財務報表的概念范文
時間：2024-03-12 18:14:15
導語：如何才能寫好一篇財務報表的概念，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。
篇1
合并財務報表反映的是母公司和其全部子公司形成的企業集團整體財務狀況、經營成果和現金流量。合并財務報表以母子公司個別報表為基礎，抵銷母子公司之間、子公司相互之間發生的內部交易編制而成。合并財務報表編制的主要程序就是編制合并工作底稿。
一、合并財務報表概念
1.企業財務報表與個別財務報表的區別
合并財務報表不同于個別財務報表。個別財務報表是指在以母公司和子公司組成的具有控股關系的企業集團中，由母公司和子公司各自為主體分別單獨編制的報表，用以分別反映母公司和子公司本身各自的財務狀況和經營成果。個別財務報表與合并財務報表的不同之處主要表現在以下幾個方面：
（1）反映的內容及對象不同。個別財務報表反映的是獨立的法人企業的財務狀況、經營成果和現金流量情況，反映對象是獨立的法人企業，它既是經濟意義上的會計主體，也是法律主體。合并財務報表反映的是母子公司組成的企業集團整體的財務狀況、經營成果和現金流量情況，反映對象是若干法人企業組成的企業集團，是經濟意義上的會計主體，但不是法律意義上的主體。
（2）編報單位不同。個別財務報表由獨立的法人編制，每家企業都有義務編制個別財務報表。合并財務報表由企業集團內的母公司編制，并不是所有企業都需要編制合并財務報表。
在多層控股的情況下，往往由最終的母公司編制，在有需要的情況下，中層控股的公司才有可能編制合并財務報表。
（3）編制基礎不同。個別財務報表的編制，從設置賬簿、編制分錄、登記賬簿到編制財務報表，遵循一套完整的會計核算體系。而合作財務報表并不遵循這套程序，相反，它從這套程序得出的結果開始，以納入合并范圍內的企業個別財務報表為基礎，根據有關資料，抵消集團內部對個別財務報表的影響來編制。
（4）編制方法不同。個別財務報表的編制方法包括設置賬戶、復式記賬、登記賬簿、平行進記、試算平衡、結賬、賬項調整等一系列方法。合并財務報表則是對納入合并范圍的母子公司個別財務報表相應項目加總，然后編制抵消分錄將集團內部會計事項對個別財務報表的影響予以抵消，最后合并各項目的數額而成。編制合并財務報表，主要有編制抵消分錄、運用合并財務報表工作底稿等方法。
2.合并財務報表與匯總財務報表的區別
合并財務報表不同于匯總財務報表。匯總財務報表主要是指由行政管理部門根據所屬企業報送的報表，對其各項目加總編制的財務報表。匯總財務報表和合并財務報表的不同之處主要表現在以下幾個方面：
（1）編制的目的不同。匯總財務報表的主要目的是滿足有關部門或國家掌握了解整個行業或整個部門所屬企業的財務經營情況的需要。而合并財務報表主要是滿足公司的所有者、債權人及其他各方了解企業集團整體財務狀況和經營成果的需要。
（2）確定編報范圍的依據不同。匯總財務報表的編報范圍主要是以企業的隸屬關系作為確定的依據，即以企業是否歸期管理，是否其下屬企業作為確定編報范圍的依據。凡屬于其下屬企業，在財務上歸期管理的，均包括在匯總財務報表的編制范圍內。而合并財務報表是以母公司對另一企業的控制關系作為確定的編報范圍（即合并范圍）的依據，凡是通過投資關系或協議能夠對其實施有效控制的企業均屬于合并財務報表的范圍。
（3）所采用的編報方法不同。匯總財務報表采用的是簡單加總的方法編制的。而合并財務報表采用抵消內部投資、內部交易、內部債務等內部會計事項對個別財務報表的影響編制的。
二、合并財務報表的構成
編制合并財務報表是為了向財務報表的使用者提供其經濟決策所需的信息，包括企業財務狀況、經營業績和現金流量情況的資料。因此，合并財務報表主要包括以下幾種：
1.合并資產負債表
合并資產負債表是以母公司本身資產負債表和屬于合并范圍內的子公司資產負債表為基礎編制的反映母公司和子公司所形成的企業集團某一特定日期財務狀況的財務報表。
2.合并利潤表
合并利潤表是以母公司本身利潤表和屬于合并范圍內的子公司利潤表為基礎編制的反映母公司和子公司所形成的企業集團在一定期間內經營成果的財務報表。
3.合并所有者權益變動表
合并所有者權益變動表，是以母公司所有者權益變動表和屬于合并范圍內的子公司所有者權益變動表為基礎編制的，反映母公司和子公司所形成的企業集團，在一定期間內所有者權益各組成部分當期增減變動情況的財務報表。
4.合并現金流量表
合并現金流量表是綜合反映母公司和子公司所形成的企業集團在等價物流入流出情況的財務報表。
5.合并財務報表附注
合并財務報表附注是報表使用者對合并主體進行財務分析不可缺少的資料。合并財務報表的附注除了包括個別財務報表附注中應說明的事項外、還應當對以下事項進行說明：（1）子公司的有關信息，包括注冊資本、本企業的持股比例和其享有的表決權比例等；（2）母公司擁有被投資單位表決權不足半數但能對被投資單價形成控制的原因；（3）母公司直接或通過其他子公司間接擁有被投資單位半數以上表決權但未能對其形成控制的原因；（4）在子公司與母公司會計政策和會計處理方法不一致時，母公司編制合并財務報表的處理方法；（5）在子公司與母公司會計期間不一致時，母公司編制合并財務報表的處理方法；（6）本期不再納入合并范圍的原子公司的相關資料及不再成為子公司的原因；（7）子公司向母公司轉移資金的能力受到嚴格限制的情況。
參考文獻：
篇2
【關鍵詞】財務會計概念框架 研究 比較
一、財務會計概念框架概述
財務會計概念框架指的是由一系列能夠說明財務會計并能為財務會計應用的基本概念組成的理論體系，能夠用以評估現有會計準則、指導和發展未來的會計準則、解決現有會計準則未涉及的新會計問題。國際會計準則委員會將財務會計概念稱為編報財務報表的框架（IASC），英國將其稱為財務報告原則公告（SP），加拿大稱為財務報表概念（FSC），澳大利亞稱為財務會計概念公告（SAC），雖然各國關于財務會計概念框架的公告名稱并不一致，但內容卻基本相同。我國財務會計框架研究較晚，還沒有形成一套相對完善的理論研究體系。通過對國際上具有代表性的財務會計概念框架的比較分析，為我國財務會計概念框架的形成提供相應的借鑒。
二、各國財務會計概念框架研究的比較分析
該部分主要從財務會計概念框架的目標、財務報表要素、會計信息質量的特征、確認標準、計量五個方面來比較分析，見表1。
三、各國財務會計概念框架的特點及解釋
（一）國際會計準則委員會IASC概念框架
國際會計準則委員會將其成為財務報表的編報框架，直接面對全球各國的國內會計準則。其財務報表的目標既考慮了使用者的經濟決策作用，也反映了企業管理者的受托責任，其質量特征除可靠性和相關性外，還增加了可理解性和可比性。與其他CF項目的不同之處在于，IASC框架在目標之后增加了基礎假定項目，即持續經營和應計劃兩條假定。
（二）美國財務會計概念框架（SFAC）
美國CF的特點有以下幾點：一是以目標作為概念框架的制作起點，對以后的概念框架制作產生深遠影響。二是提出了財務報表最重要的目標是決策有用性。三是提出了會計質量特征的整體框架和層次聯系，要求制定高質量高標準的會計準則。四是明確了財務報表的構成要素，對其他CF制定者產生重要影響。五是在財務報表確認標準和計量方面有創新之處。補充了兩個確認標準，已賺得、可實現或已實現。在計量方面，傾向于公允價值。六是FASB自身也存在不完善之處，由于概念框架過于詳細，力求面面俱到，前后矛盾的情況經常發生。
篇3
本文試圖對會計準則國際趨同的概念進行梳理，明確會計準則國際趨同的實質，并通過對若干具體準則的分析研究得出我國會計準則與國際會計準則的趨同程度。
關鍵詞：國際趨同；經濟一體化；合并財務報表；差異
1、研究的背景和目的
隨著國際經濟一體化的迅猛發展，中國加入了WTO，加速了中國經濟建設國際趨同步伐，也對會計準則國際趨同要求日益迫切。同時，隨著中國市場經濟的高速發展以及對外開放水平的不斷提高，中國原有的會計準則逐漸出現了一些不適合經濟發展的地方。
會計準則國際趨同就是要減少差異，要推進我國會計準則國際趨同，就必須從差異入手，尤其是在合并財務報表這一方面。本文通過對比我國現行會計準則與國際會計準則，尤其是在合并財務報表方面，重點分析了我國現行會計準則與攻擊會計準則在合并財務報表中存在的差異，通過對差異的研究提出未來減少差異的建議，促進我國會計準則與國際會計準則的進一步趨同，推進我國會計準則國際化日益完善。
2、會計準則國際趨同相關概念界定
會計準則全球趨同是新近出現的概念，是資本市場國際化達到一定程度的產物。IASC成立后一直致力于推進會計準則的國際化，其目標是在總體上是“協調化”的思想。即：協調也就是意味著調和各種不同的觀點，必須盡可能對各國會計準則的差異進行協調，最后達到各國之間的相互溝通、理解、減少障礙。但是，從2001年實現改組成功后，IASB的目標就明確有所轉變，它規定“制定高質量、可理解并具有強制性的全球性的會計準則”，并且促使這些準則得到“嚴格運用”，促使“各國會計準則與國際會計準則達到高質量解決方法的趨同。”
3、合并財務報表新舊準則比較
3.1相關概念界定上的差異
在新準則中，合并財務報表是指反映母公司和其全部的子公司形成的企業集團整體財務狀況、經營成果以及現金流量的財務報表。與《合并會計報表暫行規定》相比較，合并財務報表增加了合并所有者權益變動表和合并現金流量表。
子公司的概念對于合并財務報表的編制相當重要，直接與合并財務報表的合并范圍相關。在新準則中，母公司指有一個或一個以上子公司的企業（或主體），子公司是指“被母公司控制的企業”，是基于“控制”理念定義子的公司。如果母公司可以決定一個主體的財務和經營政策，且根據以從該主體的經營活動中獲取利益時，那么就對其具有控制權，這樣更注重經濟的實質。
3.2合并范圍的差異
新舊準則對合并范圍的規定基本一致，其中舊準則中不納入合并會計報表范圍的規定，但是新準則刪除了此項規定，并強調以控制為基礎定義合并范圍。另外，將母公司控制的所有的子公司全部納入合并報表的范圍，此外還體現在特殊行業子公司以及小規模公司的合并上。同受兩方或者多方控制的合營企業由于不完全符合控制的相關定義，故在新準則中取消了合并比例法的適用，只是規定了對合營企業應該采用權益法進行長期股權投資的相關核算。
