 我國財務報告要素計量屬性。在《企業會計準則一基本準則》第九章中，提出五種計量屬性，分別是：歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值。同時強調了歷史成本的重要性，規定企業在進行計量時，要采用歷史成本，若采用其他計量厲性的，并且應當保證會計要素的金額能夠可靠的計貴。

3. 差異比較。美國和中國在財務會計概念框架計量上，相同之處在于它們都主張貨幣汁霣，不同之處就是所采用的計暈屬性不同。FASB在第7號概念公告中提到了“公允價值'強調了公允價值計量；我國在《企業會計準則一基本準則》中凸顯了“歷史成本”這一計量屬性的重要性。

(四）我國的新增特色

與SFACs相比，我國在《企業會計準則一基本準則》別規定了財務信息的列報和會計基本假設（包括會計主體、持續經營、會計分期和貨幣計量假設，以及權責發生制原則），對此FASB沒有做出具體詳盡的規定。但是，關于報表的具體編列方式、編制依據等問題并沒有涉及。雖然在具體的會計準則中對這些問題進行了說明，但是以上問題應該在《企業會計準則一基本準則》中進行原則性、概念性的界定。

二、現階段中國財務會計概念框架的局限性

與相對成熟的美國財務會計概念框架相比，現階段我國的《企業會計準則——基本準則》仍存在以下三方面局限性：

1. 《企業會計準則——基本準則》的內容相對單薄、過于抽象化，雖然體現了對基本概念的描述，但是缺乏具體詳盡的分析，不容易理解；而SFACs在對具體的會計概念解釋方面更為詳盡具體，這增加了財務會計概念框架的理論厚度，使本來很抽象的概念框架變得易于理解，提髙了其實用性。

2. 《企業會計準則——基本準則》居于《企業會計準則》的最髙層，起統領駕馭的作用。雖然財政部在制定和頒布時也是廣泛征求了各學派的意見，但是難免有牽強之處。而SFACs是由獨立的會計行業性組織FASB來，它是由各個學派交流碰撞并均衡了各方利益后的成果，并不具有強制性。實際上，財務會計概念?^該獨立于會計準則，它不應具備強制性，只是為制定和修改現有會計準則的指明理論方向。

三、建議

(一）重視“決策有用觀”

鑒于現階段我國市場經濟監管體制的并不全面、健全，目前我國財務會計的報告目標仍然應當側重于“受托責任觀”，但是，隨著我國資本市場的日益完善，我認為在未來合適的時機，可以考慮將“受托責任觀”轉換為“決策有用觀”，實現與國際的趨同。

(二）單獨列示“利得”和“損失”

在現有的財務會計概念框架下，“利得”和“損失”兩部分根據具體的會計行為計人“所有者權益”和“利潤”中，這樣的分類不利于如實的反應企業真實的經營狀況。我認為，可以將“利得”和“損失”這兩個會計要素在利潤表上面單獨列示，這樣的劃分不僅能夠使利潤表更加合理，還能夠反應更為透明和真實經營成果。

(三）完善財務報告的內容

目前我國的財務報告模式主要適用于傳統的制造企業，但是在日新月異的互聯網時代，原有的財務會計報告的內容顯然已經不能滿足現階段的需求，存在一定的滯后性。比如在無形資產的列報方面，傳統型的制造型企業的無形資產量一般較小，在財務報告中可以如實的反應；但是，對于一些高新產業的企業，有很多無法準確計量的無形資產，這些無形資產就很難在財務報告中如實的反應。所以，財務報告的模式要隨著時代的發展與時俱進，以滿足新的需求。

四、總結

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關鍵詞：財務會計概念框架；國際趨同；中國特色

中圖分類號：F239.41文獻標識碼：A文章編號：1672-3198（2007）12-0210-02

1 財務會計概念框架的國際趨同現狀評述

財務會計概念框架是評估現行準則、制定未來準則的理論基礎，是由相互關聯的目標和基本概念所組成的邏輯一致的體系，它可用于指導首尾一致的會計準則的制定。財務會計概念框架的國際趨同是會計準則趨同的前提和基礎，早有學者提出“隨著會計準則國際協調化的發展和全球趨同趨勢的呈現，財務會計概念框架明顯表現出協調的趨向。”

隨著會計準則國際趨同的發展，概念框架也在逐漸發展變化。一些國家的會計準則制定機構主要根據本國會計準則全球趨同的策略和計劃，正在考慮或已啟動甚至完成了本國概念框架的修訂工作。同時，由于企業經濟業務本身的發展對會計準則發展的要求需要突破現有的概念框架，一些國家的會計準則制定機構也局部修訂了現有的概念框架。從目前來看，財務會計概念框架的國際發展表現出相似的領域和很多相同的內容，世界主要國家的會計準則制定機構以及國際會計準則委員會的概念框架大體是相似的（當然各個國家的概念框架也稍有特色）。美國的財務會計概念框架早，輻射力強，影響范圍廣泛而深遠。1970 年，美國會計原則委員會的第4號公告《企業財務報表編報的基本概念與會計原則》直接影響了美國注冊會計師協會的《特魯伯羅德報告》和英國的《公司報告》中對財務報表目標的探索，也對 FASB 和 CICA 等會計職業組織在財務會計概念框架方面的工作具有重要參考價值。國際會計準則委員會的《編報財務報表的框架》在主要內容、基本立場、甚至若干重要表述方面，沿襲了美國財務會計概念框架。英國的《財務報表原則公告》也在很多方面采納了美國財務會計概念框架的觀點，并且與國際會計準則委員會的《編報財務報表的框架》存在很多相同之處。澳大利亞、加拿大、新西蘭、菲律賓、新加坡、日本、韓國以及其他國家的概念公告也大體一致。隨著會計準則國際趨同的發展，各國會計準則制定機構以及 IASB 在財務會計概念框架方面相互借鑒、逐步趨同，財務會計概念框架的國際趨同已是大勢所趨。

2 建立既具中國特色又與國際趨同的財務會計概念框架

2.1 我國財務會計概念框架現狀分析

FASB前任主席唐納德(Donald J. Kirk)認為：“有了財務會計概念框架，會計準則的制定就有了方向。如果缺乏則勢必招致外界集團的批評，如指責會計準則的發展是毫無目標與宗旨的”。現階段我國正處于會計改革的關鍵時期，需要一套基本理論體系來指導我國會計改革和發展的實踐，為我國會計標準的制定提供理論指導。財政部于2006年2月15日了由1項基本準則與38項具體準則構成的完整的企業會計準則體系。《企業會計準則――基本準則》（以下簡稱基本準則）在整個企業會計準則體系中屬于最高層次，對各項具體會計準則起著統馭作用。

筆者認為，雖然我國新基本準則和財務會計概念框架在準則制定過程中，有著相似的作用，但新基本準則與財務會計概念框架在形式、內在邏輯關系等方面畢竟不同，不能充當我國的財務會計概念框架的角色，真正意義上的中國財務會計概念框架仍未建立。而且隨著我國改革的深入，涌現出大量經濟業務創新，需要會計處理方法和程序的相應創新。在這種情況下，就需要有一套前后一致的真正的財務會計概念框架為創新經濟業務的會計核算提供理論指導，以滿足會計核算的需要。隨著我國加入 WTO，積極參與會計準則的國際化已經成為大勢所趨，目前美國、英國、加拿大、澳大利亞、國際會計準則委員會都制定了自己的財務會計概念框架，而對于我國，無論是為了改善國內投資環境還是減少國內企業對外投資成本，研究和建立一個既反映我國國慶又反映國際化進程的財務會計概念框架都是非常必要的。

2.2 建立既具中國特色又與國際趨同的財務會計概念框架

鑒于以上分析，我們認為我國的財務會計概念框架既要體現中國特色又要兼顧國際趨同。

我們主張將財務會計概念框架分為宏觀理論層次和微觀理論層次兩大部分。即從“宏觀理論層次”和“微觀理論層次”兩個層次構建我國的財務會計概念框架。從宏觀層次上來講，概念框架應該著重從邏輯上指明完善的會計準則的理論依據“應該是什么”，而不在于說明己制定的會計準則的理論依據“是什么”。但是，會計準則因不得違背現行法律及各種環境因素而難以完善，只能滿足現階段要求。當環境發生變化時，它們也隨之改變。因此，我們有必要創設一種相對超越現階段環境因素的宏觀理論層次，它可能與現行準則或實務不一致，但它可以成為評估現行準則與實務和指導未來準則與實務的基礎與指南。而在微觀理論層次，為了更好的指導現階段我國會計改革，有必要建立一個現階段旨在準則、環境相互影響的角度，概括某國某一特定階段上建立和完善會計準則應遵循的原則、程序和方法。

