企業碳排放管理范文

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Abstract： Based on the macro background of global climate change and low carbon economy development， this paper analyzes the current progress of the domestic carbon emissions trading market. Taking D Group as a research object， this paper demonstrates the necessity and importance of a centralized management platform， which is a carbon management company. This paper also discusses the problems faced by D Group in the domestic carbon trading market， then designs suitable solution for carbon emissions centralized management for D Group， including management ideas， management content and management programs.

關鍵詞： 碳排放；集中化管理；碳交易

Key words： carbon emissions；centralized management；carbon emissions trading

中圖分類號：F426 文獻標識碼：A 文章編號：1006-4311（2017）03-0044-03

0 引言

國際社會為減少溫室氣體排放一直在作出努力。1997年簽署、2005年生效的《京都議定書》（Kyoto Protocol），確立了締約國中發達國家總體的溫室氣體排放額度和減排、限排義務[1]。但是，隨著中國經濟的發展，中國的溫室氣體排放量逐年增加，因此國際社會要求中國進行強制減排的呼聲也越來越高。中國政府也已經認識到未來國內經濟發展可能面臨的環境約束問題和進行節能減排的必要性，并開始嘗試強制減排[2]。國內的大型電力企業，尤其是集團化運作的企業如何對自身的碳排放進行管理，面對瞬息萬變的市場實行什么樣的管理策略，將會對企業的未來產生重大的影響[3]。

近年來中國政府提出的相關政策有：2011年10月29日，國家發展與改革委員會下發《關于開展碳排放權交易試點工作的通知》，正式批準確定北京、上海、天津、重慶、廣東省、湖北省和深圳市等國內首批七個碳排放權交易試點省市，并要求在2013年至2015年期間開展碳排放權試點交易。

2014年1月13日，國家發展與改革委員會下發《關于組織開展重點企（事）業單位溫室氣體排放報告工作的通知》，明確要求以2010年為基準，溫室氣體排放量達到1.3萬噸二氧化碳當量（或以2010年為基準綜合能源消費總量超過五千噸標煤）的企（事）業單位需要定期報告該單位的溫室氣體排放量。此項通知發出的目的在于盡快建立國內的溫室氣體排放報告制度，為全國性的碳排放交易工作提供基礎支撐數據。

2014年12月10日，國家發展與改革委員會下發《碳排放權交易管理暫行辦法》，該管理辦法主要為框架性的文件，明確了全國碳交易市場建立的主要思路和管理體系。根據國家發展與改革委員會規劃，2015年將為國內碳交易市場準備階段，完善相關法律法規、技術標準和相應基礎設施建設。

2016年10月27日，國務院《“十三五”控制溫室氣體排放工作方案》，明確表示要打造低碳產業體系，建立全國性的碳排放交易市場，為“十三五”控制溫室氣體排放指明了發展方向和具體措施。

1 國內碳交易市場發展狀況

2014年的中國碳交易市場不僅在試點平穩運行的基礎上努力推陳出新，而且隨著國家碳排放權交易管理暫行辦法的出臺，全國統一碳交易市場開始拉響號角[4]。我國若能成功設計并啟動碳交易市場，則不僅有助于推動中國的低碳轉型，也有助于提升全世界應對氣候變化的信心，還能夠對其他國家和地區建立碳交易市場發揮重大的示范和帶動作用[5]。

截至2015年底，全國7個試點碳市場已經全部啟動，20余個行業、2600多家重點排放單位納入試點，年排放配額總量約12.4億噸二氧化碳當量，其中北京、天津、上海、廣東和深圳碳市場納入的重點排放單位已經完成了2次碳排放權履約；7個試點碳市場累計成交排放配額交易約6700萬噸二氧化碳當量，累計交易額約為23億元。

目前國家碳交易體系框架如圖1所示。

2 D集團公司碳排放管理現狀及問題

2.1 D集團公司概況

D集團公司是2002年在原國家電力公司部分企、事業單位基礎上組建而成的特大型國有發電企業集團。主要經營范圍為：經營集團公司及有關企業中由國家投資形成，并由集團公司擁有的國有資產；從事電力能源的投資、開發、建設、經營及管理；組織電力（熱力）生產和銷售；新能源項目開發等。集團公司通過實施以集團公司、分（子）公司、基層企業為基礎的三級責任主體化管理體制和運行模式。

2.2 D集團公司碳排放管理現狀

集團公司在國內七個碳交易試點省市轄區內，分別在廣東省、北京市、天津市和深圳市各有一家電廠被納入當地控排企業名單中。2013年度合計分配到的配額為2350萬噸，配額獲得數量較企業實際排放數量均有少量富余，4家企業均已在2014年完成2013年度排放量的履約，并在2015、2016年分別完成了2014、2015年的排放量履約。

CCER項目開發方面，目前已有13個風電項目、2個水電項目在國家發改委自愿減排信息平臺備案，其中1個風電項目的減排量已獲得核證和簽發，并以10元/噸的價格出售了部分減排量給另一家機構投資者。在開發中的CCER項目20余個，這些項目都將起到為集團公司降低減排成本、創造經濟效益的積極作用。

2.3 D集團公司碳排放管理存在的問題

2.3.1 管理架構和管理層級不明確

目前集團公司沒有明確的碳排放管理架構，縱觀整個集團公司，仍以發電為主營業務，對碳排放管理這一新興業務并未建立有效的管理模式。而碳排放管理目前暫由集團公司發展規劃部主管，這項業務不屬于該部門的傳統管理職責范圍，同時發展規劃部也不是專業化、具備碳交易相關背景的部門。該部門目前以行政命令、發放通知等形式對整個集團的碳排放管理業務進行指導，使得各下級單位只有轉發的作用，直到相關通知發放到各基層企業。

2.3.2 缺乏統一的管理流程及制度

正因集團公司沒有明確的管理架構，相應的管理流程和制度也非常欠缺。集團公司層面目前指定的發展規劃部中，已有的各項規章制度都是在傳統管理職能中發揮相應作用，并沒有專門針對碳排放管理的流程和制度。這就造成了在執行層面缺乏相應指導、無法統一管理的局面。

2.3.3 基層企業缺乏相關技術儲備

發電企業的碳排放管理是一項新興管理內容，具有一定的技術要求。對于集團公司的各個基層火力發電企業而言，他們作為碳排放市場的參與主體和執行主體，很有必要對當地的碳排放交易體系和相關要求進行全面深入的了解，但目前很多企業尤其是非碳排放交易試點地區的企業，對于碳排放管理的相關概念還不是很充分，更無從談起相應的技術儲備了。這對以后各個基層發電企業參與到全國范圍的碳排放市場將產生不利影響，很容易陷入被動局面。

3 D集團公司碳排放集中化管理方案設計

3.1 碳排放集中化管理架構

本文針對D集團公司的實際情況，提出一種集中化的碳排放管理架構。集團公司內部碳排放管理可以通過成立專門機構或子公司來實現，在參與碳市場的職能上需要獲得集團最高管理層的授權。集團公司碳排放管理公司應至少包括碳資產管理部門、碳排放管理部門和低碳技術管理部門。集團公司建立碳排放集中化管理的架構如圖2所示。

3.2 碳排放管理公司組織結構設計

3.2.1 碳排放管理公司的部門設置和職能

D集團公司碳排放管理公司主營業務部門包括碳資產管理部、碳排放管理部和低碳技術管理部，根據碳排放集中化管理的需要和大型國有企業的特點，還應設置財務部、商務合同管理部和綜合管理部等部門予以保障和配合。主要業務部門的設置和職能如表1所示。

3.2.2 業務部門主要工作內容

碳排放集中化管理工作從最基礎的排放數據管理入手，逐步完善管理系統，保證D集團公司下屬各企業低成本完成履約，并發現集團內部減排投資、購銷優化和外部減排投資的機會。碳排放管理公司主要業務部門的工作內容有：

①配額申報。對于公司的控排類火電企業，應通過前期碳盤查工作摸清各企業的碳排放情況現狀，并開展定期的排放報告工作，對于碳交易試點地區的控排企業進行第三方核查以完成履約并確定每年度的配額發放數量。

②CCER項目開發。對于公司的新能源類型發電企業，可以參與國內溫室氣體減排項目的開發，成功開發出的CCER可用于火電企業抵消碳配額，也可以為新能源企業創造額外的收入，應盡早進行優質項目的開發工作。首選對可持續發展有貢獻、準入門檻低且市場比較歡迎的可再生能源類項目，如太陽能光伏發電、風力發電的項目，以搶占市場先機，盡快降低集團公司履約成本。

③履約交易。根據公司控排企業碳排放數據、獲得配額數量和持有、潛在的碳抵消額數量，可以確認企業的履約能力，并根據不同企業減排成本制定公司下屬各企業的具體交易策略。

④配額/抵消額管理。在國家層面碳市場建立和規則確定的過程中，可建立公司層面的配額/抵消額管理體系，利用可再生能源企業產生的可抵消的排放量對沖集團公司火電企業的配額，形成集團內配額與抵消額的平衡，從而降低交易成本和風險。

全國碳交易市場建立之后，其碳交易價格代表的是全社會的最低平均減排成本，因此任何低于此成本的減排都將帶來總收益的提升，通過推動減排成本低于碳價的項目實施，可產生更多配額盈余和資產溢價。

碳排放管理公司主要業務部門工作內容如圖3所示。

4 結論與展望

本文針對D集團公司面臨國內碳交易市場的問題，提出了碳排放集中化管理的方案，并詳細闡述了該公司的組織結構、部門設置、工作內容等方面的內容。對于D集團公司而言，充分發揮碳排放管理公司的集中化管理作用是應對國內碳交易市場的核心舉措。隨著國內統一的碳交易市場的建立與發展完善，電力行業勢必會被作為重點控排行業納入其中，碳排放交易體系將對電力生產、管理和運營方面產生顯著的影響，發電企業必須將參與碳交易工作上升到戰略的高度來積極規劃，建立專門的碳排放管理公司對于集團化運作的企業來說不失為一種積極的嘗試。

參考文獻：

[1]劉航.中國清潔發展機制與碳交易市場框架設計研究[D].中國地質大學，2013.

[2]陰俊.我國碳交易市場發展研究[D].吉林大學，2013.

[3]劉瀟.碳資產管理及其在中國電力企業中的應用[J].企業改革與管理，2015（02）：11.

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低碳經濟是指以低能耗、低污染、低排放為基礎的經濟模式，低碳經濟的實質是要提高能源的效率，轉變能源結構，減少污染的排放。發展低碳經濟可能會使企業未來的交易中涉及到碳排放權交易問題，鑒于此企業經營中就會面臨新的問題，諸如，投資時要考慮碳排放低的技術項目、日常經營中要核算碳合規成本，并通過提高價格把增加的碳合規成本轉移給消費者等，決策者需要這些信息。由此可見，在低碳經濟時代，成本管理的內涵和管理模式都發生了變化，如何從戰略的角度對發展低碳經濟的成本進行分析和管理，便顯得尤為重要。

一、碳成本管理產生的背景

《京都議定書》的簽署是為了人類免受氣候變暖的威脅。發達國家從2005年開始承擔減少碳排放量的義務，而發展中國家則從2012年開始承擔減排義務。《京都議定書》需要占全球溫室氣體排放量55%以上的至少55個國家批準，才能成為具有法律約束力的國際公約。中國于1998年5月簽署并于2002年8月核準了該議定書；歐盟及其成員國于2002年5月31日正式批準了《京都議定書》；2004年11月5日，俄羅斯總統普京在《京都議定書》上簽字，使其正式成為俄羅斯的法律文本。截至2005年8月13日，全球已有142個國家和地區簽署該議定書，其中包括30個工業化國家，批準國家的人口數量占全世界總人口的80%。2005年2月16日，《京都議定書》正式生效。這是人類歷史上首次以法規的形式限制溫室氣體排放。為了促進各國完成溫室氣體減排目標，議定書允許采取以下四種減排方式：一是兩個發達國家之間可以進行排放額度買賣的“排放權交易”，即難以完成削減任務的國家，可以花錢從超額完成任務的國家買進超出的額度。二是以“凈排放量”計算溫室氣體排放量，即，從本國實際排放量中扣除森林所吸收的二氧化碳的數量。三是可以采用綠色開發機制，促使發達國家和發展中國家共同減排溫室氣體。四是可以采用“集團方式”，即，歐盟內部的許多國家可視為一個整體，采取有的國家削減、有的國家增加的方法，在總體上完成減排任務。有關碳排放制度最大特征在于“總量控制和排放交易（capandtrade）”計劃，參與該計劃的國家或地區政府都必須承諾碳排放量在規定限額下，碳排放權市場交易的結果導致了企業因購買碳排放權而擁有碳資產，因碳排放而形成了碳成本，擴展了傳統成本核算和管理的內容，從而產生了對碳成本核算方法的探討和碳成本管理內容的研究。