3.3合并程序上的差異
新舊準則均規定母子公司應該統一會計政策及會計期間內，如果尚未統一，則要按照母公司的會計政策或會計期間對子公司財務報表進行相應的調整；或要求子公司按此規定另行編相應的報財務報表。當子公司與母公司所規定的會計政策差異不是很大時，而且對財務狀況以及經營成果影響也不是很大時，按照舊準則，母公司可以直接利用該會計報表編制相關得合并會計報表，新準則對此例外予以取消。
4、合并財務報表新準則與國際會計準則的比較分析
4.1合并財務報表準則的概念
IAS27“合并財務報表與單獨財務報表”
CAS33《企業會計準則第33號——合并財務報表》
IAS27除了規范合并財務報表之外，還對母公司以及聯營企業的投資者或者共同控制主體中的合營者列報的單獨財務報表加以規范，而CAS33僅對合并財務報表的編制加以規范。
4.2合并財務報表的程序及相關披露
4.2.1合并程序
IAS27準則指出，編制合并財務報表是以母、子公司的財務報表為基礎，對母公司及其子公司財務報表中的資產、負債、權益、收益和費用等各相同項目逐項合并而成的。
4.2.2合并報表報告日
對于合并程序中對報告日與會計政策的規定，CAS33與IAS27類似，且比IAS27還要嚴格，取消了IAS27中“除非不可行”豁免按母公司報告日額外編制財務報表的情況。不過，CAS33未規定母子公司報告日之間差別的最大值，也未指明報告期間的長短和母子公司報告日之間的差別在各期之間應當保持一致。此外，CAS33準則分別根據具體的合并財務報表制定合并程序，這便于實務中進行操作。
4.2.3單獨財務報表相關規定
IAS27準則對單獨財務報表的定義加以界定，并規定了單獨財務報表中對子公司、共同控制主體、聯營企業投資的核算。
結論
從整體上來說，新會計準則對合并范圍做出了相當大的改進，使得其進一步向國際會計準則靠攏，有助于進一步規范我國會計實務，可以遏制某些企業處于利潤操縱的動機而不將子公司納入其合并范圍之內，有助于提高我國的會計信息質量。
但是國際財務報告趨同化和國際準則與各國會計準則的趨同化過程，不可避免地要在解決和突破種種矛盾后才能不斷前進。我們相信，不久的將來，我們必定能夠克服種種問題，實現能夠符合各國國情的會計準則國際趨同。（作者單位：江西財經大學）
參考文獻
[1]王松年，2001：《國際會計前沿》，上海財經大學出版社。
篇4
關鍵詞:審計重要性;審計意見;信息使用者
中圖分類號:F239
文獻標識碼:A
文章編號:1672-3198(2010)09-0172-01
審計重要性是現代審計理論和實務中一個非常重要的概念,它直接影響了審計程序的性質、時間、范圍及對審計結果的評價,對最終審計意見的確定也有著至關重要的作用。信息使用者要正確理解審計意見就需要了解現代審計決策過程中關于重要性的確定及應用,了解審計意見與重要性的關系。
1 審計重要性概念的認識
審計重要性概念是以會計重要性概念為基礎的,它們的原初寓意是一致的。D.A.萊斯利(1985)認為:“在會計和審計中,重要性是相同的,因為二者是針對同一套財務報表的”。如今,審計重要性成為現代審計理論和實務中一個非常重要的概念,和會計重要性也在各方面有了差別。《國際審計準則――審計重要性》里指出,“重要性”是指“信息的錯報和漏報足以影響使用者根據財務報表所做出的經濟決策,那么該信息就是重要性的。”在2006年我國新的《中國注冊會計師審計準則第1221號――重要性》中將審計重要性定義為:“重要性取決于在具體環境下對錯報金額和性質的判斷。如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能影響財務報表使用者依據財務報表做出的經濟決策,則該項錯報是重大的。”二者共同強調重要性的實質是財務報表差錯影響使用者判斷或決策的臨界線。
而使用者的需求是因人而異的,因而審計師考慮的是使用者群體對財務報表的一般需求來,而不考慮具體使用者的不同差異。審計師對使用者一般會作出以下合理的假設:
(1)對企業經營活動和會計有合理的知識和了解,愿意合理謹慎地研究財務報表中的信息;(2)了解財務報表的編制與審計是以重要性水平完成的;
(3)能認識到對未來事項的計量存在固有不確定性;
(4)能夠基于財務報表中的信息作出理性的經濟決策。
因此,正確理解審計意見以作出合理的判斷或決策也對使用者的了解現代風險導向審計決策的過程有所要求,而重要性是其中的一個相當重要的概念。
2 審計重要性的判斷
審計過程中的重要性確定與評價是一個連續與反復的過程。要考慮重要性判斷過程中主體所面臨的階段性環境,進一步細化重要性判斷影響因素審計師的重要性確定是一種職業判斷,且這種判斷要受到審計師對財務報表使用者信息需求理解的影響,這種判斷還要基于使用者群體對財務報表的一般需求來考慮,而不考慮具體使用者。
我們對財務報表如何與財務報表使用者的決策整合了解有限,對于三個不同群體(信息提供者、審計師、信息使用者)重要性判斷的一致程度更是了解甚微,也不清楚財務報表提供者和審計師就重要性所作出的判斷將會如何影響信息使用者的決策。所以在沒有權威標準指導重要性判斷時,或在決定最低數額標準不適合的特殊情況下,重要性的判斷與運用需要運用個人判斷。事務所也缺乏權威指南來減少不同審計師之間的重要性判斷差異,個人重要性判斷的指南大都源于其他非權威資料。
審計人員一般會根據被審計單位的規模、業務性質、信息使用者對信息的需求、自身經驗等主觀判斷被審計單位可容忍的最大錯、漏報,即重要性數量標準。在確定同一企業財務報表的重要性水平時,得出的結果可能不同,甚至相差很大,其原因是不同審計師對影響重要性的各種因素的判斷存在差異。影響重要性的因素很多:如審計人員的專業勝任能力、被審計單位監督機制的完善狀況、國家政策和法律制度的調整變化等。
這里的重要性包括性質和數量兩個方面。重要性水平是專指數量上的衡量標準,具體判斷中都不可避免地要涉及數量方面的判斷。重要性水平可以分為實際重要性水平、計劃重要性水平和評估重要性水平。在審計計劃工作中,計劃重要性水平又分為財務報表層和各類交易、賬戶余額列報認定層。
3 重要性水平的運用
對于財務報表層次重要性水平的估計審計師應當合理選擇重要性水平的計算基數,并可以選擇采用固定比率或變動比率來確定和計算財務報表層次的重要性水平。采用固定比率法的計算公式:重要性金額=判斷基礎X固定比率。固定比率的參考標準和判斷基礎是根據不同行業確定的大概范圍,是一些經驗參考值。采用變動比率法時,對規模較大的企業,允許的錯漏報金額相對比例小,對規模較小的企業,允許的漏報金額相對比例大。
《獨立審計具體準則第10號――審計重要性》第15條規定“注冊會計師在判定賬戶可交易的審計程序前,可將財務報表層次的重要性水平分配至各賬戶或各類交易,也可單獨確定各賬戶或各類交易的重要性水平”。從這條準則可以看出,對于賬戶或交易層次的重要性水平,既可以采用分配的方法,也可以不采用分配的方法。對于賬戶或交易層次重要性水平的估計。可見,重要性水平在實際應用中的確定也是主要依靠審計人員的職業判斷,現有的一些方法是審計人員在審計過程中積累出來的經驗,只有一定的參考意義,不會有個確定的數值。審計師實際確定的重要性水平可能在圍繞實際重要性水平波動的一個區間內變動。
4 審計意見與重要性決策過程
審計師的審計意見本身就包含了重要性概念。在計劃審計和就審計證據對審計意見支持的充分性進行最終評估時,重要性概念尤為重要。在計劃和執行審計中,審計測試的精確度需要與財務報表的重要性聯系起來;在評估審計證據對審計意見支持的充分性時,審計人員要將錯誤的精確度上限與財務報表重要性水平相對照。審計報告注冊會計師責任段中有“……中國注冊會計師審計準則要求我們遵守職業道德規范,計劃和實施審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。”以及意見段中有“我們認為,……在所有重大方面公允反映了……”等術語就隱含了“重要性概念”。
評價審計結果階段的關鍵是確定未更正的錯報或漏報的累計金額,它由兩部分組成,即已經發現的、尚未更正的錯誤金額和注冊會計師推斷的錯誤金額。如果錯誤累計金額超過重要性水平,則需考慮尚未更正的錯誤被調整后的情況,若調整后還可能超過重要性水平,則應追加審計程序、擴大審計范圍。如果被審單位拒絕調整,而這種未調整的會計誤差在一定范圍內影響財務報表使用者的判斷或決策,注冊會計師應發表“保留意見”或“否定意見”的審計報告。審計報告的意見類型,取決于以重要性水平為基礎確定的錯報或漏報金額對會計報表的“總體影響程度”。
錯報或漏報金額對財務報表的總體影響程度主要有以下四種情況:第一,財務報表的錯報或漏報金額不重要。當企業的財務報表發生某些錯誤,但其金額又不大可能影響使用者的決策時,可以認為這一錯報并不重要,因此可以簽發“無保留意見”的審計報告,但必要時注冊會計師可在審計報告中具體說明。第二,財務報表中的錯報或漏報金額重要但對整個財務報表沒有太大影響。即財務報表中的錯報、漏報金額可能會直接影響某個財務報表使用者的判斷或決策,但整個財務報表的論述仍然是公允的。注冊會計師一般只能簽發“保留意見”的審計報告。第三,財務報表中的錯報或漏報金額非常重要,且影響廣泛,以致財務報表總體公允性有問題。這種情況下,注冊會計師發表“否定意見”的審計報告。第四,注冊會計師在審計過程中,由于審計范圍受到委托人或客觀環境嚴重限制,不能獲取必要的審計證據,以致無法對財務報表整體反映發表審計意見時,應當出具“無法表示意見”的審計報告。
綜上所述,信息使用者要正確理解審計意見,依據財務報表做出正確的經濟決策,需要有合理的知識體系并了解審計是以重要性水平完成的。審計師判斷重要性主要依靠自身的職業判斷,因而存在一定的不確定性,并且在確定是考慮的是信息使用者的一般需求而不是具體需求。
參考文獻
[1]財政部.中國注冊會計師執業審計準則第1221號―重要性[M].北京:北京經濟科學出版社,2006.