概念框架的宏觀理論層次相對穩定，是會計準則能夠進行國際趨同的基礎；概念框架的微觀理論層次也許常變，是會計準則具有中國特色的依據。具體內容如下：

（1）宏觀理論層次。

在構建我國財務會計概念框架的過程中應該始終堅持邏輯演繹法。宏觀理論層次是一種理想的理論結構，是概念之間邏輯結構的一致的、完美的演繹，各個概念的含義及其關系前后一貫、邏輯一致。嚴格遵守經濟學和會計學的基本理論，也體現了與國際趨勢一致。

（2）微觀理論層次。

微觀理論層次是在宏觀理論層次的指引下，詳細闡述財務會計概念框架的具體內容。如何體現中國特色問題應該在應用理論層次闡明，明確會計環境之于會計的重要性，明確我國的國情和市場發展前景；明確會計假設的內容；明確作為會計口標的決策有用觀和受托責任觀的關系；詳細闡述會計信息質量特征的內容及其層次圖；明確公允價值計量的方法和技術等等。

3 建立既具中國特色又與國際趨同的財務會計概念框架應注意的問題

在我國現階段，真正的財務會計概念框架并沒有建立，創設一種理想的財務會計概念框架是我國當前會計發展的一項重要任務，我們應立足我國基本國情并順應國際財務會計概念框架趨同之勢、從宏觀與微觀兩個層次構建我國財務會計概念框架。但我們還應從以下幾個方面努力：加大會計基礎理論研究力度，進行觀念創新；加強概念框架的宣傳和輿論引導；制定詳細的時間表為構建既具中國特色又與國際趨同的財務會計概念框架提供時間上的保障。

參考文獻

［1］葛家澍.財務會計概念框架研究的比較與綜評［J］.會計研究，2004，（6）.

篇6

財政部最近頒發《企業會計準則――基本準則》，較諸《企業會計準則》（1992）有巨大進步，但仍然有些原則問題需要探討。

一、財務會計報告的使用者

財務會計報告的使用者，是涉及財務會計目標的重大問題。《基本準則》第四條“財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息、反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。”這樣明確，很有必要。它兼具決策有用觀和經管責任觀的優點。該條接著規定：“財務會計報告使用者包括投資者、債權人、政府及其有關部門和社會公眾等。”筆者認為此項規定不夠全面。

財務會計報告的目標，在會計界流行著決策有用觀和經管責任觀。經管責任觀的提出者井尻雄士認為：1.決策有用觀以決策者，即會計信息使用者為中心，而把會計信息提供者的意愿置之度外。經管責任觀注重的是委托者和受托者，即會計信息使用者和提供者之間的相互關系。會計人員服務于委托者的需要，但并非委托者的仆從，應注意協調兩者間的利害關系。2.根據決策有用觀，會計人員向決策者提供的信息是多多益善。根據經管責任觀，會計人員必須把注意力集中于客觀的信息上，既不損害委托者，也不損害受托者。3.決策有用觀認為會計的首要目標是提供對使用者決策有用的信息；經管責任觀認為會計的首要目標是計量受托業績。會計人員利用記錄與報告兩種工具來實現所追求的目標。報告是匯總的記錄，記錄是報告的基礎。委托者有權獲得報告，并在必要時對記錄進行核查。記錄使受托者對其行為負責，并實現了委托者的大部分利益。重要的是會計系統的整體有用性。井尻認為提供決策有用信息與明確經管責任實質上是雞與蛋的關系，但不能混為一談。

筆者認為決策有用觀和經管責任觀只是側重點不同，兩者共同的而且是誰也不能否定的地方是：財務會計報告服務的對象，不僅是有關各方的經濟管理，而且應有本企業的經濟決策和管理。明確經管責任的主要內容是業績評估，而業績評估旨在為決策提供依據。兩者是互相關聯的會計目標，確定經管責任構成決策作用的一部分。

美國財務會計準則委員會1978年發表的《論財務會計概念》（SFAC）第一輯《企業編制財務報告的目標》第24段指出：“許多人根據他們對企業的關系，根據他們所了解的企業情況作出經濟決策，所以他們都是編制財務報告所提供信息的潛在用戶，其中有業主、貸款者、供應者、潛在的投資人和貸款者、職工、管理人員、董事、客戶、財務分析和咨詢人員、經紀人……”

美國著名會計學家A?C利特爾頓認為“會計的首要目的是向管理當局提供控制信息或報告受托責任的信息。”

1988年，聯合國經社理事會跨國公司委員會國際會計和報告準則政府間專家工作組提出《編制財務報告的目標與概念》，認為編送公司報告的首要目標，是披露有關經營、資源和義務等的財務和非財務信息，以幫助使用者控制公司，作出有關該公司的經濟和社會決策。這里，信息“使用者控制公司”，最直接的應當是報告主體的決策、管理層。這樣說，并不否定“財務會計報告使用者包括投資者、債權人、政府及其有關部門和社會公眾等。”問題在于不應當否定直接“控制公司”的報告主體的決策、管理層，他們是最初的使用者。

很明顯，我國的新《基本準則》主要借鑒了國際會計準則委員會1989年正式公布的《編制和提供財務報表的框架》。該《框架》第9段“財務報表的使用者包括現有的和潛在的投資者、雇員、貸款人、供應商和其他商業債權人、顧客、政府及其機關和公眾。”還必須注意該《框架》第11段“管理層關心財務報表中包括的信息，盡管它能夠取得有助于執行計劃、決策和控制職責的額外的管理和財務資料。……公開的財務報表所依據的是，管理層使用的關于主體財務狀況、經營業績和財務狀況變動的信息。”這里，充分說明《框架》明確提出管理層“關心”并“使用”財務報表中的信息。從我國的實際看，企業管理所需要的信息有三分之二來自于會計，已是眾人皆知的常識。管理層提供信息和利用信息的統一構成了會計的具體目標，怎能否定報告主體的決策管理層是財務會計報告信息的使用者呢！

IASB的突破之處：一是目標的服務對象不只限于外部；二是明確指出企業管理當局使用財務報表信息，可惜未能將其明確列入使用者的范圍。

從會計目標服務對象的重要性來看，把投資者、債權人、政府及其有關部門列在前面，完全正確。但從會計工作的角度看，企業決策管理當局和會計部門首先要運用會計信息，加強經濟管理。這正是當前和今后深化會計改革、建立管理型會計的迫切需要。將財務會計報告主體的決策管理層（包括財會部門）列入使用者，有利于指導他們更好地強化會計核算與管理，盡快實現核算型會計向核算管理型轉化。

原《企業會計準則》第十一條“會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求，滿足有關各方了解企業財務狀況和經營成果的需要，滿足企業加強內部經營管理的需要。”前兩者與新準則略同，主要差異在于財務會計報告是否應當“滿足企業加強內部經營管理的需要”，或者說，提供財務會計報告主體的決策管理層應當屬于使用者，是相當重要的、首先使用報告的使用者。

二、關于會計要素

新《企業會計準則――基本準則》第十條規定：“企業應當按照交易或者事項的經濟特征確定會計要素。”會計指什么？一般認為會計指會計工作，如會計準則、會計報告、會計期間、會計理論等，這里的會計都是會計工作的簡稱。但是，資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤等顯然不能構成會計工作的要素。

國外文獻經常使用“財務報表要素”概念，如國際會計準則委員會在《編制財務報表的框架》“財務報表的要素”第47段指出，“財務報表揭示交易和其他事項的財務影響，是根據交易和其他事項的經濟特性，把它們分成大類。這些大類稱作財務報表的要素。與資產負債表內財務狀況的計量直接聯系的要素是資產、負債和所有者權益。與收益表內經營業績的計量直接聯系的要素是收益和費用。”FASB認為“財務報表的各種要素是構筑財務報表的材料――財務報表所包含的各類項目。”IASB五要素和我國的六要素可以概括資產負債表和利潤表要素。英國的七要素和美國的十要素由于增設業主投資和業主派得，還可以概括業主（所有者）權益變動表。但是，這些都不能直接概括現金流量表的要素，因而“財務報表要素”有其不夠準確之處，也引起了是否設置現金流量表要素的爭議。