二、碳成本的內涵和計量

傳統的成本管理與直接成本和間接成本的劃分有關，同時也與成本歸集對象有關，諸如產品、服務、客戶及組織的業務流程等。直接成本可以直接歸集到具體的成本對象中，對間接成本，如果不可以直接歸集就要進行二次分攤。隨著間接成本在組織中所占比例越來越大，近來學術界對成本會計的研究重點放在了成本的分攤，即，用傳統的單一分配基礎的方法分攤，還是用作業成本法多個分配基礎來分攤，從理論上講作業成本法比較好地反映了成本效益關系。在這些成本研究中，產生的成本核算是計算了產品在出售之前所歸集的成本，產品出售后所發生的與此產品有關的成本，一般不納入核算（除了擔保費和售后服務費等）。碳成本管理是環境成本會計發展的一部分，它所關注的成本核算對象遠遠超出了具體的成本歸集對象，碳成本核算是建立在碳排放基礎上的。借鑒聯合國政府間氣候變化專門委員會（IPCC）第15次會議通過的《環境會計和報告的立場公告》對環境成本的定義，碳排放成本定義可以描述為：為消除或減少企業經營管理活動對大氣環境造成的影響而采取的或被要求采取措施的成本。顯然，碳成本計量與傳統成本計量有所不同，傳統成本計量是以所消耗或轉移的人力資源和物質資源代價為內容，而碳成本計量是以碳排放量的估算為基礎。

不同的企業由于所從事的業務活動不同，其碳排放的軌跡各不相同，所要計量的碳成本內容也有所不同。由此可見，碳排放量估算標準成為碳成本計量的基礎。目前，針對碳排放量的計量還沒有形成標準的方法，日本產業經濟省制定的以產品生命周期測算商品和服務的碳排放量的方法有比較好的借鑒價值。它要求溫室氣體排放量的測算范圍必須涵蓋產品的整個生命周期，并把生命周期劃分為以下幾個階段：原材料制造和取得、產品的生產制造、產品的分發或銷售、產品的使用和處置（或回收），要獲取各階段與碳排放相關信息，并估算各階段的碳排放量，以此為基礎核算產品的碳成本。這種方法細化了每種材料的投入和轉換過程，以量化和追蹤電、水，燃料和其他資料的耗用，從而反映與之相關的碳排放量，該標準使得不同企業基于碳排放計量的碳成本具有可比性。

恩格爾斯（Engels）以打印機為例說明產品的碳排放成本，包括：原材料制造與運輸、員工工作、打印機生產各個過程使用能源而發生的碳排放、廢品處理和產品壽命終了資源回收利用各個過程有關碳排放代價以及由此產生的補償。第一，原材料碳成本主要是指與原材料生產、使用和廢棄各環節所導致的對環境影響以及治理環境過程中發生的碳排放成本。例如，電池的生產、使用和廢棄過程中產生的碳排放。第二，人工形成的碳成本主要體現在人工在履行其職責時需要消耗能源產生的碳排放，例如，工作時開啟空調設備，會導致大量的CO2排放；由于人工問題產生殘次品，處置這些殘次品也會導致與碳排放相關的成本。第三，制造費用中與碳排放相關的成本主要是指公用設施成本，例如，水、電和其它動力取得過程中都會涉及到碳的排放。第四，廢物處置碳成本主要指生產過程中產生的廢物處置成本，因為處置過程中需要耗用大量的能源，其結果就會導致大量的碳排放。第五，回收過程中的碳成本是指產品周期末端，即，產品廢棄過程中廢物處置和管理所形式的碳排放成本。另外，一些與碳排放管理相關的成本，例如，排放檢查、形成報告、支付碳排放權費、咨詢費和罰款等。由此可見，碳成本所涉及的內容之廣、范圍之大是空前的。盡管目前還沒能形成被廣泛認可的碳成本核算體系，但是，對碳成本的管理應成為企業增強其未來競爭力的主要途徑之一。

三、碳成本管理內容探討

美國環境保護署設立了環境會計項目，此項目鼓勵企業了解企業經營中的所有與環境有關的成本，并將其納入到決策中。碳成本是環境成本發展的一個部分，在低碳經濟時代，戰略成本管理的內容應擴展到對碳成本的管理，具體內容包括以下四個方面。#p#分頁標題#e#

（一）企業戰略定位中考慮碳成本

低碳經濟時代企業戰略決策中設立主要目標時，應充分考慮可持續發展價值的創造。產品差異化戰略中，碳效益被認為是各產品市場營銷的主要因素；成本領先戰略中，同樣要充分考慮碳成本的有效管理。低碳經濟已經成為世界經濟未來發展的大趨勢，企業應針對自身所處的社會環境，從戰略角度分析企業目前的碳排放水平與未來的目標排放量的差距，制定減排計劃。短期內企業可能由于參與低碳經濟導致生產成本的增加，但從企業長遠發展來看，低碳經營的成功不但能為企業節約成本，還可以使企業的利潤高于同行業平均水平。由于產品賦予了明顯的低碳標志，大大增強了企業市場競爭優勢和核心競爭力，使企業在激烈競爭的環境中處于不敗之地。

（二）企業經營活動中的碳成本管理

成本管理中應充分考慮與碳排放相關的成本。首先，生產活動要達到碳效率目標，生產管理過程要引入精益生產手段，通過減少材料消耗和縮短流程時間降低能耗。其次在成本控制中將與碳排放相關的成本納入控制對象，關注因減少碳排放而增加的成本。對碳成本應進行直接、間接、固定和變動成本的劃分，采用作業成本法，分析并確定碳成本的動因，把由于碳排放帶來的間接成本分攤到相應的產品中。再次，基于產品生命周期的碳成本核算在產品設計階段要充分考慮設計碳友好產品；采用目標成本法確定產品成本時，碳成本要納入目標成本計算。最后，對客戶盈利能力分析時，要以單位碳消耗產生的利潤為衡量指標，確定客戶的盈利能力，要把碳效益指標納入對組織業績評價的考核內容中；在衡量企業的利潤水平時，既要考慮經濟效益也要考慮碳效益，即，單位利潤碳排放量。

（三）企業市場營銷中的碳成本管理

低碳經濟時代，企業對其產品進行市場定位時都應考慮碳排放的影響。市場調研首先要調研客戶對產品碳排放信息的關注度，了解客戶為降低碳排放而愿意支付的價格提升幅度；產品設計時要把碳效率作為產品的一個主要屬性納入考慮，設計理念要融入低碳元素，所設計的產品盡可能滿足企業碳排放目標，以使關心碳排放的顧客忠實于企業的產品品牌；從碳對可持續發展的影響來分析產品的市場占有率和未來的成長,以顧客對碳關注度為基礎進行市場劃分；產品包裝要充分體現企業低碳意識，不但包裝材料盡可能使用低碳的可循環材料，而且通過文字說明將產品的低碳信息傳遞給顧客，諸如“，綠色”、“環境友好”等文字的運用，樹立產品低碳形象。

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關鍵詞：碳信息披露 CDP中國100 現狀 困境

隨著世界經濟的快速發展，尤其是重工業的發展，碳排放已經超出了全球最大生態承受力，引發了一系列的環境問題。有關研究結論表明，過去一百年來，全球地表平均溫度升高了0.74℃，預計到21世紀末仍將上升1.1-6.4℃。碳排放導致的氣候變暖等問題，阻礙了經濟的可持續發展，甚至危及到人類的生存和發展。政府間氣候變化工作委員會（IPCC）指出，這種由于人類活動直接或間接改變全球大氣成分所引起的氣候變化是不可逆轉的，只能通過減少排放的方法加以控制。

在此背景下，由一批投資者建立的國際性非營利組織――碳信息披露項目（CDP）于2000年在英國正式注冊成立，該項目旨在通過投資者鼓勵大型企業使用標準化的問卷格式來公開披露其應對氣候變化的戰略、溫室氣體排放和能源的使用情況等信息，從而促進企業對其碳排放進行核算和管理，同時抓住全球變暖的投資機遇來降低碳排放風險。CDP擁有世界最大的企業溫室氣體排放注冊數據庫，在全球商業社會已具有重要影響力。自2008年以來，CDP在我國開展問卷調查，委托商道縱橫向我國市值最大的前100家上市公司（以下簡稱CDP中國100）了解其溫室氣體排放數據和氣候變化戰略等碳信息，并年度《碳信息披露項目CDP中國100報告》。本文對2008-2013年CDP中國100的問卷調查結果進行分析，考察我國企業碳信息披露的現狀及困境，并提出相應解決對策。

一、CDP中國100對于調查的回應情況

CDP中國100是由我國市值最大的100家上市公司構成，調查樣本的行業分布每年均有變化。2008年的調查樣本涉及到14個行業，2009-2011年，調查企業的行業分布逐年增加，分別涉及18個、25個和28個行業。2012-2013年調查企業的行業分布有所集中，僅涉及10個行業。2008-2013年，CDP連續在我國開展了六年的問卷調查，被調查企業及其所在行業的回應情況如表1所示。

2008年，在100家被邀請參與CDP調查的中國公司中，23家做出了積極回應，其中5家企業填寫了CDP問卷，分別來自于銀行金融、煤炭、建筑及建筑材料、信息技術和汽車及汽車配件行業。2009年，積極回應的企業增長到29家，其中填寫問卷的有11家，較2008年提高了一倍多。2010年CDP項目的回應率繼續增長，達到39%，有13家企業填寫了問卷。2011年CDP中國100的調查回應率再創新高，為46%，但填寫問卷的企業數量下降至11家。2012年CDP中國100的回應率有所下降，為24%，但填寫問卷的企業比例上升至23%。2013年，中國100家受到邀請的企業中，有32家通過在線問卷系統回復了問卷，較2012年的23家又高出近10個百分點。2013年的問卷調查結果顯示，69%的企業表示已設立個人或團體承擔氣候變化的管理工作，50%的企業表示已經將應對氣候變化融入公司整體的商業戰略中。

CDP調查的行業回應率大致穩定在60%-70%，填寫問卷的行業比例在2012年和2013年都有大幅提高。大多數行業均有企業做出回應，但各行業的企業回應情況存在較大差異。2008年回復率較高的行業有電信服務（100%）、石油天然氣（67%）、銀行金融（43%）等。2009年，18個行業中有6個行業填寫了調查問卷，分別是電信及信息技術、銀行及金融、建筑及建筑材料、運輸及交通基礎設施、金屬與采礦、石油天然氣行業。2010年，25個行業中有8個行業填寫了問卷，其中信息技術行業的回答率最高，為100%，銀行業回答率排名第二（30.8%）。2011年被調查企業進一步擴展到28個不同的行業，但只有7個行業的企業填寫問卷，分別是銀行、建筑與工程、運輸、煤與消費用燃料、石油和天然氣、信息技術、汽車與汽車零部件。銀行業的回復率居首，為30.8%。自2012年開始，被調查企業集中在10個行業。2012年有7個行業進行了問卷的回復，主要集中在金融、能源、電信服務業。2013年則主要集中在金融、能源、工業以及電信服務領域。

綜合2008-2013年這六年的表現，回答CDP問卷的企業主要分布在金融、電信、石油和天然氣、信息技術和能源等行業。銀行類企業的參與數量最高。在國際綠色金融投資和贏取低碳經濟戰略制高點的壓力下，隨著產業的迅速發展和國際影響力的加強，我國的銀行及金融機構的投資行為更為國際社會所關注;同時，銀行業的高參與度與我國政府持續推動的綠色信貸和低碳政策有著密切的關系。相比較而言，高碳排放行業的企業對于CDP調查的參與度并不高。這表明，我國高碳排放公司對碳信息披露比較謹慎。隨著節能減排壓力日趨增加和低碳經濟利潤空間的顯現，高碳排放企業進行碳信息披露的企業數量逐年增加，行業內出現了少數具有一定影響力的公司，通過更積極的應對方式和信息披露過程，謀求公司的競爭優勢。