篇5
要從根本上整頓我國會計信息市場，保護投資者利益，規范資本市場，穩妥地加速會計國際化進程，除了健全法制、規范市場、加強監督等措施外，重構中國特色的財務會計概念框架也是必不可少的
構建中國財務會計概念框架勢在必行
風行世界，無奈尚需完善
財務會計概念框架（conceptual framework of financial accounting，cf）一詞，最早出現于美國財務會計準則委員會（fasb）1976年12月2日公布的《關于企業財務報表目標的暫行結論》、《財務會計和報告概念結構：財務報表的要素及其計量》和《概念框架研究項目的范圍與含義》等3個文件中。
20世紀30年代，西方國家尤其是美國為了規范公眾公司的會計行為、維護資本市場的正常秩序，出臺了一系列會計準則，但事后人們發現各項準則在概念運用、處理程序與方法上缺乏協調性，甚至相互矛盾，為此，人們越來越覺得有必要制定一個概念框架以統一概念、協調矛盾和指引方向。fasb于1976年率先提出了“概念框架研究項目的范圍與含義”的研究計劃，并將其研究成果陸續以“財務會計概念公告”（sfac）等文件形式予以，到2000年已經了《企業編制財務報告的目標》、《會計信息的質量特征》、《企業財務報表的要素》、《非營利機構編制財務報告的目的》、《企業財務報表項目的確認和計量》、《財務報表的各種要素》、《在會計計量中使用現金流量信息和現值》等七個文件。隨后，英國、澳大利亞、加拿大等國的會計職業團體和iasc也對財務會計概念框架進行了研究，并取得了一系列成果，特別是1989年7月國際會計準則委員會（iasc）公布的《編制和呈報財務報表的框架》的報告，對國際會計界產生了深遠影響。
所謂概念框架，按照美國財務會計準則委員會的定義，它是一個章程、一套目標與基本原理相互關聯的有內在邏輯關系的體系。這個體系能指導前后一貫的會計準則，并指出財務會計與財務報表的性質、作用和局限性。也就是說，概念結構是一個由相互關聯的目標和基本概念組成的協調一致的系統，是用來指導并評價會計準則的基本理論框架。
fasb在發表的第二號概念框架公告“會計信息質量特征”的前言中寫道：概念框架是由互相關聯的目標和基本概念所組成的邏輯一致的體系，這些目標和基本概念可用來引導首尾一貫的準則，并對財務會計和報告的性質、作用和局限性作出規定。美國fasb的概念結構，所討論的基本概念主要有會計目標、信息質量、要素的定義與特征、要素的確認與計量。加拿大特許會計師協會了一份名為“財務報表概念”的文告，認為財務報表概念框架的目的是描述那些指導建立和使用通用目的會計原則的概念。它所討論的概念主要有財務報表的目標、效益與成本約束、重大性、信息質量、財務報表要素、確認標準、計量、公認會計原則。英國的“原則報告”指出，確立指導對外財務報表編報的概念，主要目的是為會計準則委員會制定與審查會計準則提供一個內在一致的參考框架。它還可在特殊情況下為選擇不同的會計處理方法提供依據，所討論的概念分別是財務報表的目標、信息質量、報表要素、確認、計量、財務信息提供、報告主體。澳大利亞的“會計概念報告”中明確說明：會計概念報告確定了通用目的財務報告的編報所必須遵守的基本概念，即它們直接被財務報告實務所遵守，而不象其他國家，概念公告只是理論，通過評估、指引會計準則來間接影響會計實務。這份概念報告討論的內容包括財務報告的目標、信息質量、要素的定義與確認、計量、財務信息的列報。葛家澍，劉峰綜合其他國家研究的概念框架，認為財務框架概念結構實質上是由一些財務會計最為基本的概念所組成，它們相互關聯，形成一個完整的框架體系，目的在于指導框架準則的制定或應用。
一般認為美國fasb的sfacs最能代表概念框架項目。但國際會計準則理事會（iasb）、英國會計準則理事會（asb）、加拿大注冊會計師會（cica）和澳大利亞會計準則委員會（aasb）也都了各自的概念框架，只是名稱不完全相同：
1、國際會計準則理事會（iasb）的概念框架稱為《財務報表的編報框架》（framework for the preparation and presentation of financial statements，iasb framework） .
2、英國會計準則委員會（asb）的概念框架稱為《財務報告原則公告》（statement of principles for financial reporting）。
3、加拿大注冊會計師會（cica）稱為“一般會計”（general accounting），分為：“財務會計概念”（financial statement concepts）61段和“財務報表編制的一般準則”（general standards of financial statement presentation）12段兩部分。
4、澳大利亞會計準則委員會（aasb）稱為《會計概念公告》（statements of accounting concepts， sacs）共4份，但也簡稱為“概念框架”（conceptual framework）。
雖然各國對財務會計概念框架名稱不盡一致，但其實質是相同的，即都是對財務會計和會計準則制定過程中涉及的一些基本概念進行研究，借以更好地指導會計準則的制定或會計實務，為其提供一個更一致的概念基礎，并作為評估既有會計準則質量的一個重要標準，指導發展新會計準則。具體而言，這些概念框架在許多方面存在著共性。
第一，在概念框架的名稱上，美國等國家把概念框架稱為“財務會計概念框架”，加拿大稱其為“財務報告概念框架”，國際會計準則委員會稱其為“編報財務報表概念框架”，英國則稱其為“財務報告概念”。名稱雖然不同，但這些概念框架都與企業財務報告信息的確認、計量與披露有關。
第二，各國會計界對財務信息使用者及其所需要的信息問題的認識雖然不完全相同，但大部分國家或會計組織都把投資者、債權人及其投資、信貸決策的信息需要作為財務報告的主要目標。
第三，在“安然事件”之前，似乎愈來愈多的國家或會計組織對財務信息質量特征的要求從“真實性”的“公允性”轉向“決策有用性”。這一概念的轉變將導致對傳統單一的會計模式進行修正。在未來的財務報告中，不同的計量尺度和計量屬性可能互相結合。
第四，許多國家和會計組織都把概念框架作為一份（或一系列）單獨的會計文件而與會計準則分開。概念框架主要評價現有的準則并指導新準則的制定。在一般情況下，它并不用來直接規范會計實務。因此，絕大部分國家或會計組織都把概念框架置于會計準則體系之外，以便在發揮對會計準則的指導作用時，保持概念框架本身的獨立性和靈活性。
然而必須承認，迄今為止，世界上至今還沒有一份權威的概念框架能夠充分地指導財務會計和財務信息披露準則的制定工作，許多會計與財務信息披露問題只能就事論事地加以解決。人們往往依據自己的概念框架對有關會計問題進行評論，而無法就許多基本問題達成共識。由于財務會計信息的使用者和他們所需要的信息還存在著較大的不確定性，所有的概念框架雖然都列示了許多現有的和潛在的使用者及其所需要的信息，但對于財務會計報告應滿足哪些特定使用者的需要或哪些方面的信息需要，還未達成一致意見。有關會計報表要素的確認、計量和披露問題等也懸而未決。總之，概念框架雖然在指導會計準則制定、促進財務報告理論與會計實務的發展方面起著積極的作用，但它本身還有待進一步完善。
步履蹣跚，不減世人美譽
財務會計概念框架是由若干說明財務會計并為財務會計所應用的基本概念所組成的理論體系，是指導和評價會計準則的理論依據。一般認為，西方各國對財務會計概念框架的研究始于20世紀的70年代。在此之前，無論是美國還是西方其他發達國家制定會計準則的理論依據，主要來源于會計職業團體及一些著名會計學家的有關專題研究報告。然而，進入70年代以后，傳統的會計理論概念受到了嚴重的沖擊。原因是：
（1）傳統的會計理論概念明顯落后于客觀經濟形勢的發展變化。70年代以后，美國等西方國家的經濟生活中出現了許多新事物，給會計實務提出了許多新的課題，如企業兼并、融資租賃、物價變動影響和國際結算等。因此，迫切需要許多新的會計技術方法和新的會計準則。
（2）傳統的財務會計理論側重于描述性，缺乏一套首尾一貫的理論框架。這樣，與會計準則有關的一些重要的會計文獻往往觀點不一，甚至于相互抵觸，從而導致會計實務的混亂，以及會計信息使用者對會計準則和財務報告的嚴厲批評。正是為了解決經濟環境的發展變化給會計實務帶來的新問題，糾正會計實務中處理程序和處理方法上的不一致或出現的分歧，為進一步發展會計準則提供一個具有充分說服力的理論依據， fasb于20世紀70年代中期率先展開對財務會計概念框架的研究，并將其研究成果陸續以《財務會計概念公告》等文件形式予以。隨后，英國、澳大利亞、加拿大等國的會計職業團體和iasc也都先后對財務會計概念框架進行了研究，并了一系列闡述財務會計概念框架的重要文件和報告。
盡管如此，當時會計理論界和實務界普遍認為，財務會計概念框架在建立和完善會計準則過程中具有非常重要的作用：
第一，可以保持會計準則相關文件和內在邏輯的一致性，避免不同準則之間的矛盾或沖突，保證會計準則體系的完整性和縝密性。
第二，能減少準則制定過程中由于個人偏好或不同學派之間的“門戶之見”，以及“長官意志”等各種人為因素所帶來的不利影響，從而保證會計準則的科學性。
第三，可用來評估已的會計準則，既可據以對原準則做出修訂和完善，給新會計準則的制定指明方向，而且還彌補準則中的某些缺陷，對重大會計問題的解決提供理論上的支持。
第四，有助于會計信息使用者更好地理解財務報告所提供信息的目的、內容、性質和局限性，使其能據以做出恰當的分析判斷和正確的經營決策。
第五，通過財務會計概念框架的研究，既可充分肯定傳統會計理論中仍然適用的合理部分，又能及時展示社會經濟環境變動情況下會計理論研究的最新成果，從而不斷地推動會計理論研究向縱深發展。