我國前沒有“會計要素”的概念。財政部草擬的《中華人民共和國會計準則（草案）提綱（討論稿）》于1990年11月公開發表，首次正式采用會計要素概念。婁爾行教授較早提出“會計要素是會計對象的具體化。……所謂會計要素就是會計報表通常所含有的大類項目，是構建會計報表最根本的組件。會計要素就是會計報表的要素。”認為會計要素與會計報表要素是相同的。葛家澍、余緒纓教授也指出：“會計要素是對會計對象的基本分類。”我國對會計要素的研究源于建立會計準則框架，比國外“財務報表要素”概念在邏輯順序上提升了一個理論層次，并“解決了‘財務報表要素’不能涵蓋資金運動全部內容的問題。”

根據系統科學理論和會計理論，筆者認為，使用“會計對象要素”概念更為科學。會計對象要素是會計對象的具體化，是按照經濟內容對會計對象所作的基本分類，是財務會計報表的框架，是會計報表最基本的項目及其概括，會計報表的各個項目都是會計對象要素的具體化，會計報表項目具體化為會計科目或會計賬戶。四者的關系如下圖所示：

三、關于日常活動

新《企業會計準則――基本準則》第三十條規定：“收入是指企業在日常活動中所形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本經濟利益的總流入。”把收入定義為“日常活動”，給人以內涵過寬之感。原收入準則《指南》基本要求（一）：“日常活動是指企業為完成其經營目標而從事的所有活動，以及與之相關的其它活動。”其內涵之寬，溢于言表。對工商企業來說，投資活動、舊設備處置等等，都可以理解為日常活動，但都屬于利得范疇，不屬于收入要素。由于企業收入以營利為目的，核算企業經常的營業活動應將“日常活動”改為“營業活動”。這樣，將更為準確和明確。營業收入、營業利潤概念亦可作此佐證。查“日常活動”來目IASC《關于編制和提供財務報表的框架》的收益概念，收益包括收入和利得，我國的收入只是它的一部分，不應簡單套用。而且1AS18收入準則新譯文的第7段定義為：“收入，指主體在正常經營活動中形成的……”，已將“日常活動”改正。對收入來說，“營業活動”或“經營活動”都比“日常活動”貼切。

同理，第三十三條費用定義中的“日常活動”也應改為“營業活動”或“經營活動”。

四、關于經營成果

新《企業會計準則――基本準則》第三十七條：“利潤是指企業在一定期間的經營成果。”第四十六條“利潤表是指反映企業在一定會計期間的經營成果的報表。”需要商榷。

原《企業會計準則――現金流量表（修訂本）》第5條：“經營活動，是指企業投資活動和籌資活動以外的所有交易和事項。”《會計詞典（增訂本）》：經營成果“在一定時期內各個或全部經營過程中獲致的成果。”所以經營成果是經營過程或經營活動獲得的成果，營業利潤或稱經營利潤準確地概括這一關系，即：收入－費用=營業利潤（經營利潤）。《基本準則》第三十七條準確規定：“利潤包括收入減去費用后的凈額，直接計入當期利潤的利得和損失。”即：利潤=經營利潤+利得-損失。“利潤”來自經營活動、投資活動和籌資活動，還受非常活動的影響，而不能僅限于經營活動。

利潤賬戶反映利潤要素。在賬戶分類上，會計界一直把利潤賬戶稱作財務成果計算賬戶。《現代漢語詞典》對財務的解釋為：“機關、企業、團體等單位中，有關財產的管理或經營以及現金的出納、保管等事務。”或曰：“經濟組織中，有關資金的籌集、調撥、使用、分配、償還等方面的經濟業務。”財務成果是“企業在一定時期內全部經營過程在財務上獲致的成果。”這個定義的不確切處在于財務成果不僅由經營過程中獲得，還可以在非經營過程中獲得，即利得-損失。查《辭海》：“財務成果是企業工作成績的重要指標。它包括銷售（或營業）損益和銷售外（或營業外）損益。”財務成果即“利潤或虧損”。

財務活動能夠包括經營活動、投資活動和籌資活動，如果把“利潤是指企業在一定期間的經營成果”，后四字改為“財務成果”，顯然要好得多。但仍然不完全準確。

從嚴格的字面意義看，財務成果似乎不能包括非常活動。法國把投資活動和籌資活動稱作財務活動，營業損益+財務損益=正常損益，不包括非常損益。

篇7

【關鍵詞】中國基本會計準則；美國財務會計概念公告；異同

一、財務會計概述

財務會計概念框架（Conceptual Framework for Financial Accounting，CF）作為一個專門術語，不同的國家對具有財務會計概念框架性質的公告，其名稱也不盡相同，比如英國類似的概念框架稱為“財務報告原則公告”（Statement of Principles for Financial Reporting，SP），國際上具有概念框架性質的文件稱為“編報財務報表的框架”（Framework for The Preparation and Presentation of Financial Statements），簡稱IASC框架，而美國則稱之為財務會計概念公告（SFACs）。盡管名稱不同，但實質相同，都是對財務會計準則制定過程中涉及的一些基本概念進行的研究，依此更好地指導會計準則的制定或會計實務，并提供相對一致的概念基礎，同時作為評估既有會計準則質量的一個重要標準，指導并發展新會計準則。按照美國FASB的描述，財務會計概念框架的內容主要涉及財務報告的目標、財務信息的質量特征、會計要素的劃分、會計要素的確認、計量、列報等。2006年2月15日我國財政部公布了新企業會計準則，包括1個基本準則和38個具體準則，基本上覆蓋了我國現代企業經常涉及到的交易、事項和其他經濟活動。我國的基本準則，名義上不是概念框架，但對我國具體會計準則起指導作用，也可視為我國財務會計概念框架的雛形。但與其他西方國家的概念框架相比，我國還存在很多需改進之處。本文從中美兩國概念框架體系的重點幾個項目進行比較，希望對我國概念框架的構建起到借鑒作用，并加速實現我國財務會計概念框架的國際趨同。