二、基于CDP中國100問卷結果的碳信息披露缺口分析

2011年，CDP調整了其問卷結構，問卷內容主要體現為以下三個部分：氣候變化戰略管理、風險機遇和排放。以下基于調整后的CDP碳信息披露框架，根據2011-2013年《碳信息披露項目CDP中國100報告》所顯示的結果，分析企業在碳信息披露方面的缺口和不足。表2顯示了2011-2013年CDP中國100企業對于各項碳信息的披露比例。

以2013年為例，“氣候變化戰略管理”部分問卷主要從氣候變化治理、戰略、減排目標和行動、溝通四個角度來考核和評估企業應對氣候變化，強調了戰略管理工作;“風險與機遇”部分從政策變化、物理變化（氣候參數改變）和其他與氣候相關的發展引起的變化三個方面展開問詢;“排放”部分則主要涉及排放核算方法、排放數據、排放績效和排放交易等內容。

由表2可以看出，2011-2013年，碳披露問卷所設置的氣候變化戰略管理、風險機遇這兩個部分的回應率基本上呈現逐年上升的趨勢，而排放部分的回應率則持續較低（最高7%）。由此可以看出：（1）企業對于碳排放的管理意識越來越強，減排行動逐步落實，對于風險與機遇認識不斷加深。由于環境變化的日益惡劣，社會各界對保護環境、節能減排的宣傳，政府相關政策的出臺，刺激更多企業積極參與氣候變化的治理，高瞻遠矚進行相關方面的戰略管理，有目標地進行節能減排行動，以各種方式積極與社會各界溝通互動。（2）企業對于碳排放的計量還存在欠缺，企業在碳排放核算方法、排放數據、能源管理和排放績效方面的披露比例過低。雖然碳交易市場已經在全國7個省市批準進行試點，但實際參與排放交易的企業數量極少。我國在碳排放核算方面還沒有建立相對完善的標準和方法體系，特別對于排放數據、排放績效、排放交易和能源核算既沒有專業的統計口徑，也沒有相關具體明確的政策指導，加強企業碳排放計量工作任重道遠。

三、我國企業開展碳信息披露所面臨的困境

如上所述，CDP中國100參與問卷調查的比例逐年上升，但總體來看，我國企業對CDP項目的參與度還不夠理想，其重要原因是動力不足。我國企業碳信息披露所面臨的困境主要表現在以下方面：

（一）對碳信息披露項目缺乏認知和認同。隨著我國一系列環保法規的出臺，企業的污染行為受到了一定約束，這對環境保護起到了一定的積極作用。但是，針對碳信息披露的法規和制度尚未建立。碳披露項目是一種自愿性質的披露行動，大多數企業管理者對碳披露項目缺乏具體的了解和認識或者心存疑慮，對CDP項目的重視程度不夠。許多管理者認為碳披露項目會讓企業承擔某種風險，比如競爭對手會看到自己的關鍵數據等，因此產生某種顧慮。風險和機遇是共存的，企業沒有認識到碳披露是一個企業通過做碳檢測、摸清家底從而找到減排潛力的較好途徑，不僅可以有效的管理和降低成本，企業還可以從中發現更多機遇，尋找新的發展源動力。有效管理碳排放并充分利用碳披露信息，有助于轉變經濟發展方式，樹立良好的企業形象，增強企業長遠競爭力。因此，加深對碳披露的理解、消除疑慮，是彌補我國企業進行碳信息披露動力不足問題的主要措施。

（二）CDP問卷填寫存在技術難題。2010年之前，CDP中國100數據顯示，提供信息的企業數量超過了填寫問卷的企業數量，這說明企業更傾向于提供信息，這是CDP項目中的一種反常現象。首先，從題目數量上統計，問卷中的小問題達100多個，另外還有開放性的問答題部分。問題涉及很多過于專業的術語，再加上表述冗余，致使問卷難以被人理解和接受，這也是導致調查問卷回復率低的重要原因之一。其次，碳披露數據參差不齊，沒有統一的度量口徑，使得碳披露的質量得不到保證，有效性也有待提高。例如，在調查企業基準年及其排放的問題上，問卷詢問了包括范圍一和范圍二的基準年與基準年排放量，但只有2 家企業提供了基準年信息及其相應排放數據。目前，我國企業碳排放相關管理還處于萌芽狀態，企業大多沒有設立專門部門對此進行相關核算管理，由于問卷設置過于專業復雜、缺乏合理性，使得CDP碳披露項目在我國反響不大。

（三）碳排放會計核算制度不健全，碳排放計量存在難題。碳信息披露內容單薄、缺乏量化管理和數據搜集是目前我國企業進行碳信息披露的主要短板之一，要實現碳信息的量化管理，就必須建立起一個權威的碳排放量化和碳信息披露標準。但是目前我國企業碳信息披露的隨意性較強，環境會計技術支撐體系還未完全建立，缺乏可比性;對企業進行碳信息的披露方式和核算方法也沒有明確的規定，缺乏統一的碳會計計量標準。除此之外，作為碳核算基礎的碳盤查和碳實物計量的難題也尚未解決，而溫室氣體數據收集與管理屬于技術層面的問題，它是企業實施碳戰略的基礎，沒有完備的溫室氣體數據收集體系，就不可能執行碳戰略，這也是我國企業回應CDP的比例比較低的原因。

四、改進企業碳信息披露困境的建議

（一）進一步擴大碳排放權交易試點范圍，促進企業對碳披露的認識和重視程度。碳排放權交易是指，當國家或企業不能按期完成減排任務時，向他國或者國內其他企業購買其碳減排配額余額或其他碳排放許可權證，以此完成自身減排目標。2011年11月，國家發改委下發了《關于開展碳排放權交易試點工作的通知》，在北京、上海、天津、重慶、湖北、廣東和深圳開展碳交易試點，為全國統一的碳交易市場奠定基礎。碳交易市場的發展，必將有力地促進企業的碳減排行動，同時，也將促進企業對碳披露的認識和重視程度。面對全球環境問題，每個企業都應該認清自身的社會責任，積極應對碳交易風險，把握碳交易機遇，及時全面地披露碳排放和碳管理信息，獲取行業領先優勢。

（二）建立健全企業碳排放的核算制度、統一計量方法。我國應該加快建立健全企業碳排放的核算制度，進一步完善國家層面的企業溫室氣體排放核算方法與報告指南體系。2014年2月，國家發改委下發《關于組織開展重點企（事）業單位溫室氣體排放報告工作的通知》，預期會促進我國企業溫室氣體報送體系的建立，促進企業碳信息的公開化進程。統一企業碳排放計量方法，有利于企業摸清家底，開展有效碳排放績效管理，也有利于投資者評價企業的碳管理績效。

（三）解決CDP項目問卷設置的冗余問題。目前，我國在碳管理方面還處在探索階段，這種專業性很強的調查問卷，對于沒有專門機構設置的企業很難獨立完成，承辦單位作為碳披露項目的領導者，應當科學考察調研，不斷總結經驗，精簡問卷內容、變換設問方式，在統一碳核算口徑和健全碳排放制度的基礎上，設置科學有實際意義的問卷問題，從而提高企業參與問卷調查的積極性，提高問卷的回收率。

綜上，CDP中國100的問卷回應率整體偏低，企業碳信息披露的動力不足，所披露的碳信息不能滿足使用者的信息需求。在我國大力發展碳交易市場的背景下，完善企業碳信息披露行為勢在必行。我國政府應該在意識層面提供支持、在技術層面提供指導、在制度層面給予規范，逐步建立和完善集核算、監督為一體的碳信息披露制度。對于企業而言，應該著重更新高層領導的管理理念，強化企業自身的社會責任意識，提高應對環境變化的能力，創新核算體系的方法，積極參與碳披露項目，獲取低碳經濟的競爭優勢，促進企業的可持續發展。X

參考文獻：

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2.京都議定書[EB/OL]..

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2011年10月，國家發展改革委員會辦公廳了《開展碳排放權交易試點工作的通知》，同意北京市、天津市、上海市、重慶市、湖北省、廣東省及深圳市開展碳排放權交易試點，為國家碳交易體系的建立探索先期經驗。碳交易機制作為減少溫室氣體排放的一項有效地政策管理工具，自誕生以來已得到全世界各國的廣泛應用。隨著國內碳排放權交易試點在各地陸續開始運行，如何對交易行為進行稅務處理成了交易參與者迫切需要解決的一個現實問題。但是，由于碳排放權交易在國內剛剛起步，配套的稅收政策尚未出臺，企業及相關稅務管理部門在稅務處理時缺乏可以參照的依據，因此，應盡快出臺我國碳排放權交易的配套稅收政策，這對保障試點工作的順利開展具有重要的現實意義。

二、我國碳排放權交易試點的特征

通過對各試點地區碳交易制度設計的研究，本文總結出以下三大特征：

首先，試點企業以在規定時間交付碳排放配額的方式履約，企業持有的碳排放配額可自由買賣。各試點地區都規定，納入試點范圍的企業每年通過在規定時間上繳與上一年度實際碳排放量相等的配額來履行義務。企業出售其持有的碳排放配額并不以其實際碳排放量低于持有配額為前提，即碳排放配額可以實現“全流通”，而并不僅限于減排產生的“富余”部分。

其次，免費取得的碳排放配額可自由買賣。各試點地區目前在初始分配碳排放配額時大部分采用無償的方式，企業免費取得的碳排放配額與通過有償方式取得的碳排放配額具有同等地位，可以在市場上自由買賣。

最后，參與主體多元化。除了納入配額管理的試點企業外，碳排放權交易試點中還引入其他的市場參與者，包括以投資機構身份參與的未被納入配額管理的企業以及個人。同時，有的試點地區設立了“公益會員”制度，目的在于鼓勵負有責任感的個人和社會團體購買碳排放配額或核證自愿減排量并進行注銷以抵消自身碳排放。

三、我國企業碳排放權交易稅收政策探討

在我國碳排放權交易試點中，市場的參與者除了負有定期交付碳排放配額完成履約義務的試點企業外，還有投資機構和公益購買者這兩種參與主體。這三類參與者的權利、義務和目的完全不同，因此各類參與者所面臨的涉稅問題也存在較大的差異。

（一）負有履約義務的試點企業

1.碳排放權的取得環節

試點企業如通過有償的方式取得碳排放配額，則其在碳排放配額取得環節將不發生納稅義務，同時企業應根據取得配額時的歷史成本確定該企業所得稅計稅基礎，該計稅基礎與會計處理中的初始入賬成本不存在差異。

試點企業如果通過無償的方式取得碳排放配額，雖然這部分碳排放配額與通過有償方式取得的碳排放配額具有同等地位，但在其取得環節也不應繳納企業所得稅，同時該部分碳排放配額的計稅基礎應為零，主要有以下兩點理由：首先，政府發放免費的碳排放配額，其目的是排放單位加入碳排放交易計劃并履行按時交付碳排放配額，而不是單純的無償贈予行為。因此，并不能簡單地將該行為視為受贈一項資產而要求企業繳納企業所得稅。其次，企業在無償取得碳排放配額時，并沒有實際的現金流入，且由于企業將優先使用碳排放配額履行自身的排放義務，則可以預計在取得后的一段時期內也不會由于該項資產產生現金流入，因此如果在取得環節即要求企業承擔納稅義務，將給企業造成較重負擔，不利于碳排放權交易試點工作的開展。

需要指出的是，由于政府免費發放碳排放配額不是單純的贈予行為，企業通過無償方式取得的碳排放配額，在會計上確認一項資產的同時應相應確認一項負債而非損益。因此，無償取得碳排放配額這一事項對企業的會計利潤并不產生影響，加之該事項對應納稅所得額也不產生影響。因此，企業不需就該事項確認遞延所得稅負債。