在這些高度評價概念框架的文獻中，以fasb的觀點最具代表性，fasb認為概念框架主要在以下方面發揮重要的作用：①它能夠為會計準則制定機構在制定和評估會計準則時提供指南，以保證會計準則的一貫性和系統性。②在缺乏權威性文件的情況下，它能夠為人們分析新的或正在出現的財務會計和報告問題提供參考依據。③在編制財務信息時，為會計人員進行職業判斷提供理論依據。④由于概念框架能夠促進會計準則的一貫性與會計實務的合理性，它可以提高財務報表的可比性，促進使用者對財務報表的了解并增強使用者的信心。
總之，概念框架是會計理論與實務有機結合的一個典范。一方面，概念框架的許多內容來源于對實踐的歸納、總結，對實踐具有指導作用；另一方面，對會計理論來說，概念框架比較具體，具有更強的可操作性，因此成為理論與實踐的連結點。
比較各國發展概念框架項目的歷史，財務會計概念框架在這些國家會計標準體系的發展中所發揮的作用可大體總結如下：
第一，可以保持會計準則相關文件和內在邏輯一貫性，縮小不同準則之間的不一致或沖突，限制實務中相同交易的多種處理方法和程序，提高會計準則的規范化。
第二，可以幫助會計信息使用者更好地理解財務報告所提供信息的目的、內容、性質，據以做出恰當的分析判斷和正確的經營決策。
第三，可以給會計準則的制訂及重大會計問題的解決提供方向，而且，它還能減少準則制訂過程中的個人偏向，抵制不同利益集團的政治壓力。
第四，有利于會計理論的發揚光大和觀念更新。概念框架既充分肯定了傳統框架理論中可以繼續適用的合理部分，又努力反映社會經濟環境變動情況下會計理論或基本概念的相應轉變與發展。
登陸中國，終成大勢所趨
我國關于會計準則的廣泛介紹和普遍爭論始于20世紀70年代末80年代初。尤其是近十年，《企業會計準則》、《企業會計制度》和一系列具體會計準則的公布和實施，使我國的會計標準在會計要素定義、會計要素的確認和計量、財務報告體系等重大方面基本實現了與國際會計慣例的一致或協調。盡管如此，筆者認為就目前我國已經的會計準則或會計制度，特別是《企業會計準則》（1992）和《企業會計制度》（2001）來看，由于本身存在缺乏嚴謹的理論基礎、未形成嚴密的邏輯體系、缺乏廣泛的適用性、概念框架與會計準則的功能混用等問題，還不能承擔起財務會計概念框架的功能責任，而且也不符合國際上一般將概念框架單獨制定公布的通行做法。為此，我國有必要將會計的基本概念從準則或制度中分離出來，獨立地制定并公布財務會計概念框架。
中國加入wto以后，市場的開放、非歧視和公平貿易原則的實施等帶來經濟貿易的高度自由化，使會計面臨的環境更加自由、開放和復雜。中國將進一步融入到市場經濟的國際大家庭中，公平、誠信等將成為市場經濟運行的必備法則，中國經濟將成為世界經濟的一部分。加入世界貿易組織之后，以往推動中國會計國際化的因素，將以新的力量和新的方式，發揮更大的作用，同時，它使中國會計國際協調面臨更深刻的挑戰。用一個既具有中國特色又符合國際慣例的財務會計概念框架來指導和規范我國會計準則的制定已是大勢所趨。
財務會計概念框架最早是由美國財務會計準則委員會（fasb）提出的，指一個由相互聯系的目標和基本原則構成的有內在邏輯性的體系。這個體系能導致前后一致的會計準則，并指出財務會計與財務報表的性質、作用和局限性。自1973年美國注冊會計師協會成立的由羅伯特。特魯布羅德負責的 “財務報表研究小組”，發表《財務報表的目標》的研究報告以來，在此基礎上，fasb已經陸續了7輯財務會計概念公告（sfac），內容涉及會計目標、會計要素、會計信息質量特征、會計確認與計量等。目前，英國、澳大利亞、加拿大等西方發達國家也都建立了各自的財務會計概念框架。雖然名稱不盡一致，但其實質是相同的，即都是對財務會計和會計準則制定過程中涉及的一些基本概念進行研究，借以更好地指導會計準則的制定或會計實務，為其提供一個更一致的概念基礎，并作為評估既有會計準則質量的一個重要標準，指導發展新會計準則。可以說，現代西方會計理論研究是以財務會計概念框架為中心的。在國際會計趨同的今天，各國會計準則的制定，必須奠定在大致相同的概念基礎之上，否則概念基礎不一致將給會計準則和會計的國際化帶來諸多障礙。而我國正處在會計準則建設和會計理論完善的最佳時期，因此，盡快構建和完善我國的財務會計概念框架乃當務之急。
1、是我國會計理論和實務發展的內在要求。會計理論作為一個理論體系，應該具備一個包括目標、原則、要素和要求在內的邏輯一致的核心子系統。它反映會計理論的研究成果，并指導會計實踐，應該具有較高的權威性和穩定性。
2、我國的會計準則存在缺陷，還難以擔此重任。我國對財務報表的要求散見于準則、制度和相關法規中，缺乏系統性。而且我國的基本會計準則是1992年制定的，還帶著計劃經濟體制的影響，與16項具體會計準則所運用的基本概念和原則也不協調。因此，將基本的概念、原則等納入cf保證其相對穩定性，并在制定具體準則時與之保持一致是更好的選擇。
3、符合國際會計標準趨同的大趨勢。會計國際化已是大勢所趨，為了增強可比性，作為財務會計基礎的基本概念和原則等首當其沖應該實現與國際慣例的協調。各發達國家都已建立了較為完備的cf，我國也應該借鑒其成功經驗，盡快構建起財務會計基本問題的系統框架，這是我國會計國際化進程的重要步驟。
健全中國會計準則體系必須解決兩大方面的問題：一是構建中國會計準則體系的理論框架，該理論框架由財務會計概念框架和準則-環境理論兩部分組成；二是通過比較和實證研究，提出建立和完善我國會計準則體系的具體對策，供有關部門決策參考。
篇6
關鍵詞：謹慎性 財務指標 關鍵字的使用 Basu理論 投資者決策
一、引言
隨著證券市場的日益成熟，越來越多的人選擇對股票進行投資，而且越來越多的人不再盲目投資，而會尋找一定證據支持自己的投資選擇。作為外部用戶，投資者使用財務報表來制定財務決策，其中關注的主要是企業的盈利性。他們對企業盈利性的判斷主要是通過閱讀企業財務報表數據得到的。投資者非常關注的一個指標是市盈率，而決定市盈率高低的每股盈余（EPS=利潤，總股數），而財務報表上的利潤主要取決于收入和費用的計量，由此可見，財務報表數據會影響其決策。而投資者利用這些基本的財務和會計信息進行估值時，會計信息是否能夠充分地體現企業的盈利狀況呢，這體現了企業會計信息的謹慎性。如今，越來越多人關注財務報表文字的使用，外部財務報表使用者能夠通過對企業披露的會計信息尤其是關鍵字進行分析，從而判斷企業會計信息的反映經濟能力的質量。而企業對財務報表關鍵字的使用也體現了會計信息的謹慎性。可見，企業會計信息的謹慎性水平最終能夠影響投資者的決策。
二、謹慎性在企業會計信息中的體現
會計謹慎性是會計信息質量要求中非常重要的一環，美國的FASB在概念框架研究中反復討論了這個概念，在財務會計概念公告（SFAC）第2號中，它將謹慎性表述為：“謹慎性是對于一個不確定性的審慎反應，以確保商業中固有的風險和不確定性被充分考慮。因此，在未來收到或者支付的兩個估計金額之間有同等的可能性時，謹慎性要求使用不樂觀的估計數”。
（一）財務報表數據。財務報表項目，尤其是收入和費用類的計量會直接影響財務報表上的利潤一欄。會計謹慎性要求在編制財務報表時合理地高估費用類項目，低估收入類項目，以此防范企業虛增利潤。對于遵循嚴格謹慎性以降低稅收或其他目的的企業，會計信息沒有反映真實的經濟能力。而且，根據Basu理論，企業利潤對收入的“壞消息”的反應要更加快，此時，外部財務報表使用者依靠財務報表反映的會計信息可能得出不利的投資決策。另一方面，出于獲取外部財務報表使用者的投資和借款的目的或者是由于企業管理者樂觀預期導致的自身謹慎性意識不足，企業經常有意識或者無意識地低估了費用類支出，高估了能取得的收入，并且日復一日經過長時間的累計，最終企業財務報表上虛增利潤。此時，投資者利用財務信息也可能得出不利于自身的投資決策。
外部財務報表使用者，包括潛在的債權人和所有者主要使用財務報表來制定財務決策，通過閱讀企業財務報表數據，和由此經過簡單計算得到的財務指標來衡量企業的盈利性。而企業盈利性正是取決于收入和費用的計量，所以，財務報表中的會計信息所反映的收入和費用項目的謹慎性會最終影響其決策。并且，當企業對頻繁發生的項目的選擇了不恰當的謹慎性水平，謹慎性造成的偏差會因項目金額的基數較大、周期較長，造成非線性增長，偏差結果不容小覷，對投資者的決策造成較大影響。
（二）財務報表關鍵字的使用選擇及頻率。此前，學者們多是從樂觀性、確定性、易讀性的Z言分析唯獨對財務報告進行評價，沒有考慮企業披露的實質性內容。隨著我國財務會計信息披露水平的提高，財務報表編制者對于關鍵字的使用也會有更加嚴謹的選擇。從而關鍵字的使用偏好和出現頻率，體現了管理者對財務報表的態度。投資者可以通過語義分析解讀企業披露的實質性內容，將其隱含表達的財務會計信息作為投資決策的依據。
財務報表中關鍵字的使用，表達的是企業管理者關于企業經營狀況和財務會計信息的信心。財務報表編制者根據較高的謹慎性水平編制的財務報表時，關鍵字的使用包括披露的的企業財務狀況、經營成果及表達的財務報表編制者和管理者的語氣，情感，程度等的語句可以更加真實地呈現財務狀況，傳遞經營成果等信息。而關鍵字使用的頻率則體現了財務報表編制這對財務報表的保證程度，若同一評價性詞語無論是正面性評價還是負面性評價多次出現，則可能表明了財務報表編制者的真實態度。
對于財務報表的關鍵字，外部使用者關注仍然較少，報表編制者的重視程度也還不夠，學者們對其關注程度則會越來越大，這為投資者們甄別和判斷財務報表種語言尤其是關鍵字的使用是否反映的企業經濟能力將有大大的益處。也反映了外部財務報表財使用者對報表中關鍵字的選擇和頻率等的忽略可能也會造成其錯誤的投資決策。
三、分析和結論
篇7
【關鍵詞】列報 披露 披露框架 主要財務報表 財務報表附注
一、引言
國際財務報告準則規定了列報和披露的某些要求，但現行概念框架則并未統一規范列報和披露。有人認為，上述狀況導致具體會計準則并不總是關注正確的披露，而且披露冗長松散，還使得對損益和其他綜合收益列報缺乏清晰的理念。相關各方建議國際會計準則理事會（以下簡稱“理事會”）建立披露框架，確保披露與投資者更為相關的信息，并減輕編報者的負擔。相關各方認為，披露框架應：（1）提供一套系統的披露框架，以復核披露的必要性，簡化披露程序，減少編報成本；（2）考慮披露的成本效益；（3）增加對重要性的討論，以確保只披露重要的和相關的金額；（4）確定清晰的信息溝通目標，使披露易于理解及具有相關性。