二、中美財務會計重點項目比較

（1）法律地位的比較。美國FASB頒布的CF的法律地位同國際IASB的CF類似，屬于不成文法系，不具有法律效力，也就是說此結構并不是一份會計準則，它不對任何特定的計量或揭示問題確定標準，其內容不能取代任何具體的會計準則，如遇抵觸情況應以會計準則為準。而我國屬于成文法系的國家，會計準則由財政部會計司負責制定，是標準的政府準則制定模式。企業只能按照國家統一的會計準則和制度編報財務報告而不能背離，也就是說具有法律效力。（2）結構體系的比較。財務會計概念框架共同的內容一般包括財務報表的目標、質量特征（美國稱為信息質量特征）、要素定義、要素的確認與計量及財務報告等。美國SFACs包括企業財務報表目標（起點）、會計信息的質量特征、財務報表的要素、非營利性組織財務報告的目標、財務報表的確認與計量、在會計計量中使用現金流量信息和現值。而中國的基本準則包括十一章：總則、會計信息質量要求、資產、負債、所有者權益收入、費用、利潤、會計計量、財務會計報告、附則。（3）財務報表目標的比較。世界各國目標側重點不同，有的側重于決策有用觀，有的注重受托責任觀，并以決策有用觀為主流。美國SFACs表示決策有用觀置于首位，受托責任觀于次要，并指出財務報表只是財務報告中的一部分或中心部分，財務報告應該不僅包括財務報表，而且還包括傳遞信息的其他手段。目標是向現在和潛在投資人、債權人等信息使用者提供有助于經濟決策的信息，并區分一般目標（經濟決策有用的信息）和具體目標（對投資和信貸決策有用、對評價現金流量前景、關于企業資源的權利及變動情況有利）。我國基本會計準則提出財務報告的目標是向財務報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任的履行情況，有助于財務報告使用者做出經濟決策。因此我國目標兼顧受托責任觀和決策有用觀，但是借鑒國際上的做法，我國應該具體明確財務目標，并將其作為制定的起點。（4）對于基本假設的異同。在美國概念公告中并沒有專門此方面的假設，但在公告上下文中滲透了會計假設的要求，這主要是因為它是以目標為起點制定的概念框架。在中國的基本準則中提出會計假設包括會計主體、持續經營、會計分期、貨幣計量、權責發生制五項，也就是比較詳細具體。但是新的經濟環境下企業結構也發生了變化，這四大假設遭到不同程度的沖擊，我國應該對此進行修訂。（5）財務報表質量特征的差異。美國FASB在SFAC NO.2中對財務信息的質量劃分了明確的層次結構，其主要質量特征有可理解性、相關性與可靠性；次要質量特征有可比性、中立性和重要性等。在之后的公告中又涉及穩健主義和審慎性。并對相關和可靠信息的制約因素進行了分析，這包括效益和成本的平衡問題。我國基本準則規定了會計信息質量要求的八個特征：真實性、相關性、明晰性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性、及時性，這其中并沒有排序，都是圍繞“決策有用觀”的目標做出的，但缺乏層次性。其中對會計信息質量要求的規定中沒有涉及成本和收益的平衡問題，也沒有對各個特征之間可能產生的沖突做出說明。因此我國需要進一步修訂完善，否則將影響財務信息的質量。（6）財務報表會計要素的比較。“中美CF”會計要素設置的理念相同，都是未來經濟利益觀。美國SFAC No.6中對財務報表要素的分類和定義體現了未來經濟利益觀。美國FASB將財務報表的要素劃分成十大類：資產、負債、權益、業主投資、分派業主款、全面收益、收入、費用、利得和損失。涉及權益的要素較多，這充分體現美國十分維護業益。中國基本準則對資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六個會計要素的定義同樣體現了未來經濟利益觀。兩國對收入和費用的界定是一致的。我國提出了利潤的概念，利潤=收入-費用+利得-損失，而會計要素中并沒有利得和損失，也就是要素不完整，應該擴展為八個，盡管他間接包含在利潤中，但這仍是我國準則中的一個不足。（7）會計要素的確認。“中美CF”的會計確認都是以權責發生制為基礎。美國FASB在SFAC NO.5中，為確認設定了四項標準：可定義性；可計量性；相關性；可靠性。一項經濟事項必須同時符合上述四條基本確認標準才能予以確認，且要符合效益大于成本以及重要性這兩個前提，才可確認，這體現了實質重于形式的原則。中國基本準則中會計要素的“確認”分為六章，每章細分某一會計要素的定義、確認條件、列報三個部分。我國首先考慮的是形式，其次是實質，且把要素定義與確認結合討論。這一創新點有利于理解要素定義與確認的聯系。（8）會計要素的計量。美國CF中有五種計量屬性：歷史成本（首先使用）、現行成本、現行價值、可變現凈值、公允價值。其中公允價值這一要素是在公告修訂之后加入的，但仍主張使用歷史成本，公允價值的使用受一定成都的限制。我國會計計量屬性主要包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值、公允價值。要求企業在對會計要素進行計量時一般應當采用歷史成本，采用其他四種計量屬性的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。

三、總結

通過比較可以發現，美國SFACs是世界上最早、最全面、最有代表性的財務會計概念框架，基本上能自成一個完整的體系。我國對財務會計概念框架的研究起步較晚，中國基本會計準則起著概念框架的作用，但仍有很多缺陷。因此我國必須借鑒西方國家尤其是美國的概念框架理論，結合我國會計環境發展的現狀，構建一套符合中國國情的財務會計概念框架，完善我國的會計體系。早日制定出更符合國際慣例的中國財務會計概念框架，才能促進我國會計準則的國際趨同。

參考文獻

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[2]葛家澍．論美國的會計概念框架與我國的基本會計準則[J]．廈門大學學報．2006（4）

[3]陳潔，龔光明．財務會計概念框架結構國際比較與啟示[J]．財會通訊．2010（7下）

[4]王新利，吳明濤．中美財務會計概念框架比較研究[J]．財會通訊．2008（1）

篇8

一、構建財務會計概念框架的整體設想

1.遵循系統性、中立性、前瞻性及兼顧國際化和國家化等原則，以確保會計準則的制定效率和依據會計準則產生的會計信息的高質量

系統性原則要求其概念明確、內容完整、結構具有層次性和邏輯性。中立性原則要求其不偏向和屈從于任何一方利益集團，使通過會計準則生成的會計信息具有客觀公正性。前瞻性原則要求其概念的外延具有一定的超前性，避免其經常的修改和變動。兼顧國際化和國家化原則要求其既要順應會計準則國際化的發展趨勢，又要考慮會計準則作為利益博弈結果所固有的經濟后果特征，采取國際化前提下的國家化立場。

2.增加財務報告目標的闡釋，將其作為財務會計概念框架的起點

財務報告目標應是財務會計概念框架的最高層次，決定整個財務會計概念框架的內容和結構。

3.順應會計環境的變化，補充并完善會計基本假設

會計基本假設衍生于會計環境，是財務會計報告發揮作用的限定性條件。基于國情和會計環境的變化，新的財務會計概念框架應保留并充實會計假設的基本內容。

4.對規范會計信息質量特征的會計原則劃分層次

會計原則可劃分為衡量會計信息質量的一般原則、確認和計量的一般原則和起修正作用的一般原則三個層次，并對各項原則進行主次排序，對其如何應用加以詳細說明，并可考慮在起修正作用的一般原則中補充成本效益原則,按國際慣例將現有可比性原則和一致性原則合并為可比性原則。

5.重新劃分并定義會計要素，細化其確認和計量標準

基本會計準則將會計要素分為資產負債表要素和利潤表要素兩大類，資產負債表要素為資產、負債、所有者權益，利潤表要素為收入、費用、利潤。其特點是收入和費用要素僅指與營業活動有關的收支，利潤作為一個單獨的要素，由收入與費用配比的結果及利得和損失組成，其缺陷是利潤要素的解釋過于含混，使各要素的內容更加明確。此外，對各要素的外延可以例證的形式作適當的延伸，以其前瞻性為準則制定和規范新的經濟業務的確認和計量提供理論指導。還可考慮增加現金流量表要素，增強現金流量表的理論性，使會計要素的內容更加完善。

6.對財務報告體系的內容進行詳細規定，并明確指出其缺陷和不足

目前，企業財務會計報告體系由會計報表、會計報表附注和財務狀況說明書三部分組成，這種報告模式，主要基于產業經濟條件下的企業環境，適用于傳統的制造企業。在會計報表部分，應增加和細化可計量的無形資產內容;對企業合并、關聯交易、非經常性損益項目等重大事項應重點詳細披露；在財務狀況說明書部分，應適當、謹慎地增加財務預測的內容。

7.補充資本保全概念，為價格變動影響下會計要素的確認和計量提供了參考依據

根據資本的財務概念，資本如同投入的貨幣或購買力，即企業凈資產，只有當期末凈資產超過期初凈資產時，才算賺得利潤;根據資本的實物概念，資本如同營運能力，只有當期末的實物生產能力超過期初實物生產能力時，才算賺得利潤。實物資本保全概念要求采用現行成本計量基礎，財務資本保全概念則以歷史成本計量基礎為主。

二、構建財務會計概念框架的基本原則

1.系統、完整性原則

構建財務會計概念框架時，要從總體上把握應包括哪些概念要素，劃分為幾個層次，如何進行系統歸類，應盡可能地保證概念框架基本內容的系統、全面和完整。

2.一貫性原則

構建財務會計概念框架時，要堅持前后邏輯一致、用語一致，使整個概念框架形如一體。

3.立場中立原則

在構建財務會計概念框架時，要堅持不偏不倚， 保持中立性，不偏向任何一方利益集團。

4.相對穩定性原則

財務會計概念框架屬于規范性文件，要盡可能穩定，避免經常修改和變動。為保持穩定性，概念框架的內容可以考慮有一定的超前性。

5.國際化原則

會計是一種國際通用語言，會計國際化是發展之趨。作為會計準則理論依據的概念框架，也應向國際化方向努力，加強會計信息的可比性。

6.繼承性原則

對傳統的會計理論不能全部拋棄，而要“揚棄”,對其合理、科學的部分要繼承，做到古為今用。

三、構建財務會計概念框架的層次

1.會計基本假設，會計目標和會計對象三者應是構建財務會計概念框架的邏輯起點。會計目標主要應確定: (1)誰是會計信息的使用者；(2) 會計信息使用者需要什么信息；(3)財務會計可提供什么信息。會計假設，又稱基本前提，是由財務會計所處的經濟環境 (市場經濟)所決定的若干基本前提，即會計主體、持續經營、會計分期和貨幣計量。這些基本概念代表了財務會計的基本特征。會計目標、會計對象和會計假設都受會計環境的影響。會計假設由客觀環境所決定，會計對象來自于財務會計的客觀環境。會計目標則反映使用者的主觀意圖，受制于財務會計的主觀環境。三者相互作用，相互影響，處于同等地位，因此，它們均構成財務會計概念框架的第一層次。