2.碳排放配額的持有和耗用環節

企業耗用有償取得的碳排放配額，如相關成本最終計入其他資產的，則相應構成該項資產的計稅基礎的一部分；如相關成本計入當期損益的，則該項成本應準予在企業所得稅前據實扣除。

企業耗用無償取得的碳排放權，由于其計稅基礎為零，該部分資產的賬目價值不應構成其他資產的計稅基礎或在企業所得稅稅前扣除。

如果在期末對碳排放權計提了減值準備，根據稅法規定，該部分減值準備不得在企業所得稅稅前扣除，企業應調增應納稅所得額，同時確認一項遞延所得稅資產。如發生轉回前期減值準備的情況，則做相反處理。

3.碳排放權的出售環節

碳排放權的出售環節是企業承擔納稅義務的主要環節。企業在該環節承擔的納稅義務主要涉及貨物與勞務稅和企業所得稅兩大領域。

貨物與勞務稅。目前我國對貨物與勞務的流轉主要課征增值稅和營業稅兩大稅種，對于碳排放配額轉讓行為適用何種稅收政策，應結合碳排放配額的會計確認類型進行探討。綜觀國際上已經開展碳排放交易體系的國家和地區的經驗，對于碳排放的會計確認類型，主要有存貨、無形資產和金融資產三種觀點，從這三種資產類型出發，可以設計出三種可能的流轉稅政策。

如果將碳排放配額確認為一種存貨，則可以對企業轉讓碳排放配額的行為征收增值稅，這種做法的主要優點是可以徹底克服重復征稅問題，且符合“營改增”的大趨勢；但是主要問題在于目前國內的增值稅課稅對象主要是有形動產、加工修理修配勞務和部分應稅勞務，如需對無實物形態的資產征收增值稅，需要在稅制上作一定的突破。

如果將碳排放配額確認為一種無形資產，則可以對企業轉讓碳排放配額的行為按照“轉讓無形資產”稅目征收營業稅。根據《中華人民共和國營業稅暫行條例》的相關規定，企業應以轉讓碳排放配額收取的全部價款和價外費用作為營業額，按5%的稅率申報納稅。采用該種征稅辦法，主要的優點核算簡單、易于管理，缺點是按全額征稅存在重復征稅的問題。

如果將碳排放權確認為一項金融資產，則可以對企業轉讓碳排放配額的行為按照“金融保險業”稅目中的“金融商品轉讓”子目征收營業稅。按照《國家稅務總局關于金融商品轉讓業務有關營業稅問題的公告》（國家稅務總局公告2013年第63號）的規定：“納稅人從事金融商品轉讓業務，不再按股票、債券、外匯、其他四大類來劃分，統一歸為‘金融商品’，不同品種金融商品買賣出現的正負差，在同一個納稅期內可以相抵，按盈虧相抵后的余額為營業額計算繳納營業稅。若相抵后仍出現負差的，可結轉下一個納稅期相抵，但在年末時仍出現負差的，不得轉入下一個會計年度。”采用該種征稅辦法，主要的優點是盈虧相抵后可以減輕企業的稅收負擔，缺點是必須結合其他金融商品轉讓業務匯總計算，核算比較復雜。

企業所得稅。試點企業轉讓碳排放配額，應將取得的收入計入年度收入總額，該部分碳排放配額的計稅基礎允許在稅前扣除。如該部分碳排放配額系有償取得，則扣除購入時的歷史成本；如該部分碳排放配額系無償取得，則扣除金額為零。

4.碳排放負債

根據會計謹慎性原則，試點企業在其實際碳排放量超過其持有的碳排放配額數量的情況下，按照預計的碳排放配額缺口和碳排放配額的市價確認一項預計負債。但由于該項費用并未實際發生，因此不得在企業所得稅稅前扣除。為此，企業應就該項負債金額調增應納稅所得額，同時確認一項遞延所得稅資產。企業在資產負債表白按公允價值調增該項負債金額的，亦應調增應納稅所得額并調增遞延所得稅資產賬面價值；如調減負債金額的，作相反處理。

（二）無履約義務的投資者

1.碳排放配額的取得環節

無履約義務的投資者只能以有償方式取得碳排放配額，其稅務處理方式與負有履約義務的試點企業相同，此處不再贅述。

2.碳排放配額的持有環節

由于投資者持有碳排放配額的目的是為了賺取差價，因此在會計上應以公允價值對其購入的碳排放配額進行后續計量。資產負債表日，以投資為目的非試點企業應以碳排放配額的公允價值變動計入當期損益（公允價值變動損益），同時調整碳排放配額的賬面價值。而該項資產的計稅基礎并不隨其賬面價值的改變而改變。因此，如企業在資產負債表日調增了碳排放配額的賬面價值，則應根據調增金額調減應納稅所得額，并確認一項遞延所得稅負債；如企業調減了碳排放配額的賬面價值，則做相反處理。

3.碳排放權的出售環節

以投資為目的非試點企業在出售碳排放配額時的稅務處理與試點企業相同，此處不再贅述。

（三）自愿減排的公益購買者

這類企業購入碳排放配額雖然不是為了自身的生產經營，但該行為具有公益性，因此筆者認為該筆支出可以歸入《企業所得稅法》第九條所稱的“公益性捐贈支出”，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。

（四）稅收優惠

碳排放配額交易作為一種行之有效地政策管理工具，是國家鼓勵發展的領域，國內已出臺了針對碳排放交易的形式之――清潔發展機制（CDM）的稅收優惠政策。根據《財政部 國家稅務總局關于中國清潔發展機制基金及清潔發展機制項目實施企業有關企業所得稅政策問題的通知》（財稅[2009]30號）的規定，企業實施該類CDM項目的所得，自項目取得第一筆減排量轉讓收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業所得稅，第四年至第六年減半征收企業所得稅。

為了鼓勵企業積極參與國內碳排放交易試點，在試點期間，可以比照CDM項目給予企業一定的稅收優惠。因此，可以對試點期間企業轉讓碳排放配額的行為暫免征收貨勞稅及企業所得稅。

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（一）碳排放權的初始計量

對于外部取得的碳排放權，其來自于政府初始配置或外購交易。政府初始配置分配的配額是免費的，雖然企業沒有付出直接成本，但政府會將企業所繳稅費用于治理環境，等于企業間接付出了成本，因此企業要對免費分配的排放權進行初始計量。對于存在活躍市場的，按照同類市場公允價值入賬；不存在活躍市場的，按照無形資產評估的方法進行價值評估，可采用收益法（根據未來現金流量現值確定）或成本法（企業受到排放量限制后增加的成本）。若為外購交易取得的碳排放權，其計量相應簡單，按照實際取得的成本（買價、交易手續費、稅費、其他有關費用）入賬即可，記入“無形資產———碳排放權”科目。對于內部開發的碳排放權成本計量，將一切為取得碳排放權而發生的實際可確認的成本入賬，將開發過程中的各項原材料成本、設備支出、應予以資本化的各項借款費用、相關稅費等計入初始成本，記入“研發支出———資本化支出”科目。

（二）碳排放權的后續計量

我國的《企業會計準則》對無形資產的后續計量并未引入公允價值模式，且本文所研究的碳排放權，在我國尚屬于起步階段，我國企業正面臨轉型升級發展低碳經濟的特殊時期，許多企業尚未引入環境成本的計量，絕大部分地區也不存在碳交易的活躍市場，因此現階段我國對碳排放權的后續計量可以暫時采用成本計量模式。隨著經濟的發展，應逐步完善公允價值計量模式，這需要各利益相關方的共同努力，以便更好地與國際市場接軌。后續計量采用成本計量模式，首先應確定其使用期限，并在期限內按照客觀合理的方法計提累計攤銷，作為“無形資產———碳排放權”的備抵科目。其次，將攤銷額借記“制造費用”、“管理費用”等科目，攤銷額配比計入成本費用。再次，存在減值跡象的應計提減值準備，借記“資產減值損失”，貸記“無形資產減值準備”。

二、火電企業對碳排放權的會計處理

（一）火電企業現行對碳排放權的會計處理及存在的問題

我國火電企業現行成本核算的會計處理是：在環境支出實際發生時計入費用。例如，違反了法規中污染物排放標準的規定而產生的罰款；對投入的環保設備計提折舊并轉入成本。其存在的主要問題是：（1）不利于企業將環境因素考慮在內，不能夠促進企業采取改進技術、減少排放的環保措施；（2）收入與費用不配比，只在實際發生時列為費用，虛增了利潤，不符合收入和費用的配比原則。

（二）碳排放權的會計核算

碳排放權作為一種重要的環境資產，將其引入火電企業能夠規范成本核算，對于我國的環保事業及經濟發展的可持續性意義重大。

三、碳排放權對火電企業成本管理的影響

在中國的首份按行業統計的二氧化碳排放量估算名單中，排在第一的產業部門是電力、熱力的生產和供應業，占二氧化碳排放總量的40.1%。我國是傳統能源煤炭豐富的國家。火電企業占據電力行業的主導地位，是大氣污染物排放大戶，其未來的發展對經濟社會的發展尤為重要。本文將碳排放權核算引入火電企業，將會對成本管理產生積極影響。

（一）全面了解火電企業成本構成

在低碳經濟的背景下，重視環保是發展趨勢。以往的成本管理研究主要涉及經濟領域和管理領域，較少涉及環境與自然資源。隨著國家對環保的重視及對企業向環境排放污染物的限制，環境成本支出將在企業生產成本中占據越來越高的比重。我國的電價只反映了直接生產成本，沒有反映環境的影響和資源的消耗，使得成本的構成不合理，進而影響了企業的利潤表。引入碳排放權核算有助于火電企業全面了解成本構成，更加準確地核算成本并制定電價，使企業管理層能透過財務數據更清晰地把握企業的發展狀況，并據此做出財務判斷。

（二）改善成本管理方法

火電企業傳統成本核算中沒有涉及環境成本，忽略了環境成本給企業帶來的影響，不利于加強管理，控制并降低成本。通過碳排放權核算，也可以引導企業通過其他方法降低成本，提高收益。例如通過改進生產技術、提高煤炭使用效率，安裝減少溫室氣體排放的洗滌裝置等方法，可以大量減少向大氣排放溫室氣體，從而獲得碳排放信用。將碳排放信用在國際碳交易市場上出售，獲得的收益將大于火電企業投入的環境治理成本，且這種收益具有長期性、持續性的特點，所以企業得以通過碳排放信用交易獲取大量利潤。同時也減少了因碳排放量超標的罰款支出及向市場購買碳排放權的支出。

（三）改進成本管理目標

1.以投入少量成本獲取更多收益為目標。企業投入的環保成本會帶來超過投入成本的增值收益。在低碳經濟發展的大背景下，改進工藝、節能減排是經濟發展的趨勢。環境治理能力強的企業將更具競爭優勢，有利于在長遠發展中獲得更高經濟利益。火電企業在治理環境方面的投入使排放的溫室氣體減少，在稀缺的碳排放市場上能夠獲取超過環境投入成本的收益。

2.以實現經濟發展和環境治理的雙重效益為目標。實現經濟與環境的可持續發展是低碳經濟下企業發展的必經之路。碳排放權對傳統會計的沖擊引起了企業對環境治理的重視。全球范圍內的環境問題日益嚴重，企業只有通過加強環境治理，才能履行自己的社會責任，實現經濟利益和社會效益的雙贏，實現長遠利益。

四、研究結論與建議

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關鍵詞：碳排放權交易機制；企業目標；排放成本；現金流量

2008 年1 月我國了《排污許可證管理條例》的征求意見稿，第一次以法律的形式頒布了全國性的排污許可證管理辦法。2012年9月，廣東省全面啟動碳排放權交易試點，首批7800萬碳交易大單簽出。

在碳排放權交易機制下，企業碳排放量的多少將直接影響到企業的成本，從而影響其企業價值最大化目標的實現。另一方面，日益嚴重的環境問題使得顧客等利益相關者開始關心企業的社會責任問題，企業碳排放量的多少直接影響著企業的社會形象，因此，低碳管理也是企業樹立良好的社會形象的重要途徑之一。企業要想實現企業價值和社會形象的雙贏，企業必須對自身的碳排放策略進行研究和選擇。