“列報”（presentation）是指在主體主要財務報表中披露財務信息。“披露”（disclosure）的含義比列報更為寬泛，是指向財務報表使用者提供報告主體有用財務信息的過程。財務報表（包括主要財務報表中的金額及描述）和財務報表附注提供的信息，作為一個整體構成披露的形式。財務報表附注披露主要財務報表中未列報的有用信息：（1）主要財務報表中列報項目的明細分解；（2）未確認資產和未確認負債；（3）源于主體已確認以及未確認資產和負債的風險和不確定性。哪些信息在主要財務報表中列報，哪些信息在附注中披露，通常根據特定主體自身的事實和情況而定。
二、主要財務報表的列報
（一）什么是主要財務報表？
現行國際財務報告準則并未使用“主要財務報表”這一術語。在本討論稿中，主要財務報表是指：（1）財務狀況表；（2）損益和其他綜合收益表（或損益表和綜合收益表）；（3）權益變動表；（4）現金流量表。主要財務報表傳遞的是關于主體的總括式信息，每一主要財務報表反映這些信息的不同側面。現行概念框架并未包括主要財務報表列報的相關指引。理事會認為，此類指引有助于其決定某個項目應當于何時在主要財務報表上列報，以及何時在財務報表附注中披露。
（二）主要財務報表的目標
基于財務報告的目標，主要財務報表的目標應當是：提供關于已確認資產、負債、權益、收益、費用、權益變動和現金流量的總括信息。已確認資產、負債、權益、收益、費用、權益變動和現金流量在主要財務報表中應分類和匯總，而且分類和匯總的方式應有助于財務報表使用者作出是否向主體提供資源的決策。已確認資產、負債、權益、收益、費用、權益變動和現金流量的總括信息包括：（1）主體已確認的經濟資源及對主體的要求權（即與主體財務狀況相關的信息）；（2）這些經濟資源和要求權的變動，包括主體財務業績的相關信息；（3）主體管理層解脫其使用主體資源職責的效率和效果情況。由于主要財務報表僅提供已確認要素的總括信息，并未包含未確認的資產和負債。因此，主要財務報表所傳遞的信息并不完整。財務報表使用者在作出向主體提供資源的決策時，還需要考慮財務報表附注及其他渠道所提供的信息。
（三）財務報表分類和匯總
財務報表列報的一個關鍵是要有效地傳遞信息，同時使信息可以理解。通過把財務信息清晰、簡潔的分類、描述和列報，可以使信息容易理解。分類是指將具有相同特征的項目進行整理歸類。匯總，是指在分類的基礎上，將一個類別的各單個項目予以加總。為使主要財務報表中列報的信息具有可理解性，主體應將已確認要素相關的信息分類和匯總，并以總括形式進行列報。匯總的主要優點在于能使主體以可理解的方式披露其經營活動。匯總可以使主體突出強調相關項目及其相互關系，這對于評價其財務狀況和財務業績是很重要的。如果應用恰當，匯總可以綜括大量的信息，使主要財務報表更具可理解性。但是，信息匯總后，也會喪失細節。因此，如果進行了不恰當的匯總（例如，把不同類項目予以加總），則會使有用的信息含混不清，有時甚至變成誤導性信息。因此，財務報表對信息的匯總，既不應包含大量非重大的細節性信息，也不應加總不同特征的項目。也就是說，匯總不能使有用的信息變得模糊不清。
為了向財務報表使用者提供有助于其作出向主體提供資源決策相關的信息，對單行項目及其小計進行分類和匯總時，應當基于相同的屬性。這些屬性包括：（1）項目的功能，即主體進行的主要經營活動（以及此類活動中的資產和負債），比如銷售商品、提供勞務、制造、廣告、市場營銷、商業開發或管理；（2）項目的性質，即區分不同項目對類似經濟事項有不同反應的經濟特征或屬性，如批發收入和零售收入；材料、勞務、運輸及動力成本；或固定收益投資和權益性投資。（3）項目的計量方法。在大多數情況下，主體需要基于個別事實和環境以及對總括水平相關性的評估，來決定主要財務報表列報哪些單行項目、小計和總計。而在某些情況下，理事會可能要求主要財務報表列報某一特定項目（假設其對主體具有重要性）。如果一個項目所提供的信息，對總括性地反映主體財務狀況和財務業績至為必要，對財務報表使用者具有有用性，理事會就會要求主體在主要財務報表中單獨列報。
（四）財務報表合并項目抵銷
由于財務報表合并項目抵銷是合并不同的項目（如資產與負債的抵銷、收益與費用的抵銷，現金流入與現金流出的抵銷，資本投入與資本分配的抵銷），因此理事會認為，在一般情況下，抵銷均無法提供評價主體財務狀況和財務業績最有用的信息。但如果抵銷后列報，對特定財務狀況、交易或其他事項的反映更加忠實可靠，則理事會可能要求予以抵銷。另外，如果出于成本-效益的考慮，必要時理事會也可能允許抵銷后列報。
（五）主要財務報表之間關系
任一主要財務 報表都不凌駕于其他主要財務報表之上，其地位相同同等重要，財務報表使用者應將其視為一個整體一并閱讀分析。通過主要財務報表列報項目的方式方法，有助于財務報表使用者對主體財務狀況和財務業績形成全面的認識。如果各報表之間的相互關系以及報表內列報的各項目之間關系均清晰明了，財務報表使用者就更容易對主體財務狀況和財務業績形成全面的認識。
三、財務報表附注的披露
（一）財務報表附注目標
財務報表附注是對主要財務報表的補充。因此，基于財務報告的目標和主要財務報表的目標，理事會認為財務報表附注的目標，是通過提供以下項目的有用附加信息來補充和支撐主要財務報表：（1）主體資產、負債、權益、收益、費用、權益變動以及現金流量；（2）主體管理層和董事會解脫其使用主體資源職責的效率和效果。為達到有用性，財務報表附注提供的信息，應當有助于財務報表使用者理解主體未來現金流量的金額、時間和不確定性。要做到這一點，附注提供的信息應有助于使用者理解管理層為解脫其使用主體資產而采取的行動對主體資產、負債、權益、收益、費用、權益變動及現金流量的影響。此類活動應包括：（1）主體資產免遭不利經濟因素（如價格和技術更新）的影響；（2）確保主體遵循適用的法律、法規和合同。
（二）財務報表附注范圍
1.綜合信息.理事會認為，為實現財務報表附注的目標，理事會應在通用披露準則（如國際會計準則第1號）或具體會計準則中要求主體披露下列信息：（1）關于報告主體的總體信息（主體資產、負債、權益、收益、費用、權益變動及現金流量；管理層和董事會為解脫職責而使用主體資產的效果）；（2）主要財務報表確認的金額，包括這些金額的變動（例如，單行項目的細化分解、向前追溯和調節等）；（3）未確認資產和負債的性質和范圍；（4）源自已確認、未確認資產和負債風險的性質和范圍；（5）影響列報金額或披露金額的方法、假設和判斷及其變動。具體會計準則規定的披露指引，目標并非要求主體提供能讓財務報表使用者重新計算主要財務報表已確認金額的信息。相反，披露指引應要求主體提供充分的信息，使財務報表使用者能夠識別主體財務狀況和財務業績的關鍵驅動因素，理解源自資產和負債的關鍵風險，掌握導致財務報表計量存在不確定性的關鍵事實。
管理層對主體財務業績和財務狀況的評價，對外宣告計劃的進展情況和實現計劃所采取戰略的分析，屬于管理層評論，超出了財務報表的范圍。
2.前瞻性信息。財務報表及附注提供了現有資產和負債及其變動方面的信息，附注還進一步提供了已確認金額（明細分解、描述、風險）和已存在但未確認資產和負債的細節性信息。財務報表附注通常不包括計劃的、未來的資產和負債信息。前瞻性信息是指與未來相關的信息，如愿景和計劃方面的信息。國際財務報告準則實務公告——《管理層評述：列報框架》指出，前瞻性信息頗為主觀，須通過職業判斷方可編報。理事會的初步意見是，只有能夠提供報告期末或報告期間已存在資產和負債的相關信息時，才要求在財務報表附注中提供前瞻性信息。例如，如果資產和負債的計量系基于未來現金流量，要理解所報告的計量結果，則估計此類現金流量所用的方法、假設和判斷方面的信息就是必要的信息。另外，要理解此類計量的敏感程度，關于未來結果（風險）可變性方面的信息、關于假設和判斷程度方面的信息也是需要的。其他類型的前瞻性信息也可能提供相關的信息，如果主體編報的話，應在財務報表之外（如管理層評論）予以列報。
3.財務報表附注的披露類型。具體會計準則規定披露要求時，理事會將基于項目的不同性質，考慮采用不同的披露形式（例如，二級明細、描述、向前追溯、敏感性分析）。基于財務報表附注的目標以及滿足該目標的有用信息類型，下表列示了可能提供有用信息的部分披露類型示例。單項附注可能合并兩項或更多披露類型，一種披露類型也可能提供兩種有用信息。例如，對一項負債的到期分析，既提供了該義務的進一步信息，也提供了流動性風險信息。類似地，單項附注可能提供一組資產的信息，包括與該組資產的相關交易、源自資產的風險及其會計處理方法。
4.比較信息。一套完整的財務報表應包括以前期間的信息，即比較信息。允許（有時甚至是必須）額外列報比較信息。比較信息能夠提供評價當期財務報表的趨勢信息，從而具有相關性。因此，比較信息是主體當期財務報表的有機組成部分。
四、財務信息重要性的披露
（一）重要性界定
概念框架第三章規定：“如果信息被遺漏或誤報影響使用者基于特定主體財務信息所作出的決策，信息即為重要。換言之，重要性是相關性中與特定主體有關的一個方面，它基于某一主體財務報告中與信息相關的經濟業務性質或金額（或二者兼而有之）。因此，本委員會無法為重要性規定一個統一的數量界限，也無法預先裁定特定情況下的重要性。”《國際會計準則第1號——財務報表列報》規定：（1）如果信息不具重要性，則主體不必提供某項國際財務報告準則要求的特定披露；（2）當遵循國際財務報告準則的具體要求不足以讓使用者理解特定交易、其他事項或情況對主體財務狀況和財務業績的影響時，主體應當提供額外披露。
（二）重要性披露