2.第二層次，主要包括三部分內容，即會計要素、會計信息質量特征和會計核算的一般原則。受基本假設的制約，考慮財務會計的目標，會計對象便具體化為財務會計的要素。為了實現會計目標，保證會計信息的有用性， 會計信息應具正確地進行會計要素的確認、計量、提供有用的會計備規定的質量特征。為了正確地進行會計要素的確認、計量、提供有用的會計信息，會計核算必須堅持一般原則。會計要素的設置必須立足于會計基本假設，考慮會計目標對會計對象進行具體化。

3.第三層次，包括會計要素的確認、計量、記錄與財務報告四部分內容。根據確認與計量的概念和標準，把應由財務會計系統處理的數據――產生于過去的各項交易和事項，按照會計要素的定義與特征，分別當作不同的會計要素及其所屬的賬戶來計量、記錄，并通過會計報告等手段，轉變為有用的會計信息， 傳遞給會計信息使用者。這就是財務會計的最終要求。因此，這一系列的會計處理過程構成了財務會計概念的第三層次，也是最終層次。

四、財務會計概念框架構建的基本內容

在構建現階段財務會計概念框架時，一方面應努力借鑒國外已經取得的先進研究成果，進行國際協調和趨同，另一方面又根據現階段的基本國情和具體的會計環境，保留或創造了特色。

1.前言

主要說明財務會計概念框架的制定背景、性質與地位等內容。

2.財務報表的目標

財務報表的目標既是財務會計概念框架的邏輯起點， 又是貫穿整個財務會計概念框架的一條主線，它對為什么要提供會計信息、向誰提供會計信息、提供什么樣的會計信息做出了規定，并確定了會計確認、計量和報告的會計原則和基本方法。

3.會計假設

盡管美國財務會計概念框架沒有專門針對會計假設的論述， 但這并不表明由環境產生的客觀假設就不存在，基本假設是實現財務報表目標的前提與基礎。但在以目標為邏輯起點的財務會計概念框架中應如何表述基本假設，還有待進一步的研究。有學者曾經探討過建立“會計目標”和 “會計假設”雙起點的財務會計概念框架的模式。

4.會計信息的質量特征

應當規定財務報表的目標、會計信息的質量要求、各種質量特征之間的層級關系及其重要性、各種質量特征之間出現矛盾時如何權衡、有什么限制條件等。對這些問題的全面探討很難在簡明的作為部門規章的基本準則中完成。

5.財務報表要素

財務報表要素是編制財務報表的基礎，應當根據財務報表的數量和種類并借鑒國際慣例來確定這些要素。需要考慮的問題主要包括是采用“資產負債觀”還是“收入費用觀”來定義這些要素、各種要素之間的關聯關系、是否承認“全面收益”等。

6.會計確認與計量

會計確認與計量是實現財務報表目標的技術流程， 也是整個財務會計概念框架中技術含量最高的部分。應當根據財務報表目標和會計信息質量特征的要求,確定會計確認的標準和程序, 并對會計計量基礎、計量模式的選擇做出規定。

7.報告主體

應明確“報告主體”的概念不僅包括營利性主體，還包括其他的非營利性主體。另外，報告主體還應當是一個“經濟聚合體”的概念，它可以是一個單一的主體，也可以是具有經濟利益關系的不同報告主體的聚合體。在確定報告主體的范圍時，需要考慮的問題是應該采用“所有者觀”還是“實體觀”，并對控制及共同控制的概念做進一步的研究。

8.財務報告的列報與披露

該部分應明確財務報告的邊界、財務報告的體系構成以及如何進行列報與披露等。盡管現有會計準則制定機構較少關注列報與披露部分, 但此部分將扮演日益重要的角色。

9.在非營利組織中的應用

在制定財務會計概念框架時，不僅應考慮制定營利組織會計準則所需應用的基本概念，還應考慮制定非營利組織會計準則所需應用的基本概念。

參考文獻：

[1]周新玲“試論我國財務會計概念框架的構建”《中南財經政法大學學報》.2005年第4期.

[2]張潤利“試論我國財務會計概念框架的構建”《內蒙古石油化工》.2006 年第9 期.

篇9

關鍵詞:財務會計概念框架構建 思考

財務會計概念框架,也稱財務會計概念,是一套把目標與目標有關聯的概念聯系起來,首尾一貫的體系,是評價現有的會計準則、指導和發展未來會計準則的理論依據。

■一、財務會計概念框架的產生和發展

財務會計概念框架的研究始于西方會計界,20世紀70年代以后,由于經濟的不斷發展和市場的演變與創新,給會計實務帶來許多新問題,迫切需要建立一套能適應新經濟形勢的完整的和規范性的會計理論框架,來指導會計準則的制定和解決現有的會計準則未曾涉及的新的會計問題。

70年代中期,美國財務會計準則委員會首先展開對概念框架的研究,隨后,英國、加拿大等國的會計職業團體和國際會計準則委員會也都先后對會計概念框架進行了研究并取得了一系列的重要成果,頒布了闡述會計概念框架的重要文件和報告。而在這方面我國起步較晚,至今尚未形成一個較為系統的財務會計專門理論研究體系。

■二、 財務會計概念框架的內容

財務會計概念框架是由目標及相關的基本概念組成的邏輯嚴密的體系。其內容主要包括:

(1)確認財務會計和財務報告的目標;

(2)對財務報表要素給出定義;

(3)評估財務會計和會計信息的質量特征;

(4)解決如何對財務報表要素進行確認、計量和報告;

(5)分析某些重大財務會計問題。

■三、財務會計概念框架的作用

1、 評估已有會計準則的質量。

2、 指導會計準則制定機構發展新的會計準則,并為其制定指明方向。

3、 在缺乏公認會計原則的領域,起到指導會計實務的基本規范作用。

4、 有助于會計信息使用者更好地理解財務報告所提供信息的目的、內容、性質和局限性。

■四、我國財務會計概念框架現狀分析

財政部于2006年2月15日了由1項基本準則與38項具體準則構成的完整的企業會計準則體系。《企業會計準則―――基本準則》(以下簡稱基本準則)在整個企業會計準則體系中屬于最高層次,對各項具體會計準則起著統馭作用。我認為,雖然我國新基本準則和財務會計概念框架在準則制定過程中,有著相似的作用,但新基本準則與財務會計概念框架在形式、內在邏輯關系等方面畢竟不同,不能充當我國的財務會計概念框架的角色,真正意義上的中國財務會計概念框架仍未建立。而且隨著我國改革的深入,涌現出大量經濟業務創新,需要會計處理方法和程序的相應創新。在這種情況下,就需要有一套前后一致的真正的財務會計概念框架為創新經濟業務的會計核算提供理論指導,以滿足會計核算的需要。

■五、構建我國財務會計概念框架應注意的問題

(一)構建我國的財務會計概念框架,應該遵循如下原則:

1、財務會計概念框架的構建要基于國際趨同。

2、對國外的概念框架適當的借鑒和發展。

3、充分考慮環境因素體現國家化標準,保持中立性,不偏向任何一方利益集團。

4、概念框架要有前瞻性和相對穩定性。

5、與現有準則協調平穩過渡。

(二)構建我國的財務會計概念框架,應遵循以下的層次:

1、宏觀理論層次

我認為我國的財務會計概念框架,有必要創設一種相對超越現階段環境因素的宏觀理論層次,它應該是一種理想的理論結構,是概念之間邏輯結構的一致的、完美的演繹,既嚴格遵守經濟學和會計學的基本理論,也要體現了與國際趨勢的一致。在宏觀理論層次的構建應該注意以下幾個方面:

(1)應以對中國會計環境的分析和把握為真正起點。

(2)必須把國家利益放在第一位。

(3)要充分兼顧上市公司與非上市公司會計規范的需要,兼顧企業與行政事業單位會計規范的需要。

2、微觀理論層次

微觀理論層次是在宏觀理論層次的指引下,詳細闡述財務會計概念框架的具體內容。

(1) 微觀理論的第一層次:會計目標、會計基本假設、會計對象

a、會計目標。我國財務會計概念框架的會計目標應定為“受托責任觀”和“決策有用觀”的融合。財務會計的目標是指在特定的會計環境下,現行的財務報告系統對會計信息的使用者提供什么樣的信息。一般認為“決策有用觀”比較適用于資本市場高度發達并在資源配置中占主導地位的會計環境,而“受托責任觀”比較適合委托方和受托方可以明確辨認的會計環境。我國資本市場尚不十分發達,國家作為委托方仍然占據著重要地位;證券市場的不完善并不能為會計信息使用者提供有效的“信號”服務來引導資源的有效配置;相當一部分會計信息使用者的個人素質尚不能保證理解復雜的會計信息也是一個不容忽視的事實。這些都決定了我國會計目標定位不應完全脫離“受托責任觀”而定位于“決策有用觀”,而應該是兩者的融合。

b、會計基本假設。是由財務會計所處的經濟、政治、社會(主要是經濟)環境所決定的,是作為財務會計存在和運作前提的基本概念,即會計主體、持續經營、會計分期和貨幣計量。

c、會計對象。由于會計要素是會計對象的具體化,財務報表應設置那些要素,設置多少要素都必須限制在會計對象的范圍內,受到會計對象的制約,若會計對象不明確,會計要素的設置就會失去客觀依據。

(2)微觀理論的第二層次:財務會計要素及會計信息質量

a、會計要素。指財務會計確認和計量的具體對象,也是組成財務報表的基本單位。也就是說,財務報表的各種信息是以會計要素為基礎的。因此怎樣定義會計要素,對財務會計信息的生成具有不可言喻的重要性。

b、會計信息質量特征。具體的質量特征有可理解性、相關性、重要性、可靠性、充分披露、實質重于形式、中立性、謹慎性、完整性、可比性等。美國、英國、IASC、加拿大、澳大利亞的財務會計概念框架都是把相關性列在可靠性之前,而我則認為可靠性應列在相關性之前。也就是說,當一種方法所能提供的信息不能在可靠性與相關性兩個方面同時兼顧時,我們應在可靠性的前提下,選擇相關性的信息。這是近年來美國和我國上市公司財務欺詐案件給予我們的教訓。不相關的信息固然無用,但并非對所有人都無用。而不可靠的信息更為危險――所有的使用者的決策都會被它誤導,從而帶來難以估量的風險。重視可靠性也是財務會計的本質,是由客觀真實反映經濟的本質所決定的。

(3)微觀理論的第三層次:會計要素的確認、計量、記錄與報告

在會計記錄和財務報告中對會計要素進行定性說明和定量描述的過程,稱為“確認與計量”。

在初始確認的基礎上,按照財務報告的目標把賬戶記錄轉化為報表與項目,成為對報表使用者有用的信息。這是財務會計的最終要求,因此,這一系列的會計處理過程構成了財務會計概念框架的第三個層次,也是最終層次。

總之,財務會計概念框架內容相互關聯、密不可分。從系統論的角度分析,財務會計概念框架是一個人造的概念系統,它存在并運行于特定的外部環境條件下,在會計本質的指導下,以會計目標(質量特征屬于目標的一項極為重要的內容)為邏輯起點,運用科學的方法(歸納、演繹、實證、定量、事項和倫理等方法)逐級開展會計原則、會計對象以及會計對象要素確認、計量、記錄和報告的研究,并在此基礎上科學地預見概念框架的未來發展,最終使我國的財務會計概念框架體現出內涵完整的概念體系、深刻的哲學思維和科學的實證系統三方面特征。不僅具有較強的前瞻性和理論性,而且具有較強的現實性和可操作性。

參考文獻:

[1]葛家澍.財務會計概念框架研究的比較與綜評.會計研究,2004;6

篇10

[關鍵詞]基本準則韓國概念框架比較借鑒

2003年12月4日，韓國會計研究院會計準則委員會了《財務會計概念框架》（以下簡稱韓國概念框架）；2006年2月15日，中國財政部了《企業會計準則——基本準則》（以下簡稱基本準則）①。與英美相比，中韓兩國的會計環境具有更大的相似性，因而，在會計準則基本理論問題的定位上，似乎應該具有較大的相似性，本文將對此進行考核，并試圖研究中韓兩國概念框架的差異及成因。

一、中韓兩國概念框架的主要內容及特征

（一）韓國概念框架的主要內容及特征

韓國概念框架由七章157個條款構成。主要包括引言、財務報告的目的、會計信息的質量特征、財務報表、財務報表要素、財務報表要素的確認和計量等內容。從總體上看，韓國概念框架在名稱、結構設計和內容安排等方面與IASB概念框架比較相似。與國際會計準則委員會（IASB）概念框架相比，韓國概念框架有以下幾方面特征：

1.充實了財務報表要素的內容

在IASB概念框架的“財務報表要素”一節，只界定了反映主體財務狀況的三大要素——資產、負債和權益以及反映主體業績的兩大要素——收益和費用。但在韓國的概念框架第五章“財務報表的基本要素”中，不僅界定了以上兩類會計要素，而且還界定了權益變動表要素和現金流量表要素。其中權益變動表要素包括所有者的投資和對所有者的分配兩項內容；現金流量表要素包括經營活動現金流量要素、投資活動現金流量要素和融資活動現金流量要素三項內容。另外，韓國概念框架還將“綜合收益”界定為損益表的要素之一。我們知道，在IASB概念框架中沒有直接界定綜合收益的概念，綜合收益是美國財務會計準則委員會（FASB）概念框架中的一個損益表要素。在FASB概念框架中，也界定了權益變動的兩大要素：業主投資和業主派得。可見，在財務報表要素這部分，韓國不僅借鑒了IASB概念框架的做法，而且借鑒了FASB概念框架的做法，同時還有新的補充。

2.增加了“財務報表”一章

在IASB概念框架中，沒有直接關于“財務報表”的專門章節，但在韓國概念框架的第四章專門界定了財務報表，內容涉及了財務報表的一般意義、財務報表的基礎假設、財務報表體系（包括資產負債表、損益表、現金流量表和權益變動表）以及財務報表之間的相關性及其所提供信息的特征和局限性。對于財務報表之間的相關性，韓國概念框架指出：將資產負債表、損益表和現金流量表結合使用，可以對財務會計信息做出更有意義的解釋。對于企業財務報表的特征和局限性，韓國概念框架指出：財務報表大部分反映過去發生的交易或事項；財務報表包括推定的估計值；財務報表提供特定會計主體的信息，并不提供關于整個產業或全面的經濟信息。

3.重新歸納了會計計量屬性

韓國概念框架第七章指出，企業可以選擇的會計計量屬性包括歷史成本、公允價值、企業持有價值、賬面凈值、可變現凈值和履行價值。這種表述與IASB概念框架對會計計量屬性的表述顯然有所不同②，韓國概念框架對當前流行的會計計量屬性進行了重新分類。與IASB概念框架相比，其特點表現在：（1）將公允價值和企業持有價值安排為會計計量基礎，并以此取代了現行成本和現值計量屬性。（2）將賬面凈值安排為一個獨立的會計計量基礎。在韓國概念框架里，企業持有價值被分別表述為資產的企業持有價值和負債的企業持有價值。資產的企業持有價值又稱使用價值，是指隨著資產的使用，在企業的立場上確認的現值。負債的企業持有價值是指因企業履行義務將來會流出企業的資源的現值。因此，企業持有價值在本質上就是現值的計量屬性。而公允價值和賬面凈值兩個計量屬性在國際財務報告準則中早已流行，因此說，韓國概念框架對會計計量屬性進行了重新分類。

（二）中國基本準則的主要內容及特征

中國的基本準則共包括十一章50個條款。主要內容包括會計目標、會計信息質量特征、資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤、會計計量以及財務會計報告等。從本質上看，我國的基本準則與IASB概念框架基本趨于一致。但與IASB概念框架相比，中國的基本準則仍表現出以下特征：1.在名稱上，我國以基本準則取代了概念框架的稱呼。眾所周知，從基本準則的內容及其在我國會計準則體系中的地位和作用來看，它實際上就是國際會計準則體系中流行的概念框架，但我國沒有將其稱為概念框架，而將其稱為基本準則。2.在體例結構和表述上，基本準則表現出高度概括的、法規式概念框架的特征。3.增加了“財務會計報告”。4.增加了“公允價值”會計計量屬性。5.重新理順了損益表要素。IASB概念框架的損益表要素包括收益和費用。其中收益包括在主體正常活動中的收入以及利得；費用包括在主體正常活動中的費用以及損失。我國基本準則的損益表要素包括收入、費用和利潤。其中利潤包括收入減費用后的凈額以及直接計入當期利潤的利得和損失。與IASB概念框架相比，我國基本準則關于會計要素安排的另一個重大特征是，將利得和損失區分為直接計入所有者權益的利得和損失和直接計入當期損益的利得和損失，而IASB概念框架中的利得和損失只屬于損益表要素。