一、研究背景及文獻綜述

在之前的經濟發展進程中，環境污染具有很大的外部性Pigou （ 1920）。隨后Coase （ 1960）提出了著名的科斯定理，認為只要產權明確，外部性問題都可以通過談判而得到糾正，以實現外部問題內部化。Dales （ 1969） 在科斯定理的基礎上提出了污染權交易理論排放權交易。碳排放交易是排污權交易的一種形式，通過在市場上進行碳排放權的交易，使超額排放企業承擔相應的經濟責任，對二氧化碳排放進行控制和管理的一種經濟手段。運行機制主要有總量交易機制和信用交易機制。目前國際上大多采用總量交易機制。在總量交易機制下，國家將各個企業的碳排放上限以許可證或者配額的形式發放給企業。

碳排放權交易機制與企業的經營管理存在很大的關系。Malik（1990）認為，某些企業的違規行為會影響排放權交易價格，進而影響其他企業的行為。Benz 和Truck（2006）指出，排放權市場會對企業的現金流產生影響，高的排放權價格對企業未來現金流施加了更緊的約束。關于排放權價格與企業價值的關系。曾剛，萬志宏（2010）指出，由于排放權（EUA）可被視為一種企業的生產要素（資產），因此，EUA 市場價格變動將直接影響企業價值，兩者呈現正相關關系 。由于碳排放權的價格具有不確定性，這也對企業的策略選擇造成了一定的影響。陳曉紅， 王陟昀通過實證研究發現，排放權價格受政策和制度影響的配額供給是交易價格最重要影響因素， 但是隨著政策與交易制度的完善， 影響程度逐漸變小。

從國內外的研究文獻來看，研究大多集中于排放權交易價格、初始分配以及對企業的影響等宏觀和中觀層面的研究。本文將從企業本身入手，探討影響企業碳排放策略選擇的因素并在此基礎上構建企業碳排放決策的基本模型。

二、企業進行碳排放優化戰略選擇要考慮的因素

對于企業來說，要想做好低碳管理，首先要從戰略角度予以考慮，什么樣的戰略選擇對企業最有利。

（一）從實現企業價值最大化角度需要考慮的因素

企業存在和經營的目的首先是為了盈利，從計算企業價值的角度來說，需要考慮企業需要付出的成本大小及產生該成本的時間。在成本方面。排放權交易運行機制下企業的排放成本可用如下公式表示： 排放權交易運行機制下企業排放總成本=減排成本+購買缺口排放權支出-出售排放權收益=單位減排成本×減排量+購買排放權單價×購買缺口排放權數量-出售排放權單價×出售節省排放權數量（1）

謝東明，林翰文（2012）通過分析研究得出了在上述公式下的企業碳排放戰略優化選擇。但是上述排放成本模型沒有考慮時間成本的因素。在企業的長期碳排放決策過程中，要從企業的利潤和實施低碳戰略的未來現金流量現值進行分析是十分必要的。這里我們也采用5年的期限進行分析。考慮了時間成本因素之后，企業未來5年的排放成本應該為（假定企業自主購進節能減排設備）：

企業低碳管理未來5年現金流量現值（流出量）=環保設備購進成本+未來5年低碳運營現金流量現值

未來5年低碳運營現金流量現值=∑5i

購買缺口排放權金額+單位減排成本×減排量-出售排放權收到金額（1+企業加權平均資本成本）（2）

單位減排成本=（環保設備折舊額+低碳管理其他成本）/實現的減排量（3）

企業碳排放成本=單位減排成本×減排量+購買缺口排放權成-出售排放權收益（4）

從式（2）可以看出，企業在進行低碳戰略選擇時需要考慮的因素包括碳排放權分配額、企業購進設備成本、碳排放權交易市場的影響以及企業的資本成本。式（2）中的企業加權平均資本成本指的是企業包括所有者資本和長期借款資本在內資本金的加權平均資本成本。這是由于企業購進環保設備必然要占用企業的資金。而企業必然要為企業所有的資本付出相應的成本，這其中當然就包括了購置長期資產。式（3）中的低碳管理其他成本是指由于企業進行了低碳管理而增加的除了設備折舊之外的其他成本。例如對員工的培訓費等。

（二）從降低企業環境風險，節能減排，符合利益相關者要求方面需要考慮的因素

2009年，沃爾瑪要求其供應商2009年相對2007年單位產品能耗下降7%，2012年下降20%。這也就意味著凡是碳排放不達標的供應商都將被沃爾瑪淘汰。企業為了實現長期發展目標，不僅要考慮企業現在的盈利狀況。還要考慮各利益相關者的訴求。在顧客方面，企業要充分保證企業的排放量不高于客戶的要求。近年來，各個企業都加強了自身的低碳管理。也開始對企業的上下游企業有了一定的要求。同時，企業也要考慮各級環境監測部門和企業碳排放管理機構等的要求。如果企業的碳排放嚴重超標，多次被相關部門批評或者被媒體爆出碳排放嚴重超標，則企業就會在瞬間失去很多顧客，也就失去了市場。

由上述分析可知，企業在進行低碳戰略選擇的過程中需要考慮到包括企業盈利目標、目前財務狀況、利益相關者訴求、節能減排方案可行性等各方面的因素。在綜合考慮各方面因素的基礎上做出企業的低碳戰略選擇。

三、企業碳優化戰略初步選擇模型

（一）企業應當根據自身目前的排放量與配額之間的關系，以及實施減排項目成功的可行性大小來決定是否進一步考慮實施節能減排項目，確保企業的低碳戰略選擇具有經濟性和可行性。

在企業進行戰略決策時，首先要考慮的是企業是否實施低碳減排項目，要考慮的就是企業碳排放是否超過了配額、有沒有實施低碳減排的空間以及減排的成本問題。對于企業來說有三種可能性，一是企業碳排放在配額的限度之內，不存在減排壓力。但企業要密切關注政策的變化以及利益相關者訴求。第二種是企業排放超過了配額，且目前不存在減排的可能性或者實現減排的可能性很小，則企業就只能被動從市場上購入排放權。第三種是企業碳排放目前超標，但存在優化空間。這種情況下企業可以考慮實施低碳節能減排項目。如果企業本身技術達標，低于國家規定排放限額，則該類企業短期無需實施減排項目，并且可能會有多余的配額可以像市場出售。在上述情形二的情況下，企業自己實施減排項目成功可能性很小，可以尋去能源管理公司的合作。

（二）企業需要基于自身減排能力的大小、資金充裕度、企業加權平均資本成本等因素，綜合考慮確定企業如何實施節能減排項目。

企業實施減排項目可能存在很多中選擇，本文旨在為企業的決策提供一種選擇的理論基礎和框架。研究中以以下兩種方案為例：一種是企業自主購進環保設備，獨立進行管理。另一種是與節能服務公司（ESCO）簽訂能源管理合同（EPC），由對方幫助企業進行管理。

我國于1998年首次將EPC模式引入國內。并于2010年8月了《合同能源管理技術通則》。其對合同能源管理（Energy Performance Contracting，簡稱EPC）的定義為節能服務公司與用能單位以契約形式約定節能項目的節能目標，節能服務公司（Energy Services Company， ESCO）為實現節能目標像用能單位提供必要的服務，用能單位以節能效益支付ESCO的投入以及其合理利潤的節能服務機制。

合同能源管理是在企業進行節能減排的重要選擇之一。合同能源管理是國際上先進的能源管理模式。該機制運作是依托建立節能服務公司與客戶簽訂節能服務合同，以減少的能源費用來支付節能項目實施成本的節能投資方式。在這種模式下：

企業單位減排成本=企業實施該項目節能量合同約定分成比例該項目實現的減排量（5）

EPC下企業低碳管理未來5年現金流量現值（流出量）= （6）

合同能源管理具有非常明顯的優勢，首先，節能服務公司具有專業化的優勢。能夠給企業提供成熟的技術及先進的設備。在EPC模式下，項目失敗的風險是由節能服務公司承擔的。同時，該類能源管理合同是以節約能源為標準進行管理，企業可以實現節能與減排的雙重收益。其次，合同能源管理的模式降低了企業的資金流動性風險。前期不要企業投入設備購置、專業技術培訓等費用。能源管理項目的實施會造成企業長時間承擔與節能服務公司就節能部分分成的義務。是一種長時間的現金流出。會對企業未來的現金流造成影響。因此，企業在進行方案選擇時，需要考慮企業資金流是否充裕、節能減排技術是否成熟以及節能減排效果等因素。

企業在進行方案選擇時主要從以下兩個方面考慮：一是兩種模式下企業的單位減排成本，也就是對企業利潤的影響；二是對未來5年的現金流量現值（流出量）的影響，也就是考慮企業的資金問題。企業減排成本及未來五年現金流量可由上文（2）～（6）式計算得出。計算所需資料一般較易取得，用以下類似BCG矩陣的方法進行分析：

未來5年現金流量現值（流出量）

對于企業單位減排成本高低的界定主要以從市場上取得單位排放權的成本為衡量標準。如果企業有多種備選方案且減排成本有較大差距，則可以在上表的基礎上進一步進行細分。未來5年現金流出量的衡量標準因各個企業狀況而異。對于現金流充裕的企業來說，可承受的流出量會較大，反之，則會較小。下面對落在各個區域內的方案進行簡要介紹。

理想方案：是指單位減排成本低，未來現金流出量少的方案，這對所有企業來說都是最佳方案，企業只需要最小的資金投入，就能換來低成本的減碳效果。

救急方案：是指單位減排成本高，未來現金流出量多的方案，這種方案一般來說不會在企業的低碳管理方案選擇之列，但是如果企業沒有更好的備選方案，并且企業碳排放嚴重超標，影響到了企業的生存和社會形象。但這種方案只能用來救急，并不是長久之計。企業應該盡快研究出新的方案來取代這種方案。

問號方案：是指單位減排成本低，但是未來5年現金流出量大的方案，該方案有較大的改進空間，減碳成本并不高，但是企業卻需要每年有大量的現金流出企業，決策部門需要對方案進行改進。

備擇方案：是指單位減排成本高，但未來現金流量不大的方案，該類方案一般為初期一次投入較高，但投入實施后運行效果良好。但并不僅限于這種情況。這類方案的實施需要企業有充足的現金流來保證初期投入。

企業應當綜合分析企業所有備選方案在矩陣中所處的位置，結合企業自身的條件做出合適的選擇。對于減排能力強的企業來說，無論是采取外購還是合同能源管理等其他模式進行減排，都需要考慮減排規模的大小，企業需要隨時在自身減排能力等的基礎上關注市場上交易權的價格，合理確定減排規模。對于在企業減排成本高于排放權交易價格時，適當降低減排規模，免得企業利潤受損，反之，當市場上排放權價格較高時，企業可以充分使用環保設備的減排能力。以減少從市場上購買排放權的成本或者提高出售剩余排放權的收益。

五、小結

在碳排放權交易機制下，企業要想實現企業價值最大化和維持良好的社會形象的目標，需要綜合考慮多方面的因素，利益相關者的要求是企業要考慮的主要因素之一。在進行策略選擇時，尤其要注重對單位減排成本和未來現金流量（流出量）的考慮。在此基礎上對策略進行歸類。結合自身狀況，做出最有利的策略選擇。當然，研究中還存在諸多不足，例如，對于企業如何把握利益相關者的要求動向等不具有明顯的可測量的因素做出具體探討，對處于矩陣中四個維度的方案的性質等有待進一步研究。

參考文獻：

[1]Malik， A （1990）： “Markets for Pollution Control When Firms Are Noncompliant” [J] Journal of Environment Economics and Management， 18 97-106

[2]Benz， E and S Truck （2009）： “Modeling the Price Dynamics of CO2 Emission Allowances”， Energy Economics， 31， 4-15

[3]曾剛；萬志宏碳排放權交易：理論及應用研究綜述[J]金融評論 2010（4）

[4]陳曉紅， 王陟昀《碳排放權交易價格影響因素實證研究――以歐盟排放交易體系（ EU ET S） 為例》[J]系統工程 2012年2月 總第218期

[5]王愛國 2012 我的碳會計觀 會計研究，5： 3 - 9

[6]謝東明，林翰文 2012排放權交易運行機制下我國企業排放成本的優化戰略管理研究會計研究6：81-88

篇7

關鍵詞：低碳經濟背景；電力企業；碳會計體系

中D分類號：F275；X196 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2017）001-000-01