理事會認為，現行概念框架已經清晰地闡述了重要性概念，理事會無意修改上述規定，也無意增加其他描述。但許多人認為，實務中對重要性這一概念的運用方式方法，是導致當前財務報告披露存在問題的主要原因。通常的看法是，在考慮重要性時未正確運用職業判斷，結果是披露了過多不相關信息，而相關信息卻又披露不足。因此，理事會正在考慮通過修訂具體會計準則，或者培訓教育資料，對重要性運用提供更多指導材料。這些指導材料將特別強調以下事項：（1）如果滿足某項具體會計準則披露要求的信息不具重要性，主體應予省略；（2）為實現某項具體會計準則的目標或財務報告的目標，具體會計準則可能對重要項目的額外披露提出特別要求；（3）對不重要信息進行披露，可能損害已披露重要信息的可理解性；（4）主要財務報表列報的某單行項目具有重要性，如果僅此而已，那并不必然說明其他國際財務報告準則有關該項目的 披露要求對主體財務報表均具重要性。主體應分別評價每一項披露要求的重要性。
五、披露和列報的形式
（一）披露目標
包括披露和列報的每一項具體會計準則，都應含有清晰的目標，來指導主體確定最佳披露和列報。理事會應當提供指引，幫助主體決定在其財務報表范圍內，特定信息是否具有重要性。如果是這樣的話，具體會計準則中要求但不重要的某些信息將不予披露。相反，某些重要的信息則需要進行額外披露。
（二）溝通原則
財務報告的目標是向財務報表使用者提供有用的信息。為達到該目標，具體會計準則中的披露指引，應致力使財務報表披露（包括列報）成為具體會計準則引導下的信息溝通形式，而不僅僅是單純地遵循具體會計準則特定要求的一種機械形式。因此，在規定具體會計準則的披露指引時，理事會不僅需要考慮在通常情況下哪些信息是有用的（即如實反映相關的信息），還應研究開發能夠有效改善此類信息溝通的指南。“有效溝通”，是對“如實反映”這一基本質量特征和“可理解性”、“可比性”這兩個強化質量特征的反映。為此，理事會在制定披露要求時應考慮以下溝通原則：（1）披露指引應當致力改善特定主體有用信息的披露。也就是說，披露指引應突出強調交易、事項或情況及其會計處理方法，以改善報表使用者對主體的理解。披露指引不應采用不針對特定主體的程式化格式或通用信息，因為它們會損害有用信息的可理解性。（2）披露指引應當使披露更加清晰、平衡和可理解。披露指引應當給予主體一定的彈性，在不遺漏有用信息、財務報表不必增加不必要篇幅的情況下，披露應盡可能地簡潔和直接了當。（3）披露指引應明確，披露的組織方式應向財務報表使用者突出展示重要的信息。因此，如有可能，披露指引應當允許主體自行決定披露的順序，或單項披露中應強調的重點。（4）各項披露應相互聯系。披露指引應當使披露有助于財務報表使用者理解主要財務報表項目與附注信息的關系。如果可行，披露指引還應要求或允許主體揭示不同附注信息之間的關系。而且如果有可能，還應揭示附注信息與其他公開信息（如管理層評論中的披露）之間的關系。在可能和適當的情況下，具體會計準則應當允許使用交叉索引。（5）披露指引不應使相同的信息重復出現在財務報表的不同部分。理事會在制定新的披露指引時，應對現行具體會計準則進行復審，以使信息的重復降到最低限度。在某些情況下，連接不同的披露（比如交叉索引）是適當的。（6）披露指引應在不削弱所披露信息的有用性的前提下，致力尋求最大程度的可比性。在制定披露指引時，理事會應就信息的主體可比性、期間可比性與給予主體一定彈性（即由主體決定以最可理解的方式披露哪些信息以及如何披露）的必要性之間作出權衡。該權衡將決定理事會是否允許或要求進行某項披露以及某項具體會計準則是否應規定披露的形式（例如，用列表形式披露而不用描述式披露）。
（三）電子形式財務報表
財務報表可以紙質形式也可以電子形式傳遞。傳遞形式并不影響財務報表的內容，但影響財務報表信息的可讀性。對于大部分財務報表使用者而言，閱讀電子形式的財務信息（如通過主體的網頁或使用可擴展商業報告語言（XBRL）），更容易消化和理解。在制定列報和披露要求時，理事會需要考慮技術的影響，并鼓勵提升應用水平、擴大應用范圍。理事會需要考慮的因素包括：（1）信息匯總的順序和匯總方面的彈性；（2）統一使用術語、總計和小計，以準確識別披露項目和列報項目之間的關系，從而使電子形式財務報表能如實地加以反映。
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摘 要 財務會計概念框架是一個章程,是一套目標和基本概念相互關聯有內在邏輯性的體系。這個體系能導致前后一貫的會計準則,并指出財務會計和財務報表的性質、作用和局限性。本文對研究財務會計概念框架具有代表性的如美國財務會計概念公告、英國會計準則委員會的財務報告原則公告等行了比較,通過比較得出我國財務會計概念框架制定中可資借鑒的內容。
關鍵詞 美國財務會計概念框架 英國財務報告原則公告
一、財務會計概念框架的提出
財務會計概念框架作為一個專門術語,最初出現于1976年12月美國財務會計準則委員會公布的《財務會計概念結構:財務報表的要素及其計量》。但系統地對財務會計概念框架進行研究,始于1961年成立、并開始公開出版其研究成果――會計研究系列的美國會計原則委員會會計研究部。
二、主要財務會計概念框架的特點及解釋
(一)美國的財務會計概念框架
美國從1987開始至2000年,前后共頒布了7 份財務會計概念公告。美國CF主要的特點及貢獻在于:1.以目標為制定概念框架的起點。FASB 的這一做法,幾乎影響世界后來的所有的概念框架制定者。2.提出財務報告的目標是提供對經濟決策有用的信息,人們簡稱為“決策有用性”。3.提出會計信息質量特征的完整框架及其層次聯系。FASB 把“相關性”和“可靠性”列為主要質量。4.在財務報表的確認和計量方面有重要創新。在確認方面,提出確認的四項基本標準:可定義性、可計量性、相關性和可靠性,同時補充了對盈利構成內容(主要指收入和費用)確認的補充指南。
(二)英國ASB 的財務報告原則公告
1.英國的原則公告對比FASB的概念公告,在結構上還有兩個特點:第一,在引言中提到產生于英國的重要會計概念――真實與公允。公告認為,這一概念在英國始終處于財務報告的核心地位,是對財務報表的最終檢驗。真實公允高于一切。如果公司法的規定與真實與公允的要求相矛盾,甚至可以違反公司法。第二,對比FASB的概念公告,增加了財務信息的列報和對在其他報告主體中的權益的會計處理。2.關于財務報表的目標。它向廣大的財務報表信息使用者提供:(1)單個主體的受托責任,(2)判定經濟決策的信息――要求主要考慮當前和潛在投資者及其他使用者對信息需求;財務報表能夠提供的信息是主體的業績、財務狀況并借以評估報告主體生產現金的潛力,評價其財務適應能力。3.關于報告主體。4.關于財務報表的質量。明確提出了FASB所一再回避的問題,財務報表的信息必須相關和可靠,當兩者互相排斥,需要對產生信息的方法選擇時,所選擇的方法應當是能使信息相關性最大化的方法。5.關于計量問題。提出兩種計量基礎,即歷史成本與現行價值。可以對所有的資產和負債采用歷史成本計量,稱為歷史成本制度;也可以對所有的資產和負債采用現行價值計量,稱為現行價值制度;也可以對某些類別資產或負債采用歷史成本計量而對另一些類別的資產或負債采用現行價值計量,這稱為混合計量制度。
三、我國財務會計概念框架
(一)中國CF的組成內容
主要是:會計環境、會計目標、會計信息質量特征、會計要素、會計要素確認、會計要素計量和報告。同時,也應充分考慮對CF制訂產生重大影響的會計環境。其層次為:第一層次:主要包括會計環境和會計目標;第二層次:主要包括會計信息的質量特征;第三層次:主要包括會計要素以及要素的確認、計量和報告。
(二)我國特色的財務會計概念框架
中國CF的構建應考慮兩個層次(階段),一是理想CF(稱為“基本理論層次”);二是適應現階段我國國情的CF(稱為“環境理論層次”)。
第一、財務會計概念框架的制定主體。會計準則作為會計信息生產與提供的規范是一種具有經濟后果的制度。因為會計準則具有經濟后果的特征,往往導致不同的利益集團出于各自利益的考慮參與或影響會計準則的制定,從而使會計準則的制定成為一個政治化的過程或博弈。
第二、財務會計概念框架的表現形式。基于現實的考慮,現階段我國CF只能內化于我國基本準則。但CF的理論本質與其表現形式具有天然的聯系,若以基本準則來展現CF的階段性設計,可能導致其實質和形式的內在沖突。但準則制定部門和學術界可以采取多種具體形式來緩解CF形式轉換所帶來的沖突,比如擬訂發行相應的“指南”和“基本準則講解”,講述基本準則背后所隱含的會計理念;中國會計學會、中國注冊會計師協會可以印刷“基本準則修訂的背景、重點及其理論說明”單行本,讓會計界人士理解基本準則的實質性目標,促進基本準則目標的真正實現
(三)財務會計概念框架的法律定位
國外關于CF的法律地位確立一般有兩種模式:一種是以英美為代表的模式,CF游離于法律體系外,不具有直接的法律效力;另一種是以澳大利亞為代表的模式,會計準則規范(CF)散見于商法、公司法等法典中,或者得到法律的支持,具有法律效力。《薩班斯―奧克斯利法》促使美國的會計制定從規則導向向目標導向轉變。在這樣的背景下,FASB建議對美國公認會計原則的級次進行重新排列,將CF文件提到具體會計準則之前,作為公認會計原則的第一級次,從而增強了CF的權威性。我國研究和制定CF要注意這種趨勢,并結合我國的國情,恰當地確立CF的法律地位。基于我國的現實,現階段我國的CF仍然是準則的組成部分,具有法律效力。基本準則只是我國CF的過渡形式,待時機成熟之后,基本準則必然要轉化為更符合國際慣例的以描述性文件為外在表現形式的CF。
參考文獻:
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關鍵詞：新基本會計準則；優點；企業我國財政部在2006年2月了新的會計準則體系并在2007年1月1日起在上市公司全面施行。新準則第一章的第一條就明確指出:“根據《中華人民共和國會計法》和其他有關法律、行政法規，制定本準則”，制定準則的依據來源變得更多，它由原來單一的只依據《會計法》擴展到依據以《會計法》為核心并依據相關的法律法規，為消除《會計法》與其它法律法規的沖突鋪平了道路，為進一步完善會計準則體系奠定了良好的基礎。與舊準則相比，新基本會計準則還具有十個優點。