二、中韓概念框架的重大差異剖析

中韓兩國概念框架都是借鑒IASB概念框架制定出來的，因而，從本質上看，中韓兩國概念框架應該大同小異。但仔細研究發現，中韓兩國概念框架在以下幾方面還存在著差異。

（一）在體例結構及表述方面的差異

不論在體例結構安排還是在表述方式上，韓國概念框架都在較大程度上借鑒了IASB概念框架的風格，因而，各部分內容的表述比較詳盡，邏輯關系比較清晰。比如，韓國概念框架第一章指出了會計信息使用者及其對會計信息的需求；在第二章明確指出，其定位的會計目標是根據絕大多數會計信息使用者對會計信息的需求提出來的；在第三章又指出，概念框架對會計信息質量特征的設計及企業對它們的取舍應依據最大限度地達到財務報告目標的方向進行。從中國的情況來看，2006年新的基本準則在稱呼、體例安排和內容表述等方面，在較大程度上保持了1993年首次的基本準則的風格。由于中國的基本準則屬于法規的范疇，其主要功能被定位在指導中國具體準則的制定，因而，從其表述的形式上看，更多地體現了法規式概念框架的特征，具有高度的概括性，并隱含著概念框架本身應該具有的內在一致性。

（二）在會計目標方面的差異

韓國概念框架第二章“財務報告目標”第19條指出：“投資者和債權人作為使用財務信息最多的代表，他們的決策對經濟資源的分配起著重要的作用。因此，本概念框架將為投資者和債權人進行決策提供有用的信息作為財務報告的最終目的。③”在第20條，該框架

又指出：“財務報告的主要目的就是為投資和信用決策提供有用的信息。對投資和決策有用的信息，是指為了投資而預測的未來現金流量的信息”。通過對韓國概念框架對以上表述的具體解釋，我們看到，韓國概念框架將財務報告的目標主要定位在提供“投資和信用決策有用會計信息”上。雖然韓國概念框架也要求企業提供受托責任的信息④，但這種安排是基于滿足投資人需要的“投資和信用決策信息”，而展開的。

中國基本準則第一章提出了財務報告的目標。從本質上看，中韓兩國對會計目標的表述大同小異，因為兩國都認為財務報告應該同時提供對投資者決策有用的信息和反映受托責任履行情況的信息。但仔細研究會發現，中韓兩國對會計目標定位的側重點略有不同。通過前面的闡述可以看出，韓國概念框架更強調提供對投資和信用決策有用的信息。相比之下，我國基本準則更強調提供以可靠性為特征的受托責任信息。比如，在對會計目標的表

述上，基本準則將提供受托責任信息放在了第一位；在會計信息質量特征的表述中，僅本準則將可靠性放在了第一位；在會計計量的表述中，基本準則指出“企業在對會計要素計量時，一般應該采用歷史成本。采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并能可靠計量。”而在會計計量屬性的選擇上，韓國概念框架第150條指出：“在不存在計量誤差的條件下，依據公允價值或企業持有價值的計量將會比其他計量基礎提供更有用的信息。”

（三）在會計信息質量特征方面的差異

韓國概念框架第三章描述了會計信息質量特征。與我國的基本準則相比，這些特征的安排具有以下特征：1.明確指出會計信息質量特征的表述與財務報告目標是相符的。2.區分了不同層次的會計信息質量特征，并將相關性和可靠性定位為會計信息的主要特征；將可比性定位為次要特征。其中相關性排在首位，被分解為預測價值、反饋價值和及時性三個特征；可靠性排在第二位，被分解為如實反映（又被分解為實質重于形式和完整性兩個特征）、可驗證性和中立性。3.強調重要性和成本效益原則是影響會計信息質量的制約因素。4.沒有明確提出謹慎性的會計信息質量特征。應該說，韓國會計信息質量特征的這種安排，在總體上，應該是借鑒了美國FASB概念框架的做法，它強調了美國會計信息質量所強調的相關性和可靠性，并指出當這兩個首要特征出現矛盾時，應該以滿足投資人投資決策的需要為主。從理論上講，韓國會計信息質量特征的這種安排與其對會計目標的定位有著嚴密的邏輯關系。

中國基本準則的第二章描述了八條會計信息質量特征，主要包括可靠性、相關性、可理解性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性。在我國的基本準則中，沒有明確表述會計信息質量特征與會計目標之間的邏輯關系，沒有將會計信息質量特征劃分層次，也沒有對會計信息質量特征彼此之間可能產生的矛盾做出必要的說明。在會計信息質量特征的表述形式上，我國的基本準則表現出高度概括的法規式概念框架的特征。盡管中韓兩國對會計信息質量特征的表述方式和側重點有所不同，但從主要特征的涵蓋面上看，中韓兩國還是具有較大共性的。

（四）在會計要素分類方面的差異

根據前面的闡述，關于會計要素的分類，中韓兩國與IASB概念框架之間都表現出不同程度的差異，而中韓兩國之間在這方面也存在著一定差異。相比之下，中國基本準則與IASB概念框架對會計要素的分類更相似。可以說，韓國與IASB概念框架在會計要素分類方面的差別，基本上也表現為中韓兩國之間在這方面的差異，比如韓國設置了現金流量表要素和權益變動表要素，而中國沒有設置；韓國設置了綜合收益要素，而中國也沒有設置。但關于利得和損失的界定，韓國與IASB概念框架的安排基本一致，即只將它們安排為損益表要素，而中國則將其區分為直接計入當期損益的利得與損失和直接計入所有者權益的利得與損失。

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（五）在會計確認方面的差異

韓國概念框架第六章描述了會計確認的標準。關于會計確認的一般標準，韓國概念框架提出了三個條件：（1）該項目應滿足基本要素的定義；（2）與該項目有關的任何未來經濟利益很可能會流入或流出企業；（3）該項目具有能夠可靠計量的屬性。除此之外，韓國概念框架還指出，進行會計確認的項目必須同時具備相關性和可靠性的特征。韓國概念框架對會計確認提出的這種要求與美國概念框架的表述是一致的，從本質上看，它更強調了會計信息的決策有用觀。我國基本準則沒有明確闡述會計確認的一般標準，但在第三章和第四章中，基本準則明確指出了資產和負債的確認標準。從表述上看，中韓兩國對會計確認一般標準的界定完全相同。有所不同的是，中國沒有強調進行會計確認的事項必須具備相關性的特征。

（六）在會計計量方面的差異

前面已經闡述，韓國概念框架對會計計量屬性進行了重新歸納，重新歸納后的韓國計量屬性比中國基本準則多了企業持有價值和賬面凈值兩個計量屬性。從本質上看，企業持有價值就是資產或負債的現值；而賬面凈值就是一種攤余價值。這樣來看，中韓兩國關于會計計量屬性的規范并不存在本質上的差異。其實，在絕大多數已經建立了概念框架的主要發達國家，其在概念框架中對會計計量屬性的表述，與中國基本準則中的表述是大同小異的。因此，中韓兩國關于會計計量屬性的差別就在于韓國概念框架對會計計量屬性進行了重新歸納。另外，韓國概念框架中詳盡描述了公允價值的概念，并在第七章第150條關于計量基礎的選擇原則中指出：“計量資產和負債時，選擇哪種計量基礎，應從為財務報告的目的服務的信息有用性，即從相關性和可靠性觀點出發進行判斷。在不存在計量誤差的條件下，依據公允價值或企業持有價值的計量將比其他計量基礎提供更有用的信息。”可見，在會計計量的選擇問題上，韓國比中國更強調現值或公允價值計賬。

三、評價與借鑒

（一）對中韓概念框架恰當性的評價

中韓兩國概念框架都是在進入二十一世紀以后，在會計準則國際化的一片呼聲中、借鑒國際流行的概念框架構建起來的。然而，兩者的基本構架以及會計目標理論的導向并不完全相同。從總體上看，韓國的概念框架在相當大的程度上借鑒了IASB和FASB概念框架的特點，會計目標以維護職業投資人利益為導向⑤，會計信息比較強調相關性。而中國的基本準則更具有法規式概念框架的特征，會計目標沒有明顯偏向職業投資人，會計信息更強調可靠性。