前言

近年來，世界氣候變暖問題成為大家關注的焦點問題。在工業生產和居民日常生活過程中，溫室氣體的大量產生使得溫室效應更加顯著，這已經對我們的生產生活造成了較大的影響。鑒于此，“低碳經濟”的概念隨之而產生，在財務會計方面，“碳會計”理念應運而生。低碳經濟在國民經濟發展中的地位越來越重要。在這種大環境下，“低碳經濟”成為當前經濟發展的一個新趨勢。

一、低碳經濟對電力企業會計的影響

在經濟發展的過程中，低碳經濟通過技術創新和制度創新，以產業轉型和新能源開發等方式，盡最大努力降低高碳能源的消耗，以此大大降低溫室氣體在大氣中的排放，從而達到低污染、低排放的經濟發展形態。在各個國家，粗放型經濟增長方式已不能適應現代社會發展的要求，各國開始將低碳經濟作為今后經濟發展的主要方向，將低碳經濟理念提升到了國家戰略的層次，通過開展實施各種戰略來促進經濟以低消耗低污染的方式發展。

電力企業作為國民生計的支柱性產業，特別是火電為主的發電企業，其能源消耗及碳排放均可謂體量驚人，由此決定了電力行業與低碳經濟有著千絲萬縷的聯系。而近年來，隨著低碳經濟的飛速發展，碳交易的日益活躍，伴隨低碳經濟所產生的會計問題也日益增多，電力企業碳會計理念亟待普及，碳會計體系的建設成為一個具有現實意義的重要課題。

二、低碳經濟背景下電力企業碳會計體系建設

“碳會計” 一詞是在上個世紀90年代被作為會計分支進行研究的。我國的低碳經濟起步較晚，在最近十幾年，我國才意識到發展低碳經濟的重要性。碳會計的發展史不過十幾年時間，加之二氧化碳等溫室氣體研究手段特殊復雜，所以除了政府和國際機構之外，鮮有電力企業研究碳會計體系建設方面的話題。對此，本文按碳財務會計體系及碳管理會計體系的建設分別進行闡述。

1.碳財務會計體系

碳財務會計體系主要圍繞“碳排放權”的確認和計量來構造，輔助以碳會計信息的披露。

（1）碳“排放權”的確認與計量

“碳排放權”對電力企業的碳排放量進行了限制。“碳排放權”不僅是電力企業擁有的權利，而且預計可以為其帶來一定的經濟利益流入。因此“碳排放權”應確認為一項資產，這種認識得到了國際上的一致認可。具體地，“碳排放權”通常可確認為金融資產、無形資產和存貨三種資產，其中：一是金融資產。“碳排放權”之所以具有交易性金融資產的性質是由“碳排放權”在交易市場中可按照公允價值進行自由交易決定的。二是無形資產。無形資產指不具備物質形態的非貨幣性資產。“碳排放權”對于電力企業而言，可以被出售，也可以自身使用，是一種沒有物質形態的權利。因此，將碳排放權確認為無形資產也是合理的。三是存貨。這種觀點具有一定的缺陷性，存貨在一般情況下需具有物質形態，但“碳排放權”作為一項權利，不具備這樣的特征。

（2）碳會計信息的披露

在國外，專門從事碳會計信息披露的機構將碳會計信息的披露稱之為“碳披露項目”。筆者通過分析碳會計信息披露的框架結構，發現其主要包括三方面的內容。第一，碳資產、碳負債在資產負債表中的表現。電力企業只要進行碳排放，就存在與碳排放相關的資產和負債信息的改變。第二，溫室氣體排放的潛在風險和不確定性，以及由此引發的機遇與挑戰。即相關報表信息要對氣候變化下電力企業承擔的碳排放風險進行反映。經研究發現，碳排放對電力企業的生產活動影響較大，因此應將電力企業所面臨的真實風險與機遇披露出來以供利益相關人決策。第三，碳減排的核算以及核算方法。在低碳經濟盛行的今天，電力企業報表中碳會計信息的披露已經越來越得到相關部門的重視。對碳披露項目的分析，有助于利益相關各方判斷氣候變化為電力企業帶來的風險，從而為決策提供更為準確和全面的依據。

2.碳管理會計體系

上述碳財務會計體系僅考慮了確認和計量以及相關信息的披露，在當前低碳經濟的時代背景下，筆者認為對碳管理會計體系的建設亦不容忽視。舊有的根據成本、費用進行決策的方式已難以滿足經濟發展的要求，而碳管理會計要求對成本管理有更深層次的剖析及細致研究。例如，碳管理會計可將采購、生產、銷售等環節的碳因素提取，對由此產生的成本費用分解并分析，生產經營的全過程對企業碳會計成本的影響一目了然，最終形成可供電力企業高層進行決策的依據。由此可見，碳管理會計是適應可持續經營發展需求所產生的一項管理手段，它可促使電力企業不再盲目追求發展速度而忽視保護環境，從而實現環境與發展的動態平衡，這樣發展的電力企業才能長久，才會有前途。

三、結語

目前，我國的電力企業碳會計體系建設尚處于初始階段，無論是相關課題的論文研究還是實務會計處理均不夠成熟。與發達國家比較而言，差距還是巨大的。為促進低碳經濟的健康發展，筆者建議從碳會計體系建設角度出發，國家不僅需要完善會相關企業會計制度，盡快出臺碳會計核算、披露相關的制度依據，還需制定一系列稅收法規，對企業進行政策引導，例如，對于排放溫室氣體量一直處于標準以下的企業給予一定的稅收優惠，對碳排放收益給予一定的所得稅減免等。

參考文獻：

[1]李萍.淺談央行強化會計核算內部控科與風險防范的方法[J].聽中國總會計師，2009（3）.

[2]郭曉莉.國有電力企業內部控科存在的問題與時策[J].山西農業大學學報：社會科學版，2005（5）.

[3]宋美鮮.關于電力企業會計內部控制體系建設的探討[J].電子世界，2014，141（12）：254.

篇8

【關鍵詞】碳會計；碳資產；確認；計量

2012年1月13日，中國國家發展和改革委員會13日宣布，批準北京市、天津市、上海市、重慶市、廣東省、湖北省、深圳市開展碳排放權交易試點，逐步建立國內碳排放交易市場。這預示著我國碳交易將更加頻繁，碳交易體制也正趨于完善，政府以及更多的企業對碳會計的關注度及需求度也將日益增強，因而，碳會計體系構建已是勢在必行。對碳會計要素中的碳資產要素的財務會計處理進行研究對碳會計體系構建有著較為重要的理論意義和實踐意義。

一、碳資產定義及確認條件

碳資產是指企業過去的交易或者事項形成的，具有價值屬性的對象身上體現或者潛藏的，所有在低碳經濟領域可能適用于儲存、流通或者財富轉化的，企業擁有或者控制的，預期會給企業帶來經濟利益有形或無形的資源。

碳會計存在于傳統財務會計框架內，碳交易的某些特殊性使得傳統財務會計目前難以準確對其進行準確的分類和核算，而對于碳資產而言，則應在傳統財務會計的理論基礎和實務基礎上，或將目前歸結為傳統財務會計資產要素中的項目提取出來，納入到碳資產中進行確認、核算，或將較為特殊的目前無法依據傳統財務會計予以確認、核算的項目，則在碳會計體系內，進行系統的分類，并確認、核算。

將一項資源確認為碳資產，需要符合碳資產的定義，與此同時，還應滿足兩個條件：與該資源有關的經濟利益很可能流入企業以及該資源的成本或者價值能夠可靠的計量。

二、碳資產的確認及計量

碳交易項目具有一定的特殊性，無法在現有傳統財務會計框架內的資產類科目內核算，本文在碳資產要素下設置碳會計科目，根據具體的碳交易項目確認計量。

1.碳排放權

1997年12月簽訂的《京都議定書》對締約國的二氧化碳排放量規定了減排標準，世界各國應承擔共同但有差別的碳減排義務，發達國家2005年開始成大減排義務，到2010年二氧化碳等6種體的排放量要比1990年減少5.2%，發展中國家從2012年開始承擔碳減排義務。另外，《京都議定書》建立了3個合作機制，即清潔發展機制、聯合履行機制和國際排放貿易機制。國際排放貿易機制允許締約國之間進行排放額度的買賣，難以完成削減任務的國家，可以通過貿易機制從排放額度較為寬裕的國家買入碳排放額度，同樣的情況也適用與不同的企業之間。碳排放權交易使得游離于企業財務報表之外的氣候環境因素成為了企業會計核算內容之一[1]。

碳排放權是目前碳會計研究領域的研究熱點，由于獲得碳排放權的途徑及持有意圖的不同，無論劃分到無形資產、存貨或金融資產中哪一個科目內對其核算都存在一定的問題，因而，其確認問題目前仍未達成共識。究竟采用何種計量屬性也需根據具體情況區別對待。

（1）企業從政府手中無償取得的碳排放權。企業從監管者即政府處分配獲得或免費取得的排放權，應按照公允價值，根據其持有意圖計入“碳無形資產”或“碳可供出售金融資產”科目。我國《清潔發展機制項目運行管理辦法》規定，因轉讓溫室氣體減排量所獲得的收益歸國家和項目實施機構所有，并規定了國家與項目實施機構減排量轉讓交易額的分配比例[2]。因而，若企業持有國家分配的碳排放權以出售為目的，那么，獲得的碳排放權應按照取得時的公允價值計入“碳可供出售金融資產——成本”，按照《管理辦法》規定的由國家享有的份額貸記“其他應付款——碳排放權（國家）”，企業應享有的部分計入“遞延收益——碳排放權”，持有期間以公允價值對其進行計量，公允價值的變動借記或貸記“碳可供出售金融資產——公允價值變動”，貸記或借記“碳所有者權益——資本公積”。若企業持有國家分配的碳排放權，按照取得時的公允價值，借記“碳無形資產——碳排放權”，貸記“遞延收益”。發生的碳排放額根據持有排放權的比例按照歷史成本進行攤銷，計入相關成本或費用，并將遞延收益分攤轉入當期損益，計入“碳收益”，資產負債表日應對確認為碳無形資產的碳排放權進行減值測試，發生價值的，計提減值準備，借記“資產減值損失”，貸記“碳無形資產減值準備”。

（2）企業通過交易機制購買得到的碳排放權。企業通過自行開發項目，按照定價購買或者公開拍賣獲得的碳排放權，應該按照獲得該排放權的成本進行初始計量。該成本主要包括聯合國CDM執行理事會注冊費用、項目開發中介服務費用、經營實體項目審定費用、經營實體核實核證費用等。該成本金額借記“碳無形資產——碳排放權”，貸記“銀行存款”，在項目持有期間，若持有碳排放權的意圖沒有發生變化，應對已消耗的碳排放份額按其比例對確認為碳無形資產的碳排放權按照歷史成本進行攤銷，借記相關成本費用科目，貸記“累計攤銷”，資產負債表日，應對其進行減值測試，發生減值的，計提減值準備。若企業意圖出售持有的碳排放權，則應將“碳無形資產——碳排放權”科目的余額轉入“碳可供出售金融資產——成本”科目，碳排放額公允價值與“碳無形資產”科目余額的差額借記或貸記“碳可供出售金融資產——公允價值變動”，貸記或借記“碳所有者權益——資本公積”。

（3）從其他企業購買得到的碳排放權。企業從其他企業購買排放權的，若其持有目的是企業經營，抵減企業自身碳排放額的，以購買價款作為初始入賬金額，計入“碳無形資產”，后續計量同以上兩種情況。若企業獲得碳排放權的目的是在適當時間予以出售，或持觀望態度，近期內部使用的，則應按照所購買碳排放權的公允價值計入“碳可供交易金融資產”，實際支付價款與公允價值的差額計入“碳所有者權益——資本公積”。