1目標更加明確
舊準則制定的主要目標是統一會計核算的標準，并保證會計信息的質量。對財務會計目標的建立不夠明確，只是粗略的歸結為“三個滿足”，即會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求，滿足有關各力一了解企業財務狀況和經營成果的需要，滿足企業加強內部經營管理的需要。由于目標很不明確，導致對其他一系列基本概念的研究缺乏內在的邏輯基礎，各概念間相互矛盾。而在新準則的目標制定中修改為：規范企業會計確認、計量和報告的行為，以利于保證會計信息的質量，而且新準則首次提出了財務會計報告的目標即要求向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，能充分反映企業管理層受托責任履行的情況，以利于財務會計報告使用者做出準確的經濟決策。
2內容、概念、要素更加合理
新基本會計準則刪除了一些落后的概念和一些表述累贅的會計要素，通過科學的界定，使會計目標、原則和會計要素得到明確的定義。比如我國的財務會計是一個由確認、計量、記錄和報告組成的有機整體，對確認的定義為：指決定將交易或事項中的某一項目做出一項會計要素加以記錄和列入財務報表的過程。在國際會計準則中，如果一個項目當且僅當滿足要素定義，并且滿足“與該項目有關的任何未來經濟利益可能會流入或流出企業；該項目具有能夠可靠計量的成本和價值”標準，就應當加以確認。計量是指為了在賬戶記錄和財務報表中確認、計列有關財務報表要素，用貨幣或其他量度單位計量各項經濟業務及其結果的過程。新準則的對舊準則中內容、基本概念和會計要素的修改與國際會計準更加的趨向一致，認同國際會計準則的基本思想，可以說，這次對舊準則的修改與當前會計改革的發展趨勢相一致。
3條款順序更符合邏輯
條款順序的排列這不僅表現為新準則在整體上按照國際財務會計準則的慣例安排，而且在每一章的內容中也注意到條款之間的先后順序。如在第二章中重新排列了客觀性、相關性、及時性、配比原則、歷史成本原則的順序并進行了重新解釋，更加具體、更加明確，可理解性更強，也更符合我國現實的需要，同時，表述也更國際化。如新準則在規定了客觀性原則之后，緊接著規定“企業會計提供的會計信息應當與使用者的決策相關，對使用者決策有用”，說明要求我國企業會計提供的會計信息不僅是客觀真實的，可靠的，而且還要可用，也就是說這些信息要能為需要求者提供做出決策的幫助，說明客觀性在會計信息質量中的引導地位，反映出我國近年來對會計理論有了進一步的研究，說明我國經濟環境的變化對會計信息提出更高的需求。
4調整會計要素定義，規定其確認和計量標準
舊準則按照交易或者事項的經濟內容確定會計要素，在這種攤大而求全的情況下對次級要素進行盡可能多的分類和定義，并規定這些要素的確認和計量，導致基本會計要素的概念與類別中的一些要素定義不一致，造成結構混亂的后果。相比之下，新準則以交易或事項對會計主體經濟利益的影響重新劃分會計要素，并使用資產負債觀重新定義資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤；同時還吸收國際準則中的合理內容，以便能夠更合理地反映出企業非經常性的損益項目，為領導者做出有效決策提供更科學的依據，而且澄清了被動要素和主動要素之間的關系，明確了所有者權益的性質，如“利潤”要素強調了與“收入”“費用”要素的關系，這樣就澄清了被動要素與主動要素的關系。
5會計要素定義在內涵上與國際會計準則接軌
新準則體系下的會計要素雖然仍保留舊準則的六大要素（資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤）的分類，和舊準則相比，新準則主要是規定了要素的定義、確認要求和在報表上的披露，對各要素的定義、分類及特征、確認等做了微小的調整，規定的主要內容為基本概念的定義以及相關的定性規定，相比之下，舊基本準則卻做出了更為具體的規定，但該內容由各條相關的具體會計準則做出規定，而且，新準則對各要素進行了重新定義，雖然各會計要素的定義表述與《企業財務會計報告條例》相類似，但在內涵上卻借鑒了國際會計準則委員會制定的《編報財務報表的框架》，包含的意思有所擴大，對會計要素的定義更詳細，更具體，如在“所有者權益”和“利潤”要素中引入了“利得”和“損失”的概念，體現了我國會計準則與國際會計準則的接軌。
6明確基本準則與財務會計概念框架的關系
從新準則來看，財政部在基本準則與概念框架兩者的權衡中，選擇了繼續保持基本會計準則的形式，使會計準則形成一套前后一致的完整體系；另一方面揉合了對決策有用和對受托方負責的觀念，兼顧了企業投資融資的方式，滿足投資方、企業主體、顧客等多方對會計信息的需求。由于在具體內容，更多地納入了概念框架的思想，因此我們可以清楚地看到，“通過引入國際通用的概念且通過在信息質量的特征確認和計量上的充實，我國的基本準則至少距離IASB的概念框架已不太遠。”也就是說，我國現行的基本準則客觀上發揮了類似財務會計概念框架的指導作用，可以說，我國財務會計準則的制訂模式與西方的財務會計制訂模式已經沒有本質上的區別了，但并不是說可以將我國的基本準則看成中國式的“財務會計概念框架”，畢竟兩者之間還是有很多區別的，而且保持基本會計準則的形式更適合我國的實際需要。
7“可能的未來的經濟利益”貫穿于會計要素之中
新準則在收入和費用定義中，將經濟利益的流入或流出予以表述，與資產和負債的表述保持一致，而且從理論上也保持了與國際會計準則的一致性，通過新舊準則中兩個負債定義的比較，我們可以看出新準則的主要變化有：第一，增加了“由于過去的交易或事項所形成的現時義務，履行該義務會導致經濟利益流出企業。”；第二，取消了“能以貨幣計量”。通過新舊準則兩個費用定義相比較，新準則的主要變化有：費用是指企業在生產和銷售商品、提供勞務等日常經濟活動中所發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。新準則合理反映導致經濟利益流出企業這一基本特征，體現了費用與收入之間的配比關系。總之，新基本會計準則的頒布實施使會計信息的質量得到了提高。
8重新界定財務報表和財務報告的區別
財務報告是指企業對外提供的反映企業某一特定日期的財務狀況和某一會計期間的經營成果、現金流量等會計信息的文件。財務報表是由報表本身及其附注兩部分組成，附注是財務報表的有機組成。一般而言，財務報表是財務報告的核心，企業對外提供的主要會計信息都反映在財務報表中。在企業對外披露的會計信息中，有些是通過財務報表提供的，另一些是通過其他財務報告提供。財務報表是根據會計準則編制的，其他會計報告的編制基礎與方式則可以不受會計準則的約束。通過明確區分兩者的含義和用途，突出了財務報表在財務報告中的重要地位，表明了作為反映企業基本財務狀況、經營成果和現金流量的資產負債表、利潤表和現金流量表在財務報表中的主體地位。
9明確要求創造良好的會計環境
現代企業制度是適應社會化大生產和社會主義市場經濟要求的，以完善的法人制度為基礎，以有限責任制度為保證，以產權清晰、權責明確、政企分開、管理科學為標志的一種新型的企業制度。在這種制度下，政府在管理方式上由過去直接管理變為間接管理，隨著金融證券市場的進一步發育，會計信息的使用者和提供者進一步分離，企業利益關系人逐步擴大到民眾，合法有效的監督已經由企業內部監督和政府監督轉變為社會監督。除涉及商業秘密之外，企業的會計信息要求一律公開，便于民眾、投資者和政府對企業進行監督，這就需要企業加強會計核算，加強證券監管的程序化、規范化和公開化，加強外部審計監督，提高審計質量，對于企業不軌行為加大處罰力度，從源頭上遏制企業會計造假。
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【關鍵詞】 財務報表列報準則； 比較； 完善建議
一、財務報表列報準則的發展沿革與我國修訂準則的背景
財務報表是會計確認和計量結果的集中反映，是向使用者提供決策有用信息的主要工具，因此對財務報表列報的規范歷來就是會計準則制定機構重點關注的領域之一，并且，個別和具體的會計準則發生變動往往會影響財務報表的列報，財務報表列報準則也就成為修訂最頻繁的會計準則之一。
在國際上，國際會計準則委員會（IASC）成立伊始考慮制定的第一個會計準則就與財務報表列報有關。IASC于1975年了國際會計準則第1號（IAS1）“會計政策的披露”，后于1976年和1979年分別了IAS5“財務報表應披露的信息”和IAS13“流動資產和流動負債的列報”。1997年，IASC對上述3項準則作出全面修訂，了IAS1“財務報表列報”并取代了原先3項準則。
2001年4月國際會計準則理事會（IASB）取代IASC后，繼續采用并修訂IAS1。起先，IASB只是獨自修訂財務報表列報準則。2002年5月，IASB了《改進國際會計準則》征求意見稿，其中包括了對IAS1的修訂。2003年12月，IASB正式了作為“改進項目”（Improvements Project）一部分的IAS1（簡稱2003年修訂版），并于2005年8月隨著國際財務報告準則第7號（IFRS7）“金融工具：披露”的在IAS1中增加了關于資本披露的內容。2004年，IASB和FASB認為，應共同實施財務報告項目以促成會計準則的國際趨同。它們成立了項目組，決定分兩個階段修訂國際會計準則第1號（IAS1）“財務報表列報”。第一階段：研究一套完整的財務報表構成以及提供可比信息的要求；第二階段，研究整套財務報表項目如何彼此聯系以及財務信息的分解和匯總。作為“財務報表列報項目”第一階段的成果，IASB在2006年3月了修訂IAS1的征求意見稿，并于2007年9月了IASB對IAS1的完整修訂準則（簡稱2007年修訂版，本次修訂主要是提出了采用“一表式”或“兩表式”編制綜合收益表的要求）。作為“財務報表列報項目”第二階段的成果，2008年10月，IASB與FASB共同了一份“關于財務報表列報的初步觀點”討論稿，此項目雖然爭議頗多，但仍在進行之中。此后，除了國際財務報告準則年度更新需要對IAS1作出零星修訂外，IAS1又經歷了兩次較大的修訂，第一次是在2008年2月為配合對IAS32“金融工具：列報”修訂的要求在IAS1中增加了對“可沽售工具及其在清算中產生的義務”的披露要求；第二次是在2011年6月針對其他綜合收益的分類列報（即進一步將其他綜合收益劃分為“后續期間在滿足特定條件時將重分類計入損益的項目”和“后續期間不能重分類計入損益的項目”，要求分兩類區別列報）對IAS1作了修訂。IASB通過以上幾次對IAS1的修訂，基本實現了與FASB第130號財務會計準則（SFAS130）“報告綜合收益”的趨同，并進一步深化了對其他綜合收益含義及分類的認識。