應該說，每一個會計準則模式的背后都有著強有力的會計環境作支撐，概念框架模式也不例外。概念框架的邏輯起點是會計目標，因而，影響會計目標定位的因素對概念框架的導向有著決定性的影響。“政治、經濟、文化、教育、法律等因素對會計目標都有著深刻的影響，但這種影響是分層次、分程度的，其中政治因素和法律因素主要影響會計目標的存在，而經濟因素主要影響會計目標的定位”（梁爽，2005）。根據財政部《會計目標研究》課題組的研究成果，目前中國的經濟環境決定了“目前我國的會計目標應總體定位在為管理型投資人提供真實可靠的經管責任會計信息上，并同時要考慮未來潛在的職業投資人對決策有用會計信息的需求”（會計目標課題組，2005）。應該說，中國基本準則對會計目標理論導向的定位是由中國的會計環境決定的，是符合中國國情的。

韓國概念框架的目標導向與這幾年來韓國經濟發展模式的定位也是分不開的。1997年，韓國爆發了經濟危機。這次危機的主要原因被歸結為韓國企業的政府主導型經濟體制、經營不夠透明以及會計信息的可信性低下等。為了克服金融危機，韓國政府對金融、企業、公共、勞務市場等幾個部門進行了大規模的改革，改革的基本方針是從政府主導型經濟轉換到市場經濟，全面采用國際標準的經濟發展模式。從改革內容上看，它是以上個世紀九十年代由美國實施的世界經濟的重組模式即活躍市場經濟模式為目標的。為實現這一目標，韓國在會計準則管理模式上進行了改革，成立了金融監督委員會，負責會計準則制定以及會計準則建設方面的全方位改革。1998年12月11日，根據金融監督委員會與國際通貨基金的協議，韓國大幅度修改了企業會計準則，試圖將韓國的企業會計準則變成面向未來的、具有國際先進水平的會計準則體系，從而在財務報表上正確反映企業經營成果等信息，提高企業經營的透明度以獲得國內外對韓國財務信息的信賴程度。在這樣一種經濟形勢和經濟發展目標引導下，韓國概念框架全面借鑒國際流行概念框架的做法就順理成章了。

總之，盡管在世界上會計準則國際化的呼聲比較大，但中韓兩國在建立本國概念框架時，還是比較理性的。可以說，新近的中韓兩國概念框架都是基于本國國情而建立起來的、國際化的概念框架，兩者的總體定位都是恰當的。

（二）對韓國概念框架的借鑒

韓國會計研究院會計準則委員會曾經表示，韓國的概念框架是一部面向未來的、現代化的概念框架，這說明韓國的概念框架具有一定的超前性。因此，韓國

概念框架能否真正成為“韓國會計準則制定機構在制定或修訂會計準則時所依據的財務會計概念框架”、并“有助于財務報告使用者更好地理解根據會計準則編制的財務報告”（韓國會計準則委員會，2003），還有待于未來實踐的檢驗。對于韓國具有超前特征的概念框架可能與未來具體準則之間發生的抵觸，韓國概念框架已經有所預料，并第一章第2條闡述到：“在本概念框架與會計準則之間發生抵觸的情況下，會計準則優先于概念框架。”但不論如何，從理論上看，韓國概念框架具有較強的理論性和較嚴密的邏輯性，因而，是一份值得研究和借鑒的概念框架理論。本文認為，韓國概念框架在以下幾方面值得借鑒和思考：

1.關于整體框架的安排

本文認為，會計準則的國際化應該包括概念框架的國際化。概念框架的國際化不僅指會計要素概念、會計確認和會計計量等內容上的國際化，而且還應該包括概念框架的稱呼、體例結構以及內容表述等多方面的國際化。目前中國的基本準則尚屬于法規體系的組成部分，因而，具有法規式會計概念框架的特征，比如對相關會計概念及標準的表述具有高度的概括性、不明確表述各部分會計概念體系之間的邏輯關系等。我們認為，中國基本準則在國際化的方面還有一定的發展空間。當然，一部法規式概念框架是否適合全面借鑒或者采用國際流行的概念框架理論模式，還有待于理論上的進一步探討。

2.關于財務報表要素的表述

關于會計報表要素的表述，多年來一直是會計理論界爭論的焦點問題之一。關于會計報表要素，按照IASB概念框架的表述就是根據交易和其他事項的經濟特性而將它們在財務報表中所分的大類；按照FASB概念框架的表述就是構建財務報表的材料，是財務報表所包含的各類項目。在中國，財務報表要素通常被稱為會計要素，“所謂會計要素就是會計報表中通常所含有的大類項目，是構建會計報表的最根本的組件，會計要素就是會計報表的要素”（婁爾行，1993）。在目前世界各國普遍要求企業編制資產負債表、損益表、現金流量表以及權益變動表的情況下，在概念框架中的“會計報表要素”一章，全面描述諸如資產負債表要素、損益表要素、現金流量表要素以及權益變動表要素也是比較恰當的。

3.關于會計計量屬性的表述

在現行會計慣例中，會計計量屬性通常被分為歷史成本、現行成本、可變現凈值、現值（或公允價值），但韓國將其重分類為歷史成本、公允價值、企業持有價值、可變現凈值和賬面凈值，這種重分類中值得關注的問題是關于現值和公允價值關系的安排。在韓國的概念框架中，現值和公允價值沒有同時作為會計計量屬性出現。公允價值被表述為在獨立的主體之間當前交易中的交換價值，是被限定在特定市場價值及其推定值之中加以定義的。而企業持有價值被表述為站在企業的立場上確認的資產的使用價值或負債的結算價值。從計量技術的角度看，企業持有價值和公允價值可能都表現為現值，但兩者各有側重，各有各的適用空間。韓國概念框架第七章規范了現值計量的技術方法，但它只是作為公允價值和企業持有價值計量的技術手段，不是作為單獨的計量屬性出現的。本文認為，韓國概念框架對會計計量屬性的創新分類，值得會計界思考和借鑒。

4.會計信息質量特征和相互關系的表述

韓國概念框架對會計信息質量特征的表述層次清晰，內容充分，對于主次要會計信息質量特征及其可能出現的矛盾以及在出現矛盾時企業的選擇策略都進行了詳盡的描述。比如，在韓國概念框架第三章第52條描述到：“會計信息的質量特征之間可能相互抵觸。例如，如果對有形資產以歷史價值計價，則由于可證實性提高，從而可靠性提高，但相關性會下降；對于沒有市場的有價證券用歷史價值計價，則其資產價值的可驗證性提高，但因為無法表示其實際價值，故其相關性會有所下降。為了在及時的基礎上提供信息，往往在了解某一交易或其他事項的所有方面之前，就可能必須做出報告，雖然這樣做會提高相關性并損害可靠性。”在第53條又描述到：“在相抵觸的質量特征之間的取舍應依據最大限度地達到財務報告目的的方向進行，而質量特征之間的相對重要性應根據情況加以判斷。例如，可能對企業的財務狀態產生影響的、進行中的損害賠償訴訟是具有相關性的信息。但在無法預測訴訟結果的情況下，將損害賠償金在資產負債表中確認會損害可靠性。”本文認為，韓國概念框架對會計信息質量特征的這種安排具有更大的實用性，它能夠傳遞給企業這樣的有用信息，就是在不同的情況下，企業應該如何提供會計信息，才能在最大程度上滿足會計目標的基本要求，并保證企業財務報表信息的高質量。

注釋：

①為論述上方便，有時本文也將中國的基本準則稱為概念框架。

②IASB概念框架第100條指出，財務報表的計量基礎包括歷史成本、現行成本、可變現價值和現值（國際會計準則委員會，2005）。

③根據韓國概念框架“財務會計信息使用者”一段的解釋，這里的債權人應該指證券市場上的債券持有者。

④韓國概念框架第33～35段指出，財務報告也應提供有利于評價受托責任的信息（崔順姬，2006）。

⑤證券市場上自由買賣股票、債券等的投資者，其投資的目的就是為了投機套利。

主要參考文獻

崔順姬。2006.韓國會計研究院會計準則委員會。財務會計概念框架。翻譯稿

中國財政部。2006.企業會計準則（第1版）。北京：經濟科學出版社，1-6

國際會計準則委員會。2005.國際會計準則2004（第1版）。北京：中國財政經濟出版社，33-54

梁爽。2005.會計目標與會計環境的邏輯關系剖析。會計研究，1：55-60