2.碳匯

碳匯一詞來源于《聯合國氣候變化框架公約》締約國簽訂于2005年2月16日在全球范圍內生效的《京都議定書》，其一般是指從空氣中清除二氧化碳的過程、活動、機制。

碳庫指在碳循環過程中，地球系統存儲碳的部分。從碳庫對全球大氣二氧化碳含量變化的貢獻看，可以把碳庫分為碳源和碳匯兩種類型的碳庫，衡量碳庫是碳源的庫還是碳匯的庫則取決于靜態生態系統CO2交換量NEE（Net Ecosystem Exchange）的變化，即衡量系統整體獲得或損失的碳量。本文主要討論碳匯的確認及其會計處理。

碳匯根據固碳主體不同分為以下幾類：森林碳匯，指森林植物通過光合作用將大氣中二氧化碳吸收并固定在植被與土壤中，減少大氣中二氧化碳濃度的過程，與企業經營活動有較大相關性的是林業碳匯，指利用森林的儲碳功能，通過植樹造林、加強森林經營管理等活動，吸收和固定大氣中的二氧化碳，并按照相關規則與碳匯交易相結合的過程或機制，《京都議定書》承認森林碳匯的固碳作用，要求加強森林可持續經營和植被恢復及保護，允許發達國家通過向發展中國家提供資金和技術，開展造林、再造林碳匯項目，將項目產生的碳匯額度用于抵消其國內減排指標，因而森林碳匯納入到碳會計核算范圍；草地碳匯，由于其固碳的非持久性在是否應納入到碳會計核算范圍這一問題上存在著較大的爭議，然而，草地的固碳作用是不容忽視的，因而，應納入碳會計核算范圍；海洋碳匯，將海洋作為一個特定載體吸收大氣中的二氧化碳并將其固化的過程和機制，研究表明單位海域中生物固碳量是森林的10倍，是草原的290倍，然而，碳會計以企業為實施主體，因而，雖然海洋具有一定的固碳功能，但不納入碳會計體系核算范圍[3]。

由此可見，若企業擁有面積較大的園林或草地，即可以將其作為一項碳資產，其固碳數量可以抵減碳排放額。因而，對于企業所擁有的園林或草地，森林或草地的固碳量及碳排放額價額的確定就是碳匯價值的核心問題。目前，碳庫的核算方法主要有庫存方法和活動方法兩種，這兩種方法都得到聯（下轉第157頁）（上接第155頁）合國政府間氣候變化專門委員會的支持和指導，潛在的基本假設都是：來自于大氣和流向大氣的溫室氣體流量等于生物質和土壤中碳儲存量的變化。庫存法衡量碳庫存量變化的共識為：C=（Ct2-Ct1）/(t2-t1)，其中，C表示碳儲量變化，Ct1時刻t1碳存儲量，Ct2表示時刻t2的碳儲量。活動方法與此相反，基于活動的方法則估計碳庫增減后的凈余額，該方法也稱為損益或流量方法，適用于單個碳庫難以衡量、碳儲存的短期變化不易受到影響的情況，公式為：C=A*(CI-CL)，其中，C表示碳儲量變化，A表示土地面積，CI表示碳增益率，CL表示碳損失率[4]。企業則可根據測定的碳存儲量以及當日市場碳排放額的交易價格計算得出碳匯的價值，即：碳匯=固碳量*當日市場碳排放額交易價格，借記“碳匯——森林或草地”，貸記“遞延收益”，抵減企業碳排放額時，借記“碳無形資產——碳排放權”，貸記“碳匯”，然后按照碳排放權進行處理。

3.碳固定資產

低碳經濟下，節能減排、提倡環保已經成為了企業發展戰略中的一部分。企業加入清潔發展機制（CDM）會有很多企業自行研發的節能減排的項目，而這些項目的最終成果大多都是大型的機械設備，按照傳統財務會計的規定將其確認為固定資產進行核算無法在最終的財務報告中體現出企業對低碳的貢獻，本文認為應將其劃分到碳資產中進行核算，在項目研發過程中按照財務會計中自主研發固定資產的方法對其進行處理，借款費用等均參照企業會計準則核算，最終研發成功時，將資本化計入“在建工程”的成本，轉入到“碳固定資產”科目中核算。其折舊方法，折舊額的處理參照企業會計準則固定資產的相關規定，資產最終處置所獲得的損益計入“碳收益”。

三、結論

碳資產是碳會計體系中十分重要的要素，我國碳排放權交易試點的建立表明我國企業的碳交易將更加頻繁，對碳資產的確認及核算主要從碳排放權、碳匯及碳固定資產三個方面著手，根據企業經營策略，以財務會計理論為基礎，主要采用歷史成本和公允價值計量屬性對其進行核算。

參考文獻

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[2]清潔發展機制項目運行管理辦法(修訂).

[3]張殿英,文桂江.國際碳會計述評[J].財會通訊,2011(10):135-136.

作者簡介：

篇9

[關鍵詞]碳排放權;碳會計;CDM項目

一、基于CDM項目的原始碳排放權概述

(一)碳排放權交易

因為有了《京都協議書》的法律約束,各國的碳排放額開始成為一種稀缺的資源。碳排放權交易也就是碳減排購買協議,合同一方通過支付獲得二氧化碳減排額,用于減緩二氧化碳效應從而實現其減排且標。通常來說,碳排放權交易分為兩類:其一是基于配額的交易,我國由于主體交易市場尚不具備而進展緩慢:其二是基于項目的交易,買主向可證實減排的二氧化碳排放的項目購買減排額。此類典型的交易為CDM項目交易。執行CDM項目產生的二氧化碳減排量為核證減排量(即CERs),其可在碳交易一級市場進行交易,即原始碳排放權交易。隨后與核證碳減排量掛鉤的碳期貨、碳期權等碳排放權相關的衍生金融產品也相繼面市,形成了與碳一級交易市場掛鉤的相關碳金融衍生品的交易。本文僅就前者進行探討。

(二)CDM項目

《京都協議書》構架了二氧化碳減排的國際合作機制。即溫室氣體減排“三機制”:聯合履行機制(JI)、清潔發展機制(CDM)、“碳減排”貿易機制(ET)。其中CDM機制建立發達國家和發展中國家間的碳減排交易市場。目前我國國內碳排放權交易的主要類型是基于CDM項目的碳減排交易。據統計,截至2009年10月,我國政府已批準2 232個CDM項目,其中663個已在聯合國清潔發展機制執行理事會(EB)成功注冊,預計年減排量為1.9億噸,約占全球的58%以上,居世界首位。對于中國企業而言,能夠成功注冊一個CDM項目,就意味著能夠通過出售減排量而獲得額外的收入。 根據2001年《聯合國氣候變化框架公約》(UNFCC)第七次締約方會議達成的《馬拉喀什協定》,一個CDM項目從開始準備到實施,并且最終產生有效減排量,需經歷項目識別、項目設計、參與國批準、項目審定、項目注冊、項目實施、監測預報告、減排量的核查與核證、經核實的減排額度的簽發等主要步驟。由此可見,CDM項目通常投資回收期較長、初始投資額大、交易成本難估計、風險較高等特點,這都給參與CDM項目的中國企業帶來了諸多的會計核算難題。

二、基于CIBM項目的碳排放權的確以與初始計量

對于中國參與CDM項目的企業而言,碳排放權是一種特殊的經濟資源。這一資源由于CDM機制的實施具有了價值,能給企業帶來經濟效益,又由于其獲得會付出各種代價而具有價值,因而碳排放權是一種有價值的稀缺資源,應該作為一項資產在會計系統中予以確認和計量。

(一)碳排放權的經濟性質

在CDM機制下,企業通過CDM項目所產生的被稱作商品可買賣的是執行CDM項目所產生的經核實減排的二氧化碳減排量,即CERs,它既不是有形產品,也不是無形的知識產權,既不是技術轉讓合同,也不是貨物買賣合同。因此文章認為企業由于投資CDM項目而產生的碳排放權不能確認為企業的無形資產或企業的存貨。

1　碳排放權不能確認為存貨

工業制造企業進行一般的項目投資是指生產性資本投資,是企業投資生產活動所需的資產,如機器設備等,其給企業帶來經濟利益的方式是生產產品以備出售實現價值,因此一般項目投資生產的產品在會計上確認為存貨(即庫存商品)。存貨的特點一是其最終目的是為了出售,二是存貨為有形的實物資產。

企業投資CDM項目是企業為獲得CERs而投資的,如同存貨的庫存商品一樣,CERs是為了出售。但CERs與存貨不同的是CERs沒有實物形態。因此碳排放權不能確認為企業的存貨。

2　碳排放權不能確認為無形資產

無形資產是企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產,其擁有的目的是企業為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的。碳排放權是CDM項目企業擁有的、沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產,這與無形資產類似。但是對于我國參與CDM項目的企業而言,與發達國家購買CERs不同,其持有CERs的目的是為了最終出售,這與無形資產不同。因此碳排放權不能確認為無形資產。

(二)操作建議 借鑒“生物資產”“油氣資產”“無形資產”等的會計處理,投資CDM項目的企業應獨立設置“碳資產”會計科目核算碳排放權。由于CDM項目能否或者何時能夠給企業產生預期未來經濟利益,以及成本能否可靠計量尚存在不確定因素,因此CDM項目的成本費用在滿足特定的條件時,才能夠確認為“碳資產”,否則應該當期費用化。

1　確認為“碳資產”的條件

CDM項目在先期投入進行項目識別、項目設計后。須報國家發改委審批。然后由聯合國交易清潔發展機制執行理事會(EB)核查,得到許可后才有資格將經核實的碳減排額CERs進行交易,在企業與CERs購買方簽訂銷售合同后才能實現CDM收入。因此,企業只有在CDM項目通過EB注冊后,方可證明碳排放權的價值,只有能夠給企業帶來收入的碳排放權方可確認為“碳資產”。

2　設立“CDM項目成本”科目 在CDM項目投資過程中交易成本可能高達20-25萬美元,主要包括一次性支付的費用,如項目搜尋、估計減排量、準備技術文件、東道國批準、環境評價等;還包括監測費、核查核證費、調整收益分成(每年CERs收入的2%)、管理收益分成等在整個項目過程中發生的費用。同時我國規定企業的CDM項目收入國家獲得65%的收益。企業只獲取35%的收益,因此對于企業的CDM收益目前國家實行免稅優惠。因此對于CDM項目的成本費用應單獨核算。

企業可設立“CDM項目成本”科目核算CDM項目過程中發生的成本費用。在發生CDM成本費用時,通過借記“CDM項目成本”進行匯總,相應貸記銀行存款、累計折舊、應付職工薪酬、原材料等會計科目。若CDM項目在EB注冊成功,則CDM項目的成本應該資產化。全部轉入“碳資產”;否則CDM項目的成本費用應該計入當期損益。

三、基于CDM項目的碳排放權的后續計量

由于當期我國企業投資CDM項目主要進行的是原始碳排放權的交易,受國內碳排放權交易市場環境的限制,企業大都采用的是固定定價合同交易方式(中國發改委規定CERs的最低價格是8歐元/噸),因此與發達國家進行碳衍生品交易不同,不適合用公允價值進行計量。但是由于碳排放權的稀缺性以及人類對環境保護意識的增強,碳排放權的價值有自然增值的屬性,因此文章認為基于CDM項目的碳排放權不需要進行減值測試和后續攤銷等后續計量問題。

四、基于CDM項目的碳排放權的披露

企業應當在財務報告附注中披露與碳排放權有關的下列信息:CDM項目的投資規模、項目的資金來源及借款費用資本化的相關信息、CDM項目的相關成本費用、CDM項目的風險情況與管理措施、CDM項目的收益、外幣折算方法、CDM收益對企業經營成果的影響等。

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[1]財政部,企業會計準則2006[M],北京:經濟科學出版社,2006

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關鍵詞：歐盟碳排放交易體系 安徽省 碳交易 啟示

黨的十八屆三中全會明確提出推行碳排放權交易制度，建立吸引社會資本投入生態環境保護的市場化機制。國家發展改革委于近期出臺了《碳排放權交易管理暫行辦法》，規范全國碳排放權交易市場的建設和運行。目前，世界很多國家和地區相繼建立或籌建區域性碳排放權交易體系，其中歐盟碳排放交易體系全球最大、最活躍，也相對完備，借鑒歐盟做法，對安徽省探索建立碳排放權交易體系，促進節能減碳、經濟發展方式轉變及生態文明建設具有重要意義。