我國關于財務報表列報的規范主要體現在2006年2月的企業會計準則第30號中。我國第30號準則時已經吸收了2003年IAS1修訂版的最新要求，雖然當時沒有要求單獨編制綜合收益表，但已要求確認利得和損失，并將其分為“直接計入當期損益的利得和損失”與“直接計入所有者權益的利得和損失”。我國新會計準則至今已有6年多時間，IAS1修訂中關于綜合收益列報的要求雖然在2009年我國會計準則解釋公告第3號中有所體現，然而我國財務報表列報準則一直未經過任何完整的修訂。為了實現我國會計準則與國際財務報告準則的持續趨同并體現國際財務報表列報準則的最新成果，財政部于2012年5月了《企業會計準則第30號——財務報表列報（征求意見稿）》。由于“可沽售工具”（puttable instruments）的情況基本不適用于我國，因此本次征求意見稿未體現這方面的內容，而主要是針對綜合收益的列報對原準則作了修訂。
《征求意見稿》后，我們關心的問題是：一是《征求意見稿》與原第30號準則相比有哪些改善？二是《征求意見稿》與IAS1的最新修訂版仍存在哪些差異？三是《征求意見稿》還有哪些方面存在可完善之處？本文設想通過以上問題的討論，對完善我國財務報表列報準則提出一些建議。
二、我國財務報表列報準則（征求意見稿）與原第30號準則的比較
財政部在我國財務報表列報準則（征求意見稿）的同時，還了相應的修訂說明，闡述了本征求意見稿修訂的以下兩個主要方面的內容：1.修訂“綜合收益”的有關內容。征求意見稿明確在利潤表中增加了“其他綜合收益”和“綜合收益總額”項目并進行了定義，同時將其他綜合收益項目進一步劃分為“以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益項目”和“以后會計期間在滿足規定條件時將重分類進損益的其他綜合收益項目”兩類區別列報。此外，原在所有者權益變動表中反映的“綜合收益”有關內容也作出相應調整，并在附注中增加有關披露內容。2.整合現行規范性條款，充實完善相關內容。本征求意見稿借鑒國際財務報表列報準則的有關內容，并吸收我國財務報表列報準則應用指南和講解中的有關內容，還在以下方面進行了修訂：一是充實了持續經營的評價內容；二是明確了以權責發生制會計編制報表的相關內容，以與國際財務報表列報準則一致；三是明確了利得和損失項目的金額列報在原則上不得相互抵銷；四是納入了正常經營周期的定義；五是參考我國審計準則對“重要性”的判斷以及當前國際上對“重要性”概念的最新進展，進一步完善了“重要性”定義和判斷；六是充實了附注披露內容，如重要會計政策和會計估計的披露、報表重要項目的說明、終止經營的有關披露等。為了詳細說明以上變化，本文通過表1將我國財務報表列報準則（征求意見稿）與原第30號準則作出了比較。
三、我國財務報表列報準則（征求意見稿）與IAS1最新修訂版的比較
IAS1最新的完整修訂版是2007年版，之后修補了“可沽售工具”和“其他綜合收益分類”等內容，但基本結構未作大的變動。2007年版IAS1的內容主要由引言、準則正文、附錄、表決情況、結論基礎、不同意見說明和實施指南等組成。以下通過表2將我國財務報表列報（征求意見稿）與IAS1準則正文部分作出比較并分析相應差異。
四、完善我國財務報表列報準則（征求意見稿）的建議
從以上比較可以看到，我國財務報表列報準則（征求意見稿）在總體要求方面已經與IAS1十分接近，尤其是對綜合收益和其他綜合收益給出了正式定義，并參照IASB在2011年6月對IAS1的修訂及時對其他綜合收益作出兩類劃分，甚至還舉例說明了“以后會計期間在滿足規定條件時將重分類進損益的其他綜合收益項目”的幾種情形。這表明我國正在切實貫徹《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》的要求，在財務報表列報方面已基本實現了與國際準則的持續趨同。
在財務狀況列報方面，雖然我國沒有采用IAS1中“財務狀況表”的名稱而仍然沿用“資產負債表”，但這與世界上大多數國家包括美國的通行會計慣例是一致的，并且按照流動性標準將資產和負債項目按順序列示，既不破壞會計方程式的平衡關系，又能很方便地計算出企業流動性、償債能力和資本結構等方面的指標。雖然IASB對財務報表列報第二階段的改革曾經提出大膽設想，在2008年了“關于財務報表列報的初步觀點”討論稿，但由于受到各方面反對，該項目已被無限期押后，再加上IASB與FASB聯合概念框架關于財務報表要素的內容還未形成終稿，因此可以認為，我國目前對資產負債表列報的要求還是恰當的。
在財務業績列報方面，IASB吸收了美國FASB編制“綜合收益表”的做法，要求主體采用“一表法”編制“綜合收益表”或采用“兩表法”編制單獨的“收益表“和“其他綜合收益表”。在編制一表式的“綜合收益表”時，該表的上方需要編制傳統的“收益表”（income statement）或“損益表”（statement of profit or loss）部分，接下去再補充編制“其他綜合收益”部分，因此該表又可以稱為“損益和其他綜合收益表”（statement of profit or loss and other comprehensive income）。IASB在IAS1的結論基礎中指出，“綜合收益表”包含了比以前“收益表”更多的內容，它既包含了在當期損益中確認的收益和費用，也包含了不在當期損益中確認的收益和費用”，編制“綜合收益表”體現了與美國FASB第130號準則的趨同。雖然IASB的概念框架（IASB Frame-
work）未對綜合收益下過定義，但IASB在2007年IAS1的修訂版中指出，綜合收益包括了除所有者以其身份進行的交易之外的所有交易、事項和情況所產生的所有者權益變動，包括當期利潤或損失（即“損益”）以及損益之外的其他綜合收益。可見，在IAS1的解釋中，“利潤”只是屬于“綜合收益總額”中的“當期損益”中的一部分。我國財務報表列報準則（征求意見稿）對“綜合收益”和“其他綜合收益”的定義與IAS1基本是一致的，但將實際意義上的“綜合收益表”仍然按照我國的習慣稱為“利潤表”就存在不當之處。首先，按照我國會計基本準則的解釋，利潤是指企業在一定會計期間的經營成果，利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。但現在所要求編制的“利潤表”已經包含了“全部綜合收益”的內容在內，不僅包括企業當期的經營成果，也包括不屬于經營成果的“其他綜合收益”；不僅包括直接計入當期損益的利得和損失，也包括不直接計入當期損益的利得和損失。因此我國再用“利潤表”已經名不副實。其次，在IASB與FASB都將財務業績表統一取名為“綜合收益表”的情況下，我國仍沿用“利潤表”這一我國獨有的稱謂，已經不符合會計準則國際趨同的要求，也不利于我國與國際同行的交流。此外，FASB采用了狹義的要素觀，將財務報表要素劃分為10項，IASB采用了廣義的要素觀，將財務報表要素劃分為5項，我國2006年的基本準則在借鑒IASB概念框架的5要素之外，獨有地增加了“利潤”要素，已經形成了許多爭議。如今，仍然設想將所有與業主交易無關的所有者權益變動都列入“利潤”之中，其理論和實踐都存（上接第20頁）在不完善之處。因此認為，在修訂我國基本會計準則的基礎上，我國應該引入“綜合收益表”的概念，并取代現有的“利潤表”（為照顧傳統起見，起碼可采用“全部利潤表”的概念，以區別于以往的“利潤表”）。
在財務報表附注的披露方面，顯然IAS1比我國征求意見稿要詳盡得多，并且在不同的小標題下作了分類披露要求。尤其是，目前的IAS1修訂版還增加了2005年修訂的關于“資本披露”和2008年修訂的關于“可沽售工具”的披露內容。我國征求意見稿中卻沒有體現這兩方面的內容。考慮到金融危機后各國增加了企業資本管理的要求，建議我國財務報表列報準則也加入“資本披露”方面的內容。至于“可沽售金融工具”目前在我國的實踐還不普遍，我國財務報表列報準則可以先不作這方面的披露要求，但對于其他的各類金融工具或衍生工具（包括可轉換證券）的強化披露，仍然是勢在必行。
此外，對于一些關鍵名詞，一是要精心翻譯；二是要統一稱謂。尤其要防止在準則征求意見稿及修訂說明的不同地方使用不同的名稱。例如，在對其他綜合收益的分類中，是使用“以后會計期間計入損益的項目”還是“以后會計期間進損益的項目”，“計入”和“進”的用法可以推敲，但應盡可能避免口語化。在我國公允價值計量準則（征求意見稿）中也存在同樣的問題，如對“exit value”是譯成“脫手價值”還是“退出價值”，對“fair value hierarchy”是譯成“公允價值層次”還是“公允價值級次”等，都需要斟酌后統一用法。
【參考文獻】
[1] IAS1“Presentation of Financial St-atements”，revised in 2011.
[2] 財政部會計司準則二處.企業會計準則第30號——財務報表列報（征求意見稿）[S].
[3] 財政部會計司準則二處.企業會計準則第30號——財務報表列報（征求意見稿）》修訂說明[S].