一、歐盟碳排放權交易體系概述

歐盟碳排放權交易體系（以下簡稱EU―ETS）于2005年正式啟動，是世界上第一個聯合國氣候變化框架公約下最大的溫室氣體交易市場，交易額占全球總交易額的27%。歐盟28個成員國以及冰島、列支敦士登和挪威等31個國家參與交易。

（一）歐盟碳排放權交易體系原理

歐盟碳排放權交易體系核心原理是“排放上限和排放配額交易”。排放上限是指為體系內受管制企業設置一定溫室氣體排放配額量。每個配額相當于一噸二氧化碳排放權限。體系內企業必須保證其排放量在配額限定范圍內，否則將受到懲罰（試驗階段為40歐元/噸，實施階段為100歐元/噸）。企業若通過技術手段降低碳排放量，可選擇保留多余配額供將來使用或將配額出售給配額緊缺的公司，即排放配額交易。

（二）歐盟碳排放權交易發展過程

歐盟碳排放權交易體系經過第一階段的試運行和第二階段的深化，目前已進入了第三階段。

第一階段（2005―2007年），為試驗階段，目的是“在行動中學習”，為下一階段積累經驗。交易涵蓋的溫室氣體只有二氧化碳，覆蓋的工業設備僅限于火力發電、煉油、鋼鐵、礦物加工和造紙等少數行業。該階段每年碳排放配額總量均為22.99億噸，各工業設備的碳排放配額按歷史法計算，單個設備三年的總配額一次性發放，全部為免費配額。第一階段結束后，剩余配額不能轉到第二階段繼續使用。

第二階段（2008―2012年），在第一階段所有行業的基礎上，將經營歐盟境內航空企業納入交易范圍，碳排放配額總量年均為20.81億噸。該階段大部分行業排放設備的碳排放配額仍然采用歷史法計算分配，同時在部分行業和地區開始試點拍賣，單個設備三年的總配額一次發放，期末剩余配額可以結轉到第三階段。同時，該階段引入了《京都議定書》中的“清潔發展機制（CDM ） ”和“聯合履約機制（JI） ”。

第三階段（2013―2020年），交易范圍進一步擴大，石化、有色金屬、石膏、氨、鋁制品等行業納入交易范圍，同時納入更多種類的溫室氣體，比如生產硝酸、己二酸、乙醛酸排放的氧化亞氮、鋁制品生產過程排放的全氟化碳等。起始年度配額為19.74億噸，以后每年減少3600萬噸。該階段電力行業配額全部須通過拍賣獲得，其他行業設備排放配額采用基準線法計算免費獲得，且免費配額占比逐年減少。

（三）配額分配機制

碳排放權交易配額首先由各成員國提交申請，由歐盟委員會審核確定后再反饋落實到每個設施，各成員國的分配總量必須和歐盟委員會的分配總量一致。歐盟碳排放權交易體系對新進者預留并免費分配排放配額，對停工的設施沒收原先分配的排放配額。分配方法主要有兩種：一是歷史法分配。主要應用于第一、二階段，即選擇過去一段時間的實際排放量作為分配排放配額的標準，通常是歷史活動和產能的指標，乘以一個統一的排放率，來確定分配給各個設施的配額。二是基準線法分配。該方法由行業內前10%溫室氣體排放效率最優的設備平均值確定，且不受生產技術、燃料混合、規模、老化程度、氣候條件、原材料質量等因素影響。截至目前，歐盟共制定了涉及21個部門的52條基準線，囊括了EU-ETS約80%的免費配額發放。

（四）監測、報告與核查（MRV）制度

歐盟于2004年通過了《溫室氣體排放監測和報告指南》，指導第一階段的溫室氣體監測和報告活動，2007年和2011年對該指南進行了修訂，用于第二、第三階段。溫室氣體排放的監測和報告是實施排放交易的基本條件和工具，是衡量排放源是否達標的重要依據，也是歐盟碳排放權交易體系與其他國家或國際貿易機制接軌的必備基礎。為保證企業報告的真實性，避免企業通過低估排放量而獲益，所有納入排放交易體系的排放活動都要接受核查，通過核查后的排放報告于每年3月31日前提交碳排放權交易管理機構審核。企業逾期如未履約將被處罰，處以罰款、關閉設備、禁止轉讓配額等懲罰，情節嚴重追究刑事責任。

（五）碳交易登記注冊系統

碳排放配額量作為EU―ETS的核心交易產品，統一存放在登記注冊系統賬戶中。登記注冊系統負責跟蹤碳交易配額的流轉情況，并管理交易帳戶。參與EU―ETS的任何機構和個人都要在登記注冊系統中開設賬戶，登記其擁有的配額和交易記錄。2013年歐盟通過了新的登記系統法令，規定第三階段使用歐盟統一的登記注冊系統，各成員國現有的登記注冊系統僅負責管理本國的賬戶。配額的簽發、轉移和注銷將記錄在歐盟獨立交易日志中，交易日志由統一的歐盟管理機構來維護。歐盟統一登記注冊系統通過交易日志網站公布可公開的信息，包括賬戶名單、國家配額分配表、運營商經核查后的排放量、上繳配額量、遵約狀態、交易量、交易類型等。

（六）碳排放權交易市場運作

根據歐盟法律規定，EU―ETS產生的碳排放權可在二級市場進行交易，交易產品除了發放的配額外，還可使用一定比例的CER（清潔發展機制項目產生的核證減排量）和VER（自愿減排項目的核證減排量）來抵減其排放量，從而實現了EU-ETS與CDM、JI等機制的系統對接。目前，歐洲碳交易活動主要是在倫敦和萊比錫碳排放權交易所進行。企業和其他參與者可以在市場里直接交易，也可通過經紀人、委托交易所或其他市場中介開展場外交易。碳排放權交易有現貨支付、期貨支付和混合支付（現貨加期貨）三種支付方式。排放配額通常采取現貨支付。減排信用額度由于項目期長、預期風險大，往往采取混合支付。碳排放權交易所通過制定規則，規范買賣雙方支付的進度、條件和比例等詳細規則，確保期貨和現貨可以成功交割，整個EU―ETS實現穩定運行。

二、歐盟碳排放權交易體系的經驗與啟示

經過近十年的運行，歐盟碳排放權交易體系不僅成功實現歐盟范圍內整體的節能減碳，而且為國際碳排放權交易實施進行了有益嘗試，并對發展中國家積極參與國際碳減排，建立碳排放權交易體系提供寶貴的經驗借鑒。

（一）制定統一的法律與制度是前提

歐盟經過三個階段的反復實踐，通過加強立法和制度建設，制定了統一的法律框架和實施細則，建立了統一的登記注冊系統、碳排放監測和第三方核查機構及人員認證標準，設定了歐盟統一的碳排放權配額分配計劃，確保了歐盟碳排放權交易的有序開展。

（二）科學設定交易總量是基礎

歐盟制定第二階段碳排放權交易配額時，由于對未來經濟增長前景過于樂觀，對企業生產開工率估計過高，導致第二階段ETS系統內投放的碳排放權過多，特別受2008年金融危機的巨大沖擊，第二階段末碳排放權結余高達20億噸，造成碳價一路下跌至6歐元以下，整個市場長期陷入交易萎縮狀態。為解決這一問題，歐盟研究提出了折量拍賣、市場穩定儲備等方案，但這些溢出碳權的消化仍需要很長一段時間。

（三）成熟的碳金融服務市場是關鍵

為解決中小型公司和單個排放設備所有者缺乏資金和專業知識的問題，歐盟積極推動中介機構參與，促進了財務、咨詢等服務業的發展。廣泛的參與性增強了碳排放權交易金融市場的流動性，并催生出碳期貨、期權以及掉期交易等衍生產品，有助于形成更合理的碳市場價格，促進整個碳市場的持續繁榮。同時，參與的中介機構能夠對未來減排單位提供擔保，也滿足了碳排放權最終使用者的風險管理需要，增強了投資者交易的信心。

（四）嚴格的監測、報告與核查制度是保障

精準的碳排放數據對于制定溫室氣體減排戰略和排放總量至關重要。因此，碳排放權交易體系正常運作需要健全的碳排放量監測、報告及核查（MRV）制度作為保障。歐盟MRV包括監測、報告、核查三個階段共14個環節，涉及政府主管部門、參與企業、核查機構等多個利益相關方，是開展碳排放權交易的重要基礎環節。在歐盟MRV制度中，對核查者的監管十分嚴格。核查由獲得認證的核查者獨立、合理和專業地進行，企業報告和核查報告都要公開，接受監督，如發現弄虛作假，核查者與企業一并受罰。

三、對安徽省建立碳排放權交易體系的幾點建議

2011年10月底，國家發展改革委批準在北京、天津、上海、重慶、湖北、廣東及深圳開展碳排放權交易試點工作，計劃到2016年底建立全國范圍的碳排放權交易體系。安徽省碳排放權交易體系還處于基礎研究和能力建設階段，與歐盟發達國家和我國試點省份相比，存在很大差距。探索建立安徽省碳排放權交易體系，既要認真吸收歐盟好的經驗和做法，更要立足實際，開展符合省情的制度設計，扎實推進相關工作。

（一）準確把握碳排放權交易市場的功能定位

碳排放權交易市場具有市場化手段節能減碳、引導企業轉型升級，以及促進碳金融服務發展等功能。安徽省正處于工業化和城鎮化快速發展階段，今后較長時間內能源消費量和碳排放量將繼續上升，加快工業發展與降低能耗、保護環境的矛盾將更加突出，經濟結構調整面臨較大壓力。因此，安徽省碳排放權交易要立足市場化減碳功能，充分發揮碳交易市場在碳排放稀缺資源配置中的決定性作用，使環境污染成本內部化，以最低成本實現減排目標，并達到有效應對氣候變化，促進低碳經濟發展雙贏目的。根據相關統計數據，安徽省電力、水泥、化工、鋼鐵等行業企業規模較大、碳排放量較多，減排目標容易實現，建議將這些行業首批納入碳交易市場的范圍。

（二）加快碳排放權交易相關制度設計

碳排放權交易體系建設是龐大的系統性工作，對安徽省來說是一項嶄新任務。建議抓緊組織專家隊伍，研究制定安徽省碳排放權交易總體框架，對企業歷史排放水平、配額分配方法、核證制度、登記結算平臺、交易市場和監管制度等重大問題開展研究。根據相關法律法規和國家統一部署，盡快研究制定細化的操作規則和流程，確保安徽省在碳排放權交易中有統一的標準和依據。

（三）科學制定配額總量及分配方式

安徽省在制定碳排放權交易總量和配額分配方案時，要根據未來經濟增長預期，充分考慮能源消費總量增長趨勢和結構調整方向，適當控制配額總量，完善配額發放的彈性設計，以保證配額的稀缺性，保持市場交易活躍和碳價的相對穩定。同時要設計合理的碳市場穩定儲備方案，以降低經濟增長波動對碳市場運行的影響。當前，安徽省要加快建立重點企（事）業單位碳排放報告、監測與核查制度，加強重點單位溫室氣體排放管控，為開展碳排放權交易提供數據支持，為安徽省2016年底加入全國統一碳排放權交易市場做好準備。

（四）健全碳排放權交易相關保障措施

一是加大資金扶持。建議設立碳交易能力建設專項工作經費，保障碳排放權交易體系以及相關基礎研究和能力建設；待安徽省納入國家碳交易市場后，參照EU―ETS做法，從整個交易總量中拿出一定比例配額進行拍賣，所得資金再設立低碳發展專項基金，用于碳排放權交易市場建設和應對氣候變化工作。二是建立激勵約束機制。利用財政、金融等手段，優先支持碳減排履約企業申報國家、省節能減排等相關政策支持項目；對不履約企業，建立黑名單制度，各級發改部門不接受其申報國家和省相關財政支持項目；國有資產管理部門將履約情況納入績效考核評價體系，與企業負責人的考核掛鉤。三是加強能力建設。針對相關部門和重點排放單位，加快開展報送流程管理、核算指南、監測報告、第三方機構核查認證以及第三方管理等內容培訓。

